Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung

von

Malte Wietfeld

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Schriften zum Wirtschaftsstrafrecht

Herausgegeben von

Prof. Dr. Mark Deiters, Münster

Prof. Dr. Thomas Rotsch, Gießen

Prof. Dr. Mark Zöller, Trier

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Zugl.: Bielefeld Univ., Rechtswissenschaftliche Fakultät, Diss. 2015

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Inhaltsverzeichnis

Vorwort

Teil 1 Einleitung und Gang der Untersuchung

A.Einführende Bemerkungen

B.Das Tatherrschaftskriterium nach Roxin als Ausgangspunkt der Überlegungen

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin

A.Methodische Grundlagen

I.Täterbegriff als Synthese aus ontologischem und teleologischem Strafrechtsdenken

II.Begriff der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens

III.Fazit zu den methodischen Grundlagen

B.Beschreibung der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens bei Herrschaftsdelikten

I.Handlungsherrschaft bei unmittelbarer Täterschaft

II.Willensherrschaft bei mittelbarer Täterschaft

1.Nötigungsherrschaft

2.Irrtumsherrschaft

3.Organisationsherrschaft

III.Funktionelle Tatherrschaft bei Mittäterschaft

C.Von der Tatherrschaftslehre nicht erfasste Deliktsgruppen

D.Fazit zu den Kernthesen der Tatherrschaftslehre im Sinne Roxins

Teil 3 Neueste Kritik an der Tatherrschaftslehre

A.Kritik an dem Kriterium der Handlungsherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des unmittelbaren Täters

B.Willensherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des mittelbaren Täters

I.Das Kriterium der Irrtumsherrschaft

II.Das Kriterium der Willensherrschaft kraft organisatorischer Machtapparate

C.Die funktionelle Tatherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des Mittäters

D.Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

E.Fehlende normative Begründung des Tatherrschaftsbegriffs

F.Kritik an der Herleitung von Mittäterschaft im Rahmen der Tatherrschaftslehre

G.Verlust des objektiven Tatbezuges der Tatherrschaftslehre

H.Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

I.Tatherrschaft bei „Verursachungsdelikten“

J.Zirkelschluss der Tatherrschaftslehre

K.Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

L.Fazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

Teil 4 Grundsätzliches zur Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme bei der Steuerhinterziehung

Teil 5 Der Deliktscharakter des § 370 Abs. 1 AO

A.§ 370 Abs. 1 AO als reines Pflichtdelikt

B.§ 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt

C.Stellungnahme

I.Interpretation als reines Pflichtdelikt

II.Interpretation als reines Allgemeindelikt

III.Fazit zum Deliktscharakter des § 370 Abs. 1 AO

Teil 6 Täterschaft und Tatbeherrschung im Rahmen des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO

A.Täterwille

B.Tatherrschaftslehre

C.Pflichtdeliktslehre

D.Differenzierung nach der Art der Pflicht

E.Stellungnahme

I.Einwände gegen das Kriterium des Täterwillens

II.Einwände gegen die Differenzierung nach der Art der Garantenpflicht

III.Einwände gegen das Kriterium der Tatherrschaft

1.Grundsätzliche Teilnahme des Unterlassenden bei aktivem Handeln eines anderen

2.Annahme von Tatherrschaft aufgrund von Verhinderungsmacht

a)Grundsätzliche Einwände

b)Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme

aa)Bedürfnis für Unterscheidung

bb)Unterscheidbarkeit

3.Fazit zur Tatherrschaft aufgrund von Verhinderungsmacht

IV.Argumente für ein Abstellen auf die Pflichtdeliktslehre

F.Fazit zur Täterschaft und Tabeherrschung im Rahmen des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO

Teil 7 Tatherrschaft bei der unmittelbaren Täterschaft (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, § 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB)

A.Tatbestandshandlung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

I.Kommunikationstheoretische Vornahme der Tatbestandshandlung

1.Ausdrückliche Angaben

2.Konkludente Angaben

a)Konkludente Angaben durch sozialtypisches Verhalten

b)Konkludente Angaben durch schlüssiges Miterklären von Tatsachen

II.Zwischenfazit zur Tatbestandshandlung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

B.Sinnerfassende Betrachtung der Tatbestandshandlung innerhalb typischer Fallkonstellationen

