Шредер Наталия Геннадиевна
Соснаускене Ольга Ивановна
Терентьева Людмила Фоминична
Бухгалтерский учет в оптовой и розничной торговле

Глава 1. Задачи бухгалтерского учета в торговой организации

Задачами бухгалтерского учета в торговой организации являются:

1) учет всего имущества организации в количественно-суммовом выражении, т. е. по количеству в натуральных единицах и стоимости в денежных единицах. Правильно налаженный учет имущества обеспечивает его сохранность и рациональное использование;

2) учет источников формирования имущества организации (обязательств организации);

3) описание всех хозяйственных процессов, происходящих в торговой организации. Это описание производится с помощью бухгалтерских проводок: каждому хозяйственному явлению соответствует одна или несколько бухгалтерских проводок;

4) учет количества и качества затраченного в торговой и управленческой деятельности труда. Количество труда измеряется в часах, днях, месяцах. Качество труда оценивается в денежном выражении;

5) формирование полной и достоверной информации о результатах деятельности торговой организации. Эта информация необходима для оперативного руководства и управления организацией. Руководитель, который своевременно получает такую информацию, может проанализировать текущую деятельность торговой организации и принять правильное управленческое решение. Это необходимо для получения удовлетворительных финансовых результатов, предотвращения негативных явлений в коммерческой деятельности, выявления внутрипроизводственных резервов и их эффективного использования, обеспечения финансовой устойчивости организации.

1.1. О понятии «розничная торговля»

Понятие «розничная торговля» определялось в соответствии с п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ). По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Понятие «розничная торговля» в гражданском законодательстве дается через нераскрытое понятие «продажа товаров в розницу».

В то же время вышеуказанная дефиниция содержит ряд критериев, совокупность которых позволяет отличить розничную куплю-продажу от других разновидностей договоров купли-продажи:

1) характеристику продавца как стороны договора;

2) характеристику предмета его деятельности;

3) характеристику товара, подлежащего передаче по договору.

Следовательно, в налоговых правоотношениях критериями возникновения у налогоплательщика обязанности перехода на режим уплаты единого налога на вмененный доход в связи с осуществлением розничной торговли являлись:

1) характеристика продавца как стороны договора (осуществление предпринимательской деятельности);

2) характеристика предмета его деятельности (продажа товаров в розницу);

3) характеристика товара, подлежавшего передаче по договору (предназначенного для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью);

4) характеристика места организации торговли (магазинов, палаток, рынков, лотков, ларьков, торговых павильонов и других мест организации торговли, в том числе не имеющих стационарной торговой площади);

5) численность работающих (магазины с численностью работающих до 30 человек).

Плательщиками единого налога были названы организации и предприниматели, осуществлявшие предпринимательскую деятельность в перечисленных законом сферах, включая розничную торговлю. Следовательно, переводу на обложение единым налогом на вмененный доход в порядке специального налогового режима подлежали только те налогоплательщики, которые удовлетворяли вышеперечисленным критериям.

Понятие «розничная торговля» для целей обложения единым налогом на вмененный доход определено в ст. 346.27 НК РФ следующим образом: «розничная торговля – это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подп. 6–10 п. 1 ст. 181 НК РФ, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания».

На уплату единого налога на вмененный доход переводятся не все налогоплательщики, осуществляющие сделки купли-продажи за наличный расчет. Переводу на обложение единым налогом на вмененный доход в порядке специального налогового режима подлежат налогоплательщики, деятельность которых отвечает таким квалифицирующим признакам, как:

1) характеристика налогоплательщика как субъекта хозяйственных отношений (осуществление предпринимательской деятельности определенного вида);

2) характеристика предмета его деятельности (осуществление розничной торговли, определяемой в соответствии с нормами гл. 26.3 НК РФ);

3) характеристика способа предпринимательской деятельности (торговля ведется через объекты организации розничной торговли);

4) характеристика объектов организации розничной торговли (объекты розничной торговли могут не иметь или иметь стационарную торговую площадь; в последнем случае площадь торгового зала по каждому объекту не должна превышать 150 кв. м);

5) характеристика формы расчетов (сделки купли-продажи совершаются за наличный расчет).

Торговля, даже осуществляемая за наличный расчет, не является тем видом предпринимательской деятельности, которая подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход в случаях:

1) реализации организацией, основным видом деятельности которой является производство, собственной продукции по договору поставки за наличный расчет;

2) отсутствия места (объекта) организации розничной торговли, в том числе применительно к разносной торговле, осуществляемой индивидуальными предпринимателями;

3) единичной реализации в течение года товара, приобретенного для перепродажи, по договору поставки за наличный расчет;

4) отпуска товаров своим работникам в счет заработной платы или за наличный расчет;

5) отпуска на сторону за наличный расчет остатков сырья, материалов, незавершенного производства и т. д.;

6) реализации товаров организациями социальной защиты населения без извлечения прибыли;

7) оказания за наличный расчет услуг, не являющихся сопутствующими сделкам розничной купли-продажи по смыслу гл. 26.3 НК РФ.

1.2. В чем состоит отличие оптовой торговли от розничной торговли

По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Оптовая торговля – это торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием.

Казалось бы, все просто и ясно. Розничная торговля – это торговля за наличный расчет, оптовая – за безналичный расчет.

Исходя из смысла приведенных выше понятий видно, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является цель дальнейшего использования приобретенного покупателем товара. В связи с этим можно сделать вывод, что розничная торговля возможна только с физическими лицами, которые приобретенные товары используют для конечного потребления, а оптовая торговля – с хозяйствующими субъектами, использующими приобретенный товар для промежуточного потребления, т. е. в их предпринимательской (профессиональной) деятельности при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг).

Однако следует иметь в виду, что ряд товаров, реализуемых через розничную торговую сеть, из числа выставленных на обозрение и классифицированных в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности продукции и услуг, предназначается не только для личного потребления или домашнего использования населением, но и для хозяйственных нужд субъектов предпринимательской деятельности в целях обеспечения их функционирования.

Порядок расчетов за приобретенный товар установлен ст. 861 Гражданского кодекса РФ, согласно которому расчеты с участием граждан, не связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться наличными деньгами без ограничения суммы или в безналичном порядке. Расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами, если иное не установлено законом. Таким образом, установленные действующим гражданским законодательством формы расчетов за приобретаемый товар, не могут рассматриваться в качестве критерия, определяющего тот или иной вид торговли, и равно применяются как при осуществлении розничных, так и оптовых продаж. На основании вышеизложенного к розничной торговле могут быть отнесены работы и услуги по продаже в розничной сети организациям и индивидуальным предпринимателям любых товаров, предназначенных для целей, непосредственно не связанных с осуществляемой ими предпринимательской деятельностью (промежуточным потреблением), как за наличный расчет, так и в безналичном порядке. Реализация организациям и индивидуальным предпринимателям на основе договора поставки товаров для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с обеспечением их хозяйственных нужд, относится к оптовой торговле. Разграничение товарооборотов от каждого вида торговли производится налогоплательщиками исходя из существа правоотношений, возникающих в процессе купли-продажи товаров, и существенных признаков, присущих тому или иному договору купли-продажи, заключаемому его сторонами.

Глава 2. Учетные регистры. Оборотные ведомости. Синтетический и аналитический учеты

Синтетический учет – это учет, дающий обобщенные показатели в денежном выражении. Такие показатели содержатся в синтетических счетах и необходимы для общего представления о наличии и движении средств и их источников.

Аналитический учет – это учет, дающий детализированные показатели в денежном, а в необходимых случаях и в натуральном выражении. Детализация показателей устанавливается в зависимости от конкретных условий и потребности в получении сведений для оперативного управления. Кроме того, аналитический учет имущества организации обеспечивает его сохранность.

Аналитический учет неразрывно связан с синтетическим учетом и ведется с целью детализации этого учета. Сам по себе аналитический счет не может существовать, он жестко привязан к синтетическому счету.

Записать операцию в счетах бухгалтерского учета – значит, отразить ее содержание в бухгалтерских книгах, карточках или свободных листах (ведомостях), которые являются учетными регистрами. Запись хозяйственных операций в учетных регистрах называется учетной регистрацией.

Регистрами синтетического учета являются Главная книга, книга «Журнал-Главная», журналы-ордера.

Регистрами аналитического учета являются книги, карточки, ведомости.

Учетные регистры можно заполнять вручную или компьютерным способом.

После регистрации хозяйственной операции в учетном регистре на первичном документе надо сделать пометку о произведенной записи (проставляют номер этой записи). По окончании месяца по каждой странице учетных регистров подводятся итоги.

Итоговые записи синтетических и аналитических регистров надо обязательно сверить путем составления оборотных ведомостей.

Оборотная ведомость – это способ обобщения данных учетной регистрации в счетах бухгалтерского учета. Оборотные ведомости составляются в конце месяца на основании следующих данных:

1) сальдо (остатка) на начало месяца;

2) оборотов за месяц;

3) сальдо на конец месяца.

Оборотные ведомости могут составляться по счетам синтетического учета и по счетам аналитического учета.

Выбирая принципы построения аналитического учета, бухгалтер торговой организации должен учесть следующие факторы:

1) потребности управленческого учета и анализа (управление дебиторской и кредиторской задолженностями, определение эффективности торгового процесса, ценовой политики, рентабельности по группам товаров, анализ объемов продаж, планирование и нормирование расходов на продажу, определение путей их минимизации, стимулирование персонала и т. п.);

2) требования к бухгалтерской отчетности, которая должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении;

3) требования налогового учета. Для разных объектов учета существуют различные режимы налогообложения, поэтому правильное определение налоговой базы для исчисления налогов требует ведения раздельного учета на аналитическом уровне;

4) необходимость составления и представления статистической отчетности.