I.Ausdrückliche Angaben unter Anwesenden

II.Ausdrückliche Angaben unter Abwesenden

III.Konkludente Angaben unter Anwesenden

IV.Konkludente Angaben unter Abwesenden

V.Fazit zu der Analyse typischer Fallkonstellationen

C.Kritische Würdigung des Kriteriums der Handlungsherrschaft im Hinblick auf unmittelbare Täterschaft bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

I.Vorwurf der Konkretisierungsbedürftigkeit der Definition von Handlungsherrschaft

II.Vorwurf des Verlusts des objektiven Tatbezugs

III.Vorwurf der Missachtung der Relativität des Tatherrschaftsbegriffes

IV.Vorwurf der Zirkelschlüssigkeit der Tatherrschaftslehre

V.Vorwurf mangelnder normativer Begründung des Tatherrschaftsbegriffs

VI.Normative Herleitung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

1.Parallele zu Urkundsdelikten

2.Unterschiede in der Tatbestandskonzeption von § 267 Abs. 1 Alt. 1 StGB und § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

3.Übertragung der Grundsätze des Herstellers einer unechten Urkunde auf die Tatherrschaft bei der Steuerhinterziehung

a)Anwendbarkeit der zivilrechtlichen Grundsätze über die Abgabe einer Willenserklärung auf die Steuerhinterziehung

b)Zwischenfazit und Konsequenz für die Tatherrschaftslehre

c)Einwände gegen die Übertragbarkeit der Grundsätze über die zivilrechtliche Abgabe einer Willenserklärung

D.Fazit zur Tatherrschaft bei der unmittelbaren Täterschaft gemäß §§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB

Teil 8 Tatherrschaft bei der mittelbaren Täterschaft (§§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB)

A.Nötigungsherrschaft

B.Irrtumsherrschaft

I.Kritische Würdigung des Tatherrschaftsprinzips „Irrtumsherrschaft“ bei der Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

1.Finale Überdetermination des Kausalverlaufs als Kriterium der Irrtumsherrschaft

2.Die Kritik an der finalen Überdetermination des Kausalverlaufes als Tatherrschaftskriterium

3.Mittelbare Täterschaft und „Irrtumsherrschaft“ in der Rechtsprechung zur Parteispendenaffäre

a)Kein sicherer Eintritt des Taterfolges

b)Erforderliches Mitwirken des potentiellen Tatmittlers

c)Mangelnder unmittelbarer Einfluss der Hintermänner

d)Zwischenfazit im Bezug auf die Rechtsprechung zur Parteispendenaffäre

II.Fazit zum Tatherrschaftskriterium der Irrtumsherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung

C.Organisationsherrschaft

I.Der Ansatz Roxins

II.Der Ansatz der Rechtsprechung

III.Schaffen und Ausnutzen von Rahmenbedingungen, die regelhafte Abläufe auslösen als neues Tatherrschaftskriterium

IV.Kritische Würdigung des Tatherrschaftskriteriums „Schaffen und Ausnutzen von Rahmenbedingungen, die regelhafte Abläufe auslösen“

V.Tatherrschaft aufgrund sozialer Machtstrukturen

1.Nachweis der sozialen Machtverteilung

2.Abgrenzung zur Anstiftung

3.Kein objektiver Tatbestandsbezug

4.Unterschiedliche Auffassungen innerhalb der Träger von sozialer Macht

VI.Zwischenfazit zur Tatherrschaft im Rahmen von Organisationsstrukturen

D.Fazit zur Tatherrschaft bei der mittelbaren Täterschaft gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB

Teil 9 Tatherrschaft bei der Mittäterschaft (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, § 25 Abs. 2 StGB)

A.Gemeinsamer Tatplan

I.Sukzessive Mittäterschaft zwischen Tatvollendung und Tatbeendigung im Rahmen der Steuerhinterziehung

1.Veranlagungssteuern

2.Fälligkeitssteuern

3.Zwischenfazit zur sukzessiven Mittäterschaft

II.Gemeinsamer Tatplan und Mittäterexzess

III.Zwischenfazit zum gemeinsamen Tatplan

B.Gemeinsame Ausführung

I.Mitwirkung im Ausführungsstadium

1.Tatbestandsgelöstes Verständnis der Anforderungen an den objektiven Tatbeitrag

2.Tatbestandsbezogenes Verständnis der Anforderungen an den wesentlichen Tatbeitrag