Перечень субсчетов первого уровня, открываемых к синтетическим счетам, и порядок организации аналитического учета по каждому синтетическому счету содержатся в Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета. Они носят рекомендательный характер, и окончательное решение остается за главным бухгалтером. Однако, чтобы не изобретать велосипед, следует придерживаться указанных рекомендаций. Следуя требованию рациональности бухгалтерского учета, бухгалтер при определении принципов и глубины построения аналитического учета должен исходить из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Глава 3. Поступление товара от поставщика в торговле

Порядок поступления товаров и ее документальное оформление зависят от места поступления, характера поступления (по количеству, качеству, комплектности), от степени соответствия договора поставки сопроводительным документам (наличия или отсутствия) и т. д.

Важно помнить, что сроки поступления товара и дата перехода права собственности на них не всегда одинаковы.

Согласно ст. 458 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

1) вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

2) предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в местонахождении товара.

В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в его местонахождении покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное.

Согласно ст. 223 ГК РФ в момент исполнения обязанности продавца передать товар к покупателю переходит и право собственности на товары, если договором купли-продажи не предусмотрено иное.

В ПБУ 5/98, регламентирующем учет товаров, в отношении материальных ценностей употребляется термин «принятие к учету». Поскольку на балансе предприятия учитывается имущество, являющееся его собственностью, то основанием для принятия его к бухгалтерскому учету является именно переход права собственности на него. Термин же «оприходование» является складским и должен употребляться в связи с фактическим принятием товарно-материальных ценностей на склад.

Принятие к учету товаров и тары отражается по Дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 42 «Торговая наценка» (при учете товаров по продажным ценам). Если в расчетных документах поставщика выделен НДС, то его следует отразить в момент принятия товаров к учету по Дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с Кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». С 1 января 2000 г. такой порядок учета НДС распространяется не только на оптовую, но и на розничную торговлю.

Товары, принятые на ответственное хранение, учитываются на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Товары, принятые на комиссию, учитываются на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию».

Отметим, что ранее в народном хозяйстве действовал несколько иной принцип, а именно такой, что счет 60 кредитуется в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей согласно документам поставщика по мере акцепта, т. е. согласия оплатить ценности, указанные в расчетных документах, произведенного отделом снабжения или другим аналогичным подразделением предприятия-покупателя. Этот же подход прослеживается и в ныне действующем Плане счетов (Инструкции по применению Плана счетов). Однако стандарты бухгалтерского учета являются документами более высокого уровня, чем План счетов, к тому же более позднего срока принятия.

Согласно ст. 477 ГК РФ, если на товар не установлен гарантийный срок или срок годности, требования, связанные с недостатками товара, могут быть предъявлены покупателем при условии, что недостатки проданного товара были обнаружены в разумный срок (в пределах 2 лет со дня передачи товара покупателю либо в пределах более длительного срока, когда такой срок установлен законом или договором купли-продажи).

Срок для выявления недостатков товара, подлежащего перевозке или отправке по почте, исчисляется со дня доставки товара в место его назначения.

Если на товар установлен гарантийный срок, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, при обнаружении недостатков в течение гарантийного срока.

В отношении товара, на который установлен срок годности, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, если они обнаружены в течение срока годности товара.

В случаях, когда предусмотренный договором гарантийный срок составляет менее 2 лет и недостатки товара обнаружены покупателем по истечении гарантийного срока (но в пределах 2 лет со дня передачи товара покупателю), продавец несет ответственность, если покупатель докажет, что недостатки товара возникли до передачи товара покупателю или по причинам, возникшим до этого момента.

Договором купли-продажи могут быть установлены иные сроки для предъявления требований, связанных с недостатками товара.

Согласно ст. 483 ГК РФ покупатель обязан известить продавца о нарушении условий договора купли-продажи, о количестве, об ассортименте, о качестве, комплектности, таре и об упаковке товара в срок, предусмотренный законом, иными правовыми актами или договором, а если такой срок не установлен, в разумный срок после того, как нарушение соответствующего условия договора должно было быть обнаружено исходя из характера и назначения товара.

Поступление продукции по количеству производится согласно Инструкции о приемке по количеству в следующие сроки:

1) для продукции, поступившей без тары, в открытой таре и в поврежденной таре, – в момент получения от поставщика или со склада органа транспорта либо в момент вскрытия опломбированных и разгрузки неопломбированных транспортных средств и контейнеров, но не позднее сроков, установленных для их разгрузки;

2) для продукции, поступившей в исправной таре:

а) по весу брутто и количеству мест – в сроки, указанные в подп. «1»;

б) по весу нетто и количеству товарных единиц в каждом месте – одновременно со вскрытием тары, но не позднее 10 дней, а по скоропортящейся продукции не позднее 24 ч. С момента получения продукции – при доставке продукции поставщиком или при вывозке ее получателем со склада поставщика и с момента выдачи груза органом транспорта – во всех остальных случаях.

В районах Крайнего Севера, отдаленных районах и других районах досрочного завоза приемка продукции производственно-технического назначения производится не позднее 30 дней с момента поступления ее на склад получателя. В указанных районах прием промышленных товаров народного потребления производится не позднее 60 дней, продовольственных товаров (за исключением скоропортящихся) – не позднее 40 дней, а скоропортящихся товаров – не позднее 48 ч от момента поступления их на склад получателя.