3.Stellungnahme

a)Wortlaut

b)Vermeidung von Abgrenzungsproblemen

c)Fehlende dogmatische Anknüpfung

4.Zwischenfazit zur Mitwirkung im Ausführungsstadium

II.Erheblichkeit des Tatbeitrages im Ausführungsstadium

1.Beiträge mit konkretem Bezug zum objektiven Tatbestand

2.Beiträge ohne konkreten Bezug zum objektiven Tatbestand

3.Zwischenfazit zur Erheblichkeit des Tatbeitrages

4.Inhaltliche Anforderungen an einen solchen Tatbeitrag

a)Getrennte Erklärungen

b)Gemeinsame Erklärungen

c)Schlussfolgerungen

aa)Grundsätzliches

bb)Eigene Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen

cc)Potentielle Eignung zur Vorlage bei einer der in § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO genannten Stellen

5.Folgefragen aus den inhaltlichen Anforderungen an einen solchen Tatbeitrag

III.Wechselseitige Zurechnung von Tatbeiträgen als Rechtsfolge gemeinsamer Tatausführung

1.Zurechnung unrichtiger oder unvollständiger Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen

a)Gemeinsamer, auf eine Steuerverkürzung gerichteter Tatplan

b)Gemeinsame, auf eine Steuerverkürzung ausgerichtete Tatausführung

2.Fazit zur wechselseitigen Zurechnung von Tatbeiträgen

IV.Zwischenfazit zur gemeinsamen Tatausführung

C.Einwände gegen das Tatherrschaftskriterium der funktionellen Tatherrschaft

I.Einwände gegen das Kriterium des wesentlichen Tatbeitrages

1.Wesentlicher Tatbeitrag und Kausalität

2.Wesentlicher Tatbeitrag und das „positive Element“ der Mittäterschaft

3.Anforderungen an die Bestimmtheit des Täterbegriffes

4.Zwischenfazit zu der Kritik an dem Kriterium des wesentlichen Tatbeitrages

II.Einwände gegen den Verzicht einer Kausalbeziehung zwischen wesentlichem Tatbeitrag und tatbestandlichem Erfolg

1.Äquivalenztheorie und Lehre von den gesetzmäßigen Bedingungen

2.Statistisches beziehungsweise auf Wahrscheinlichkeitsaussagen abstellendes Kausalitätsverständnis

3.Kausalität des mittäterschaftlichen Tatbeitrages als zwingende Voraussetzung funktioneller Tatherrschaft?

4.Zwischenfazit zu den Einwänden gegen den Verzicht auf eine Kausalbeziehung

III.Zwischenfazit zu den Einwänden gegen das Kriterium der funktionellen Tatherrschaft

IV.Einwände gegen den unmittelbaren Rückschluss von funktioneller Tatherrschaft auf Mittäterschaft

1.Positive funktionelle Tatherrschaft

2.Negative funktionelle Tatherrschaft

a)Klärung des Begriffs der „negativen“ funktionellen Tatherrschaft

b)Negative funktionelle Tatherrschaft bei der Steuerhinterziehung

aa)Bezugspunkt negativer Hemmungsmacht

(1)Der einzelne Tatbeitrag als Bezugspunkt negativer Hemmungsmacht

(2)Die gesamte Tatbestandsverwirklichung als Bezugspunkt negativer Hemmungsmacht

(3)Zwischenfazit zum Bezugspunkt negativer Hemmungsmacht

bb)Zwischenfazit zur negativen Hemmungsmacht

cc)Abgrenzung von Mittäterschaft und Teilnahme

c)Fazit zur Tatbeherrschung aufgrund negativer Hemmungsmacht

3.Fazit zur negativen funktionellen Tatherrschaft

V.Wechselseitige Zurechnung von Tatbeiträgen als Abgrenzungskriterium

D.Fazit zur funktionellen Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung

E.Fazit zur Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, § 25 Abs. 2 StGB

I.Gemeinsamer Tatplan

II.Gemeinsame Tatausführung

Teil 10 Die wesentlichen Ergebnisse

Literaturverzeichnis

Stichwortverzeichnis

Vorwort

Die vorliegende Arbeit wurde von der Fakultät für Rechtswissenschaft der Universität Bielefeld im Sommersemester 2015 als Dissertation angenommen. Für die Drucklegung erfolgte eine geringfügige Überarbeitung. Rechtsprechung und Literatur sind bis August 2015 berücksichtigt.

Mein besonders herzlicher Dank gilt meinem Doktorvater, Herrn Professor Dr. Andreas Ransiek, der die Arbeit angeregt und durch seine fortwährende Gesprächsbereitschaft in hervorragender Weise betreut hat. Für die Übernahme und die zügige Erstellung des Zweitgutachtens danke ich Herrn Professor Dr. Stephan Barton, dem ich zudem ganz herzlich für die vielen angenehmen und lehrreichen Jahre, die ich während meines Studiums und Referendariats als Mitarbeiter an seinem Lehrstuhl verbringen durfte, danken möchte. Herrn Professor Dr. Michael Lindemann danke ich für seine Bereitschaft, im Prüfungsausschuss den Vorsitz zu übernehmen.

Wesentliche Teile dieser Arbeit sind während meiner ersten Berufsjahre als Rechtsanwalt bei der Herforder Kanzlei LTS Rechtsanwälte · Wirtschaftsprüfer · Steuerberater entstanden. Ich möchte mich ganz herzlich bei meinen dortigen Kollegen, allen voran Herrn RA/WP/StB Dr. Stefan Hoischen, Herrn RA/StB Christian Hörster und Herrn RA/StB Hans-Achim Ernst bedanken, die mich in besonderer Weise gefördert und mir den notwendigen Freiraum für das Erstellen der Arbeit gegeben haben.

Dank gebührt darüber hinaus Frau Professorin Dr. Sudabeh Kamanabrou und Herrn Professor Dr. Ralf Krack, die das Entstehen der Arbeit immer mit Interesse begleitet und mich in vielerlei Hinsicht – von der Aufnahme in die tägliche Mensarunde bis zu angeregten inhaltlichen Diskussionen – unterstützt haben.

Der Entstehungsprozess einer solchen Arbeit wird naturgemäß von Höhen und Tiefen begleitet. Den Menschen in meiner engsten Umgebung, die sich während der Höhen mit mir gefreut und die mich in Tiefen aufgerichtet haben, widme ich dieses Buch – meiner Familie. Meiner Frau, Dr. Anne Christin Wietfeld, ohne deren ständige Gesprächsbereitschaft, deren steten Rückhalt und deren Eifer, auch jedes kleinste Formatierungsproblem in den Griff zu bekommen, die Arbeit wohl niemals entstanden wäre, meinem Sohn Jonathan, meinen Eltern Norbert und Rita Wietfeld, meiner Schwester Frauke Wietfeld sowie allen Bunten, Empties und Elbaums. Euch allen habe ich mehr zu verdanken, als ich hier ausdrücken kann.

Schließlich danke ich Herrn Professor Dr. Mark Deiters, Herrn Professor Dr. Thomas Rotsch und Herrn Professor Dr. Mark A. Zöller für die Aufnahme meiner Arbeit in ihre Schriftenreihe.

Bielefeld, im August 2015 Malte Wietfeld

Für meine Familie

Teil 1 Einleitung und Gang der Untersuchung

Inhaltsverzeichnis

A. Einführende Bemerkungen

B. Das Tatherrschaftskriterium nach Roxin als Ausgangspunkt der Überlegungen

A. Einführende Bemerkungen

1

Am 12.12.2012 durchsuchten auf Veranlassung der Staatsanwaltschaft Frankfurt am Main 500 Beamte des Bundeskriminalamts, der Bundespolizei und der Steuerfahndung die Zentrale der Deutschen Bank in Frankfurt. Grund für die Durchsuchung war der dringende Tatverdacht des Umsatzsteuerbetruges in Millionenhöhe im Zusammenhang mit Luftverschmutzungsrechten. Im Fokus der Ermittlungsbehörden stand unter anderem der zu diesem Zeitpunkt amtierende Vorstandsvorsitzende der Deutschen Bank. Ins Visier der Ermittlungsbehörden war er geraten, weil die Umsatzsteuererklärung der Deutschen Bank für das Jahr 2009 seine Unterschrift trug. Die Geschäfte, die im Zusammenhang mit den Luftverschmutzungsrechten getätigt wurden, fielen allerdings nicht in seinen Zuständigkeitsbereich und er wäre im Normalfall auch nicht für die Unterschrift der Umsatzsteuerklärung zuständig gewesen. Einzig, weil das eigentlich zuständige Vorstandsmitglied am Tag der Ausfertigung der Umsatzsteuererklärung nicht zugegen war, unterschrieb er an seiner statt.[1]