Поступление продукции по качеству и комплектности производится на складе получателя согласно Инструкции о приемке по качеству в следующие сроки:

1) при иногородней поставке – не позднее 20 дней, а скоропортящейся продукции – не позднее 24 ч после выдачи продукции органом транспорта или поступления ее на склад получателя при доставке продукции поставщиком или при вывозке продукции получателем;

2) при одногородней поставке – не позднее 10 дней, а скоропортящейся продукции – 24 ч после поступления продукции на склад получателя.

В районах Крайнего Севера, в отдаленных районах и других районах досрочного завоза приемка продукции производственно-технического назначения производится не позднее 30 дней, а скоропортящейся продукции – не позднее 48 ч после поступления продукции на склад получателя. В указанных районах приемка промышленных товаров народного потребления производится не позднее 60 дней, продовольственных товаров (за исключением скоропортящихся) – не позднее 40 дней, а скоропортящихся товаров – не позднее 48 ч после поступления их на склад получателя.

Торговые организации имеют право независимо от проверки качества товаров, произведенной ими в установленные сроки, актировать производственные недостатки, если такие недостатки будут обнаружены при подготовке товаров к розничной продаже или при розничной продаже в течение 4 после получения товаров.

Акт о скрытых недостатках продукции должен быть составлен в этом случае в течение 5 дней по обнаружении недостатков, однако не позднее 4 месяцев со дня поступления продукции на склад получателя, обнаружившего скрытые недостатки, если иные сроки не установлены обязательными для сторон правилами. Скрытыми недостатками признаются такие недостатки, которые не могли быть обнаружены при обычной для данного вида продукции проверке и выявлены лишь в процессе обработки, подготовки к монтажу, в процессе монтажа, испытания, использования и хранения продукции.

Одновременно с проверкой продукции по качеству производится проверка комплектности продукции, а также соответствия тары, упаковки, маркировки чертежам, образцам (эталонам), требованиям стандартов, технических условий, особых условий, других обязательных для сторон правилам или договорам.

Поступление продукции производится лицами, уполномоченными на то руководителем или заместителем руководителя предприятия-получателя.

Согласно п. 20 Инструкции о приемке по количеству и п. 22 Инструкции о приемке по качеству, в качестве представителей для участия в приемке продукции должны выделяться лица, компетентные в вопросах определения количества, качества, комплектности подлежащей приемке продукции.

Материально ответственные и подчиненные им лица, а также лица, связанные с учетом, хранением, приемкой и отпуском материальных ценностей, в качестве представителей общественности предприятия-получателя выделяться не должны. В частности, не могут выделяться в качестве представителей общественности предприятия-получателя руководители предприятий и их заместители (и в тех случаях, когда они не являются материально ответственными лицами), работники отдела технического контроля, бухгалтеры, товароведы, связанные с учетом, хранением, отпуском и приемкой материальных ценностей, работники юридической службы этих предприятий, претензионисты.

Представитель общественности предприятия-получателя или представитель другого предприятия может участвовать в приемке продукции у данного предприятия-получателя не более двух раз в месяц.

Срок полномочий представителей общественности предприятия-получателя, выделенных фабричным, заводским, местным комитетом профсоюза для приемки продукции по количеству, может быть установлен на срок полномочий данного комитета профсоюза.

Передача товаров от продавца к покупателю оформляется следующими товаросопроводительными документами:

1) товарной накладной по форме № ТОРГ-12, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 г. № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций»;

2) накладной на отпуск материалов на сторону по форме № М-15, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве» (с изм. и доп. от 25 января, 2 июля, 11 ноября 1999 г., 29 декабря 2000 г., 6 апреля 2001 г., 28 января 2002 г., 21 января 2003 г.);

3) товарно-транспортной накладной по форме № 1-Т, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» (в случае доставки автомобильным транспортом);

4) накладной на перевозку груза в универсальном контейнере, приведенной в Правилах перевозок грузов в универсальных контейнерах на железнодорожном транспорте, утвержденных Приказом МПС РФ от 27.05.1999 г. № 8ЦЗ «Об утверждении Правил перевозок грузов в универсальных контейнерах на железнодорожном транспорте» (с изм. и доп. от 29 июля, 3 октября 2002 г.) (в случае доставки по железной дороге);

5) коносаментом (при перевозке морским транспортом);

6) авианакладной (при доставке воздушным транспортом);

7) почтовой квитанцией (в случае отправки по почте).

Согласно Методическим рекомендациям в тех случаях, когда перечень отгруженных товаров велик, выписывается счет-фактура.

Кроме документов о передаче товара, поставщик обязан представить и другие документы, имеющие отношение к товару: паспорта качества, сертификаты соответствия и прочие документы. Если товар находится в ненарушенной таре, то приемка может проводиться по количеству мест, массе брутто или по количеству товарных единиц и маркировке на таре. Если не проводится проверка фактического наличия товара в таре, то необходимо сделать отметку об этом в сопроводительном документе. Если товары получает материально ответственное лицо вне склада покупателя, то необходимым документом является доверенность, которая подтверждает право материально ответственного лица на получение товара.