Mit diesem Beispiel ist zwar noch nichts Wesentliches über das Kernthema dieser Arbeit – die Tatherrschaft im Rahmen von Steuerhinterziehungen – gesagt. Es illustriert aber einen wesentlichen Aspekt des Problems, Täterschaft im modernen Wirtschaftsstrafrecht zu bestimmen: Arbeitsabläufe werden innerhalb von Wirtschaftsunternehmen in zunehmenden Maße dezentralisiert. Das Bild des Unternehmenspatriarchen, der alle Fäden in der Hand hält und über dessen Schreibtisch alle wesentlichen Unternehmensentscheidungen laufen, gehört zunehmend der Vergangenheit an. Verantwortung wird dagegen immer mehr auf verschiedene Schultern verteilt, wobei jedoch in vielen Fällen – so steht es zu vermuten – der Umstand unbeachtet gelassen wird, dass rechtliche Haftungstatbestände keine Rücksicht auf interne Geschäftsverteilungspläne nehmen.

Die von dem Steuerberater eines mittelständischen Unternehmens erstellte und von dessen Geschäftsführer ungelesen unterschriebene Steuererklärung scheint heute ebenso zum Alltag zu gehören, wie die einleitend erwähnte Umsatzsteuererklärung in Millionenhöhe, die, so hat es den Anschein, „zwischen Tür und Angel“ unterschrieben und damit autorisiert wird. Hierbei scheint jedoch allzu häufig unberücksichtigt gelassen zu werden, dass – bereits dem Rechtsempfinden nach – durch eine eigenhändige Unterschrift nach außen hin eine persönliche Garantie für die unterzeichneten Inhalte übernommen wird. Diese Entwicklung dürfte einem immer schnelllebigeren Wirtschaftsleben geschuldet sein. Das Strafrecht hat indes die Aufgabe, fortwährend mit derartigen Entwicklungen Schritt zu halten. Idealerweise kann es die Strafbarkeit eines Ladendiebes anhand derselben Kriterien bestimmen wie diejenige der Mitglieder eines europaweit tätigen Umsatzsteuerkarussells.

Nicht nur im Bereich der Steuerhinterziehung besteht diesbezüglich heute zwischen Wissenschaft[2] und Rechtsprechung[3] ein weitreichender Konsens, dass es für die Bestimmung von Täterschaft auf die Tatherrschaft oder jedenfalls „den Willen zur Tatherrschaft“ ankommen soll. Der vorliegenden Arbeit liegt die Frage zugrunde, ob das Kriterium der Tatherrschaft tatsächlich dazu geeignet ist, dieses Vertrauen zu rechtfertigen. In der als „Badewannenfall“ berühmt gewordenen Entscheidung des Reichsgerichts aus dem Jahre 1940[4] war noch unmittelbar einleuchtend, dass die junge Frau, die das unehelich geborene Kind ihrer Schwester direkt nach der Geburt und ohne eigenes Tatinteresse in der Badewanne ertränkte, aufgrund der vollständig eigenhändigen Tatverwirklichung – und damit vollständig eigenen Herrschaft über den Tatverlauf – nicht lediglich als Teilnehmerin angesehen werden konnte, sondern als Täterin hätte verurteilt werden müssen. Dieser Fall verdeutlicht somit nachdrücklich die Vorzüge der Tatherrschaftslehre, die dem objektiven Tatverlauf einen hohen Stellenwert zubilligt. Im Zuge der oben beschriebenen Dezentralisierung von Arbeitsabläufen in Unternehmen verschwinden derart klare Grenzen zwischen eigenhändiger Tatverwirklichung und originärer Tatverantwortung jedoch in zunehmendem Maße. Wer ist beispielsweise verantwortlich, wenn ein Bote, in Kenntnis der darin enthaltenen unrichtigen Angaben, die Steuererklärung seines Vorgesetzen an das Finanzamt übermittelt?[5] Das Rechtsempfinden wird jedenfalls auch – womöglich aber auch ausschließlich – den Vorgesetzten als Verantwortlichen nennen. Aber hatte er in diesem Fall in irgendeiner Form Herrschaft über das zur Tatbestandsverwirklichung führende Geschehen? Hatte er eine wie auch immer geartete (Tat-)Herrschaft?