Для оформления приемки товаров применяются следующие унифицированные формы первичной документации, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 г. № 132:

1) № ТОРГ-1 Акт о приемке товаров;

2) № ТОРГ-2 Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей;

3) № ТОРГ-3 Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров;

4) № ТОРГ-4 Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика;

5) № ТОРГ-5 Акт об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика.

Форма № ТОРГ-1 применяется для оформления приемки товаров по качеству, количеству, массе и комплектности в соответствии с правилами приемки товаров и условиями договора. Акт составляется членами приемной комиссии. Состав приемной комиссии утверждается в приказе руководителя организации.

По общим правилам проверке подлежат объективные характеристики товара:

1) количество;

2) ассортимент;

3) качество;

4) комплектность;

5) упаковка и тара.

Условиями договора могут быть предусмотрены дополнительные требования к характеристикам товаров. При приемке товаров следует проверить выполнение этих условий.

Все товары, поступающие в торговую организацию, должны быть сертифицированы, а в числе сопроводительных документов должен быть сертификат, т. е. документ, удостоверяющий качество товара в соответствии с принятыми стандартами. При заполнении строки «Сертификат» необходимо указать его номер, наименование органа регистрации, выдавшего этот документ, и срок его действия.

По строке «Способ доставки» надо указать вид транспортного средства, доставившего товар (вагон, состав, автофургон, рефрижератор, судно и т. д.).

Комиссия производит приемку товара по фактическому наличию. Если обнаруживаются отклонения по количеству, качеству или массе, то покупатель должен произвести такие действия:

1) приостановить приемку товара;

2) обеспечить сохранность товара;

3) принять меры к предотвращению его смешения с другим однородным товаром (продукцией);

4) вызвать представителя поставщика (грузоотправителя) для составления двустороннего акта.

Если по каким-то уважительным причинам работа по приемке товара прерывалась, то в акте необходимо указать:

1) время перерыва (с ___ по ___);

2) причины перерыва;

3) условия хранения товара во время перерыва.

Количество составляемых актов и комплектность документов определяются фактической ситуацией.

В сопроводительном документе на товар (в товарной накладной, товарно-транспортной накладной и т. п.) делается отметка об актировании, т. е. указываются номер и дата приемного акта.

Акт по форме № ТОРГ-1 составляется, если:

1) расхождений с документами поставщика нет, но составление комиссионного акта предусмотрено графиком документооборота организации при каждом поступлении товара либо при поступлении партий товара определенного объема;

2) обнаружены расхождения с документами поставщика, но товар поступил без предварительной оплаты или с частичной предоплатой, которая не превышает стоимости фактически поступившего товара.

Приемный акт и сопроводительные документы передаются в бухгалтерию. Бухгалтер на основании акта делает запись по Дебету счета 41 «Товары» и Кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» на стоимость фактически поступившего товара. Если при приемке товара обнаружились расхождения с документами поставщика по количеству или качеству товара, то один экземпляр акта направляется поставщику или грузоотправителю, а оплачивается только количество фактически поступившего товара. Если обнаружено расхождение по качеству (например, поступил товар другой сортности), то он приходуется по рыночным ценам, соответствующим качественным характеристикам поступившего товара;

3) товар был предварительно оплачен, а при приемке товара обнаружены расхождения с документами поставщика. Бухгалтер делает проводки:

Дебет счета 60 субсчет «Авансы выданные»,

Кредит счета 51 «Расчетный счет» – на сумму предоплаты, перечисленной поставщику;

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 60 субсчет «Поставщики товара» – на сумму фактически поступившего товара;

Дебет счета 19 субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» – на сумму НДС по фактически поступившему товару;

Дебет счета 60 субсчет «Поставщики товара»,

Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные» – зачет предоплаты на сумму фактически поступившего товара с учетом НДС;

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям»,

Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные» – на сумму недостающего товара (по ценам поставщика с учетом НДС).

Формы № ТОРГ-2 и № ТОРГ-3 применяются для оформления поступления товара, имеющего количественные и качественные расхождения по сравнению с данными, указанными в сопроводительных документах поставщика.

При этом форма № ТОРГ-3 применяется при поступлении в торговую организацию товара от иностранного партнера по импортному контракту.

Акты, составленные по формам № ТОРГ-2 и ТОРГ-3, являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику или грузоотправителю.

Приемку товара осуществляет комиссия, назначенная приказом руководителя организации. Принимая товар по количеству, члены комиссии сравнивают фактическое наличие товара с данными, которые указал поставщик или грузоотправитель в сопроводительных документах. Приемка товара по качеству и комплектности означает проверку соответствия фактического состояния товара требованиям к качеству, предусмотренным договором (контрактом). Акты составляют и подписывают члены комиссии, представители организации поставщика или грузоотправителя, эксперт организации, на которую возложено проведение экспертизы. Вместо эксперта можно пригласить компетентного представителя незаинтересованной организации.

Приемка импортных товаров осуществляется в соответствии с условиями, оговоренными в контракте с иностранным поставщиком. При приемке импортных товаров приглашают экспертов Торгово-промышленной палаты. Если нет возможности их пригласить, то в приемке товара принимают участие представители других незаинтересованных организаций.

Приемка товаров, поступивших в ненарушенной таре от иностранного поставщика, осуществляется в обычном порядке, как и приемка товаров от отечественного поставщика.

Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.

Те товары, по которым не установлены расхождения по количеству и качеству, в актах не перечисляются. Достаточно сделать в конце акта отметку следующего содержания: «По остальным товарно-материальным ценностям расхождений нет».

После составления акта его необходимо утвердить у руководителя и передать в бухгалтерию организации под расписку. Вместе с актом в бухгалтерию передаются все сопроводительные документы (товарная накладная, железнодорожная накладная, товарно-транспортная накладная, счет, счет-фактура и т. д.). Бухгалтерия делает расчет суммы претензии, а юрист торговой организации составляет и направляет претензионное письмо поставщику, грузоотправителю или транспортной организации, перевозившей груз.

На основании акта бухгалтер делает такие проводки.

При количественном расхождении:

Дебет 41 «Товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» – на стоимость фактически поступившего товара;

Дебет счета 19 субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», Кредит счета 60 субсчет «Поставщики товара» – на сумму НДС по фактически поступившему товару.

Если торговая организация произвела предоплату товара (полностью или частично), которая превышает стоимость фактически поступившего товара, то на сумму превышения бухгалтер делает проводку:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям», Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные».

Основанием для проводки являются бухгалтерские расчеты претензионных (рекламационных) сумм.

Если недостача произошла не по вине поставщика, то бухгалтер делает проводку:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» – на сумму недостачи.

После выяснения причин недостачи и определения лиц, которые будут возмещать потери (либо невозможности определения таких лиц), делается запись по Кредиту счета 94.

При расхождениях по качеству:

1) товар, не соответствующий по качеству условиям поставки, но годный для дальнейшей реализации по пониженным ценам (например, в результате незначительных внешних дефектов, более низкой сортности товара, более низких потребительских свойств и т. п.), приходуется по ценам поставщика:

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» – на стоимость товара без учета НДС по документам поставщика;

Дебет счета 19 субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», Кредит счета 60 субсчет «Поставщики товара» – на сумму НДС, указанную в документах поставщика.

Затем отражается уценка товара:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кредит счета 41 «Товары» – на сумму уценки товара до стоимости, соответствующей фактическому качеству товара;

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кредит счета 19 субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» – сумма НДС, приходящаяся на сумму уценки.

И, наконец, бухгалтер делает проводку на сумму претензии поставщику:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям», Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

2) некачественный товар подлежит возврату поставщику.

Первый вариант. Товар был предварительно оплачен.

Организация-покупатель не принимает на баланс указанный товар, а приходует его за балансом.

Бухгалтер отразит эту операцию записью по Дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» на сумму поступившего товара с учетом НДС.

После составления акта и претензионных документов организация-покупатель оформляет накладную на возврат товара, на основании которой бухгалтер сделает запись по Кредиту забалансового счета 002.

Одновременно в бухгалтерском балансе бухгалтер сделает запись:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям»,

Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные» – на сумму предоплаты за товар, который оказался некачественным и был возвращен поставщику.

Второй вариант. Поступивший товар оплачен не был.

Бухгалтер отразит эту операцию записью по Дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» на сумму поступившего товара с учетом НДС.

После составления акта и претензионных документов организация-покупатель оформляет накладную на возврат товара, на основании которой бухгалтер сделает запись по Кредиту забалансового счета 002.

Акт по форме № ТОРГ-2 составляется в четырех экземплярах, а по форме № ТОРГ-3 – в пяти экземплярах.

В сопроводительных документах на поступивший товар делается отметка об обнаруженных расхождениях и о составлении акта. При этом необходимо указать номер и дату составления акта.

Форма № ТОРГ-4 служит основанием для принятия к учету товаров по неотфактурованным поставкам. Неотфактурованными поставками называют поступление грузов без расчетных документов поставщиков.

Акт составляется в двух экземплярах по фактическому наличию поступившего товара в присутствии материально ответственного лица. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.

При поступлении товаров без расчетных документов поставщика они приходуются условно по цене, предусмотренной в договоре поставки. Эта цена указывается в акте. Если в договоре поставки или купли-продажи цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, то устанавливается цена, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары. Данное положение вытекает из п. 3 ст. 424 ГК РФ. Цена при сравнимых обстоятельствах означает рыночную цену, сложившуюся в регионе продавца на момент отгрузки товара. Принципы определения рыночной цены товара изложены в ст. 40 НК РФ.

На основании акта по форме № ТОРГ-4 бухгалтер сделает проводку:

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

К счету 41 следует открыть специальный субсчет «Неотфактурованные поставки». Когда в организацию поступят расчетные документы поставщика, бухгалтер сторнирует ранее сделанные проводки и отразит поступление товара в обычном порядке, установленном учетной политикой организации.