Die besondere Bedeutung des Kriteriums der Tatherrschaft im Zusammenhang mit derartigen Fragen zeigt sich an dem Umstand, dass sich Rechtsprechung und Wissenschaft bei der Bestimmung von Täterschaft sowie der Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme zwischenzeitlich ein gutes Stück aufeinander zu bewegt haben. Die Rechtsprechung trägt ihrem ursprünglich rein subjektiv geprägten Ansatz heute durch eine Bestimmung des Täterwillens anhand einer wertenden Gesamtschau verschiedener subjektiver und objektiver Kriterien Rechnung. Die Ergebnisse dieser wertenden Gesamtschau hängen dabei „unter anderem von dem Grad des eigenen Interesses am Taterfolg, dem Umfang der Tatbeteiligung sowie der Tatherrschaft oder wenigstens dem Willen zur Tatherrschaft ab“.[6] Insoweit wird von einer „normativen Kombinationstheorie“ gesprochen.[7] Vor diesem Hintergrund kann durchaus von einer gewissen Hinwendung der Rechtsprechung zur Tatherrschaftslehre gesprochen werden.[8]

Anmerkungen

[1]

S. www.spiegel.de/wirtschaft/unternehmen/deutsche-bank-fitschen-wird-trotz-ermittlungen-nicht-zuruecktreten-a-872598.html (letzter Aufruf: 3.1.2014).

[2]

Siehe etwa Joecks F/G/J Steuerstrafrecht § 369 Rn. 73; Klein/Jäger AO, § 370 Rn. 212; MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO, Rn. 381; Kummer W/J HB des Wirtschafts- und Steuerstrafrechts, 20. Kap. Rn. 22; Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 98 f.; Hadamitzky/Senge E/K Strafrechtliche Nebengesetze, § 370 AO Rn. 80, Sieja DStR 2012, 991 (992).

[3]

Siehe etwa BGH v. 9.4.2013, 1 StR 586/12, DStR 2013, 1177 (1179); v. 7.11.2006, 5 StR 164/06, NStZ-RR 2007, 345; v. 30.6.2005, 5 StR 12/05, NStZ 2006, 44 f. (45); v. 30.10.2003, 5 StR 274/03, NStZ-RR 2004, 56 f. (56); v. 15.1.1991, 5 StR 492/90, BGHSt. 37, 289 (291).

[4]

RGH v. 19.2.1940, III D 69/40, RGHSt 74, 84 ff.; siehe dazu auch Johannsen Die Entwicklung der Teilnahmelehre in der Rechtsprechung, S. 76 ff.

[5]

Siehe dazu Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 107.2.

[6]

Siehe etwa BGH v. 9.4.2013, 1 StR 586/12, DStR 2013, 1177 (1179); v. 7.11.2006, 5 StR 164/06, NStZ-RR 2007, 345; v. 30.6.2005, 5 StR 12/05, NStZ 2006, 44 f. (45); v. 30.10.2003, 5 StR 274/03, NStZ-RR 2004, 56 f. (56); v. 15.1.1991, 5 StR 492/90, BGHSt. 37, 289 (291).

[7]

Siehe nur Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 22.

[8]

Rotsch NStZ 2005, 13 (16 f.).

B. Das Tatherrschaftskriterium nach Roxin als Ausgangspunkt der Überlegungen

2

Mit den vorstehenden Ausführungen ist der Rahmen für die vorliegende Arbeit abgesteckt. Es geht mithin um eine Analyse des Kriteriums der Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung. Hieraus leitet sich zwangsläufig die Folgefrage ab, wie genau „die Tatherrschaft“ zu definieren ist. Aus dem Kriterium der Tatherrschaft haben sich eine Reihe von Theorien und Meinungen herausgebildet, die zwar sämtlich die Herrschaft über das Geschehen als gemeinsame Basis für die dogmatische Herleitung von Täterschaft, sowie die Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme haben, sich in ihrer genauen Ausgestaltung jedoch – zum Teil erheblich – voneinander unterscheiden. Nur beispielhaft[1] erwähnt seien hier etwa die Theorie von der „funktional-sozialen“ Tatherrschaft[2], sowie die Theorie der „objektiven“ Tatherrschaft[3]. Nach der funktional-sozialen Tatherrschaft kommt es für die Bestimmung von Täterschaft stets auf eine wertende Betrachtung des Geschehens an. Unabhängig von einem bestimmten real-körperlichen Verhalten gehe es stets um die Frage, wem der tatbestandsmäßige Erfolg als sein Werk zuzurechnen sei. Dies gelte gleichermaßen für unmittelbare-, mittelbare- und Mittäterschaft.[4] Anders bei der Theorie von der objektiven Tatherrschaft. Diese Theorie tritt umfassend von einem subjektiv geprägten Täterbegriff ab und verlagert sich stattdessen vollständig ins Objektive. Täter und damit Tatherr könne nur eine Person sein, die selbst – durch eigenes Verhalten – einen Teil des objektiven Tatbestands der jeweils in Rede stehenden Strafnorm verwirklicht habe.[5] Dies habe insbesondere Auswirkungen auf die Mittäterschaft. Jeder Mittäter müsse dort durch eigenes Verhalten einen Teil des objektiven Tatbestands verwirklichen, um Tatherrschaft zu haben und deshalb Mittäter zu sein.[6] Allein diese kurzen Schilderungen verdeutlichen den weiten Rahmen, in dem sich das Kriterium der Tatherrschaft heute bewegt.

Vor dem Hintergrund, dass der Frage nach Tatherrschaft bei der Steuerhinterziehung – soweit ersichtlich – bislang noch keine umfassende Untersuchung gewidmet wurde, erscheint es sinnvoll, mit der Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne nur eine der verschiedenen denkbaren Varianten dieser Täterlehre in den Fokus zu nehmen.[7] Hintergrund ist, dass Roxin zwar nicht als Begründer, dagegen jedoch durchaus als derjenige bezeichnet werden kann, der die Tatherrschaftslehre als Erster umfassend ausgearbeitet sowie strukturiert hat und dessen Verständnis von Tatherrschaft damit heute als Basis der Tatherrschaftslehre bezeichnet werden kann.[8]

Hierzu sollen zunächst noch einmal kurz die wesentlichen Grundideen der Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne ins Bewusstsein gerufen werden. Sodann schließt sich als weitere Vorarbeit eine Auswertung der in jüngster Zeit vermehrt laut gewordenen Grundsatzkritik an der Tatherrschaftslehre an. Ziel ist es, auf diese Weise ein Fundament zu schaffen, auf dessen Grundlage anschließend eine Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung erfolgen kann, die sich zum einen an den Grundlagen dieser Täterlehre orientieren und zum anderen mit der grundsätzlichen Kritik hieran auseinandersetzen kann.

Anmerkungen

[1]

Eine umfassende Darstellung verschiedener Varianten der Tatherrschaftslehre findet sich bei Schild Tatherrschaftslehren, insbesondere S. 33 ff.

[2]

Otto Grundkurs Strafrecht, § 21 Rn. 7 f; 26; siehe dazu auch Schild Tatherrschaftslehren, S. 63 f.

[3]

Luzón Peña/Díaz y García Conlledo FS Roxin, S. 575 ff; siehe dazu auch Schild Taherrschaftslehren, S. 74 ff.

[4]

Otto Grundkurs Strafrecht, § 21 Rn. 52 ff., 68 ff., 93 ff.

[5]

Luzón Peña/Díaz y García Conlledo FS Roxin, S. 575 (589 f.)

[6]

Luzón Peña/Díaz y García Conlledo FS Roxin, S. 575 (595 f.)

[7]

Soweit im Rahmen der nachfolgenden Untersuchung vereinzelt auf weitere Tatherrschaftstheorien abgestellt wird, so erfolgt dort jeweils ein gesonderter Hinweis.

[8]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 8.

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin

Inhaltsverzeichnis

A. Methodische Grundlagen

B. Beschreibung der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens bei Herrschaftsdelikten

C. Von der Tatherrschaftslehre nicht erfasste Deliktsgruppen

D. Fazit zu den Kernthesen der Tatherrschaftslehre im Sinne Roxins

3

Roxin hat seine Tatherrschaftslehre erstmals im Jahr 1963[1] umfassend ausgearbeitet. Seitdem hat er sie ständig fortentwickelt und zuletzt im Jahr 2006[2] umfassend auf einen neuen Stand gebracht. Die folgenden Ausführungen orientieren sich an diesem Stand seiner Lehre.

Anmerkungen

[1]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, 1. Auflage 1963.

[2]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, 8. Auflage 2006.

A. Methodische Grundlagen

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin › A. Methodische Grundlagen › I. Täterbegriff als Synthese aus ontologischem und teleologischem Strafrechtsdenken

I. Täterbegriff als Synthese aus ontologischem und teleologischem Strafrechtsdenken

4

Der Tatherrschaftslehre Roxins liegt eine Synthese aus ontologischem und teleologischem Strafrechtsdenken zu Grunde.[1] Ontologie ist die „Lehre vom Sein“.[2] Sie gliedert sich in die grundsätzliche Frage danach, was das Sein ausmacht und in die Frage danach, was, beziehungsweise „welche allgemeinsten Arten von Seiendem“ als „Inventar unserer Welt“ existieren.[3] Es geht der Ontologie um die Erforschung vorgegebener Sachzusammenhänge.[4] Übertragen auf die Täterlehre bedeutet dies, dass ein ontologisches Täterverständnis versuchen muss, den Täterbegriff anhand rechtlich vorgegebener und im Bewusstsein des Menschen existierender Phänomene zu erklären.[5]

Roxin verbindet ein derartiges ontologisches Denken mit teleologischen Erwägungen. Teleologie bezeichnet bekanntlich die Lehre von den Zwecken oder Zielen. Im Bereich des menschlichen Handelns untersucht die Teleologie also den durch das menschliche Verhalten verfolgten Zweck.[6] Im rechtswissenschaftlichen Zusammenhang bedeutet das eine am Gesetzeszweck orientierte Denkweise.[7] Ein teleologisches Täterverständnis bestimmt Täterschaft daher anhand einer wertenden Betrachtung des Tatverhaltens.[8]

Einer derartigen Verbindung von ontologischem und teleologischem Denken bedarf es nach Auffassung Roxins deshalb, weil vorgegebene Bedeutungsinhalte und sinnstiftende Wertsetzungen einander stets gegenseitig beeinflussten. Dies führe zu einer fortwährenden Wechselwirkung.[9] Aufgrund dieser Wechselwirkung könne Täterschaft weder einseitig ontologisch noch einseitig teleologisch, sondern nur durch eine Verbindung beider Denkansätze bestimmt werden.[10]

Anmerkungen

[1]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 19 ff., 25.

[2]

Kuhlmann Enzyklopädie Philosophie, S. 1856; siehe zur Funktion der Ontologie in der Rechtswissenschaft Kaufmann Einführung in die Rechtsphilosophie und Rechtstheorie der Gegenwart, S. 11 f.

[3]

Kuhlmann Enzyklopädie Philosophie, S. 1857.

[4]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 15.

[5]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 13 ff.

[6]

Hampe/Bschir Enzyklopädie Philosophie, S. 2721.

[7]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 13.

[8]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 7 ff.

[9]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 25.

[10]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 19 ff.

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin › A. Methodische Grundlagen › II. Begriff der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens

II. Begriff der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens

5

Aus dieser Verbindung von ontologischem und teleologischem Denken leitet Roxin ein übergeordnetes Leitprinzip von Täterschaft ab. Danach sei der Täter die „Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens.“[1] Der Begriff der „Zentralgestalt“ soll dabei sowohl einer teleologischen als auch einer ontologischen Interpretation zugänglich sein. So könne der Gesetzgeber bei einer wertenden, also teleologischen Betrachtung seines Täterbegriffes nur so verstanden werden, dass er den Tatausführenden „als Mittelpunkt und Schlüsselfigur des Deliktsvorgangs“ verstanden wissen wolle. Bei einer auf vorrechtliche Sinnzusammenhänge abstellenden, also ontologischen Betrachtung beschreibe der Begriff der „Zentralgestalt“ dagegen eine plastische und im Gemeinbewusstsein lebende Vorstellung dessen, was einen Täter ausmache.[2] Es dürfe jedoch nicht verkannt werden, dass dieses Leitprinzip allein noch nichts darüber aussage, durch welche inhaltlichen Kriterien die Zentralgestalt, also der Täter im Einzelfall, zu bestimmen sei.[3] Es handele sich daher gerade nicht um eine Definition, sondern lediglich um eine plastische Umschreibung von Täterschaft, aus der erst abgeleitet werden müsse, was in der konkreten Situation den Täter ausmache.[4] Für diese Ableitung müsse der Tatherrschaftsgedanke herangezogen werden. Nur dieser liefere zutreffende Ergebnisse bei der Bestimmung von Täterschaft und sorge für eine adäquate Harmonisierung der Versuche, Täterschaft ausschließlich subjektiv oder ausschließlich objektiv bestimmen zu wollen.[5]

Unter Heranziehung des Tatherrschaftsgedankens sagt Roxin auf dieser Grundlage, „dass Zentralgestalt des Deliktsvorgangs ist, wer das zur Deliktsverwirklichung führende Geschehen beherrscht, während Teilnehmer auf das Geschehen zwar ebenfalls Einfluss nehmen, seine Ausführung aber nicht maßgeblich gestalten“.[6] Hierbei