Форма № ТОРГ-5 составляется в случаях, когда товар поступает в торговую организацию в таре или упаковке, которая не указана в счете поставщика отдельной строкой, а цена на нее включена в цену товара. При распаковывании поступившего товара тара, цена которой включена в цену товара, приходуется отдельно.

Акт составляется в двух экземплярах в присутствии материально ответственного лица. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.

Бухгалтер на основании акта отражает поступление тары по Дебету балансового счета 41 «Товары» субсчет «Тара» и Кредиту балансового счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара».

3.1. Бухгалтерские и налоговые аспекты поступления товаров от поставщика

При поступлении товаров от поставщиков, если товары согласно учетной политике учитываются по цене приобретения, в учете должны быть сделаны следующие записи:

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – оприходованы товары по цене приобретения;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен в учете налог на добавленную стоимость на поступившие товары.

Если товары учитываются по продажной цене, схема записей имеет вид:

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – оприходованы товары по цене приобретения;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен в учете налог на добавленную стоимость на поступившие товары;

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 42 «Торговая наценка» – отражена в учете торговая наценка на поступившие товары.

Приведенная корреспонденция счетов используется, как правило, тогда, когда товары учитываются на счете 41 по покупным ценам, т. е. отсутствуют какие-либо другие расходы, связанные с приобретением товаров.

Если при приемке поступивших в организацию товаров выявлены недостача и порча, то необходимо руководствоваться положениями Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, в которых подробно разъяснен порядок списания недостач в пределах и сверх норм естественной убыли.

В соответствии с п. 58 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ недостача и порча товаров, выявленные организацией при приемке, должны быть отражены в учете следующим образом:

1) сумма недостачи и порчи товаров в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на продажную цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и налог на добавленную стоимость, относящиеся к ним, не учитываются;

2) недостача и порча товаров сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.

В фактическую себестоимость включаются:

1) стоимость недостающих и испорченных товаров, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без налога на добавленную стоимость). По подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы. Если испорченные товары могут быть проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи с уменьшением на эту сумму потерь от порчи товаров;

2) сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным товарам.

Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих и испорченных товаров на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к их общей стоимости (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без налога на добавленную стоимость);

3) сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к основной стоимости недостающих и испорченных товаров и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Товарные потери, возникающие от естественной убыли, боя, исчисляются по нормам в порядке, установленном действующими инструкциями.

Нормы естественной убыли применяются в тех случаях, когда при приемке обнаружена фактическая недостача товаров против массы, указанной в сопроводительных документах. В нормы не включаются потери, образующиеся вследствие порчи товаров, повреждения тары, а также разница между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары).

Если при приемке товаров выявлено их несоответствие договору, то бухгалтер в любом случае должен кредитовать счет 60 по итогу полученного счета. Это связано с тем, что поставщик может как признать, так и не признать полностью или частично предъявляемую ему претензию. Таким образом, поставщик считается кредитором на полную сумму выставленных им счетов. Объем кредиторской задолженности не уменьшается до момента признания кредитором нарушения обязательств и размера нанесенного ущерба. Но покупатель обязан отразить также и сумму выставленных поставщику претензий.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, если недостача (порча) товаров выявлена при приемке ценностей, то в бухгалтерском учете она отражается записью:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – только на сумму естественной убыли товаров (недостачи в пределах предусмотренных в договоре величин);

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по претензиям» – на величину недостачи (порчи) товаров сверх норм естественной убыли (сверх оговоренной величины).

На счете 94 следует отражать только недостачи ценностей, которые являются собственностью торговой организации. Недостача товаров в пределах предусмотренных норм считается потерями получателя, поэтому в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета подлежит отражению по Дебету счета 94 и Кредиту счета 60.

Ценности, которые получатель недополучил по вине поставщика (транспортной организации), он не признает своей собственностью, поэтому недостачу (порчу) товаров отражает по счету 76 субсчет «Расчеты по претензиям», по дебету которого отражаются расчеты по претензиям:

1) к поставщикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок;

2) к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх норм естественной убыли;

3) к поставщикам материалов, товаров, к организациям, перерабатывающим материалы предприятия, за обнаруженное несоответствие качества стандартам, техническим условиям, заказу;

4) за брак, возникший по вине поставщиков, в сумме, признанной плательщиками или присужденной судом;

5) по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом.

Если поставщик соглашается с претензией, то в бухгалтерском учете она отражается записью:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена сумма предъявленной претензии поставщику;

Дебет счета 51 «Расчетные счета», 41 «Товары»,

Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям» – отражено удовлетворение претензии поставщиком.

Сумма недостачи и порчи товаров, ранее отнесенная в Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям», списывается на счет 94 в случаях, когда иск к поставщику (транспортной организации) не удовлетворен судом и впоследствии относится в состав прочих расходов проводкой:

Дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы»,

Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Согласно подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ расходы в виде недостач в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, принимаются в составе внереализационных расходов. Однако факт отсутствия виновных лиц должен быть подтвержден документально (например, решением суда).

При дебетовании счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям» возникает дебиторская задолженность. При этом сальдо по счету может числиться довольно долго (вплоть до решения суда и последующей оплаты или списания задолженности в убыток). Поэтому согласно Инструкции по применению Плана счетов, если вероятность того, что дебитор с этим долгом согласится, чрезвычайно мала, необходимо начислить резерв в размере оправданной минимальной величины претензии, в получении которой нет сомнений:

Дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы»,

Кредит счета 63 «Резерв по сомнительным долгам».

В противном случае создается фиктивное имущество в виде нереальной дебиторской задолженности.

Отметим, что признание судом вины дебитора еще не означает, что он вернет этот долг. Поэтому начисление резерва по сомнительным долгам в случае удовлетворения иска судом также необходимо, при этом величина сформированного резерва будет существенно меньше.

3.2. Неотфактурованные поставки

На практике нередко встречаются случаи, когда товар поступает в организацию без товаросопроводительных документов поставщика или они частично отсутствуют. Это называется неотфактурованной поставкой. Несмотря на отсутствие товаросопроводительных документов, товар все равно должен быть оценен и оприходован. В случае неотфактурованной партии товаров для оформления приемки и оприходования фактически полученных товаров используется Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика, по форме № ТОРГ-4.

Неотфактурованные поставки могут, например, возникать, когда в сопроводительных документах, которые получатель товара принимает от транспортной организации, указаны только номенклатура товаров и их количество, а цен нет.

Транспортная организация обычно отвечает только за сохранность и доставку товаров по номенклатуре и количеству, а цена для нее не имеет существенного значения.

При оприходовании такого товара у бухгалтера появляется необходимость оценить его (определить цену каждого наименования). Если товар еще не оплачен, то в момент получения неотфактурованной поставки покупателю известна только цена, указанная в договоре или в приложении к нему. Эту цену называют учетной (или плановой).

Именно по этой учетной цене товары принимаются к бухгалтерскому учету с последующим уточнением фактической себестоимости (п. 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01»).

После оприходования товара поставщику обычно сообщают о полученной поставке и прилагают акт о приемке.

Акт по форме № ТОРГ-4 можно применять для оформления любого поступления в организацию по фактическому наличию. Он составляется по крайней мере в двух экземплярах членами комиссии при участии материально ответственного лица. Один экземпляр передается в бухгалтерию, другой остается у материально ответственного лица.

Неотфактурованные поставки приходуются и учитываются до получения расчетных документов от поставщика по принятым в организации учетным или рыночным ценам. После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена должна быть скорректирована согласно поступившим расчетным документам с уточнением расчетов с организацией-поставщиком.

После поступления отгрузочных документов на товары, принятые в порядке неотфактурованной поставки, цены в ранее сделанных записях о поступлении товаров корректируются. Для этого делаются предварительные расчеты, оформленные в бухгалтерскую справку, и выясняются взаимоотношения с поставщиком. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

1) при поступлении неотфактурованных товаров:

Дебет счета 41 субсчет «Неотфактурованные товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – оприходованы поступившие без счета поставщика товары на основании Акта о приемке по форме № ТОРГ-4;

Дебет счета 41 субсчет «Неотфактурованные товары»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражены расходы, связанные с приобретением товаров;

2) при получении расчетных документов поставщика:

Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 41 субсчет «Неотфактурованные товары» – отражена стоимость неотфактурованных товаров после получения расчетных документов поставщика;

Дебет счета 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 41 «Товары» – скорректирована стоимость товаров после получения расчетных документов поставщика согласно бухгалтерской справке.

Решить проблему неотфактурованных поставок лучше всего заключения договора. В договор следует включить пункт, согласно которому поставщик будет обязан передавать вместе с товаром правильно оформленные первичные документы и счета-фактуры. А также установить штраф за нарушение поставщиком этого положения договора. Кстати, даже если вы не предусмотрите в договоре штрафы, от поставщика все равно можно будет требовать возмещения убытков (ст. 15 ГК РФ).

А они налицо: невозможно было вовремя принять к вычету НДС – пришлось переплачивать налог в бюджет, не могли воспользоваться материалами – встало производство, не смогли выполнить заказ – потеряли ценного клиента.

Пример.

ЗАО «Звезда» приобрело у ООО «Земля» 5 автомобилей для перепродажи. Цена каждого автомобиля согласно договору составила 150 000 руб., НДС 18 % – 27 000 руб. Товар был полностью оплачен, но пришел без накладной и счета-фактуры. Был составлен акт приемки-передачи, по которому и были оприходованы автомобили. Представитель организации поставщика имел при себе печать и обладал правом подписывать такие документы.

Конец ознакомительного фрагмента.

Текст предоставлен ООО «ЛитРес».

Прочитайте эту книгу целиком, купив полную легальную версию на ЛитРес.

Безопасно оплатить книгу можно банковской картой Visa, MasterCard, Maestro, со счета мобильного телефона, с платежного терминала, в салоне МТС или Связной, через PayPal, WebMoney, Яндекс.Деньги, QIWI Кошелек, бонусными картами или другим удобным Вам способом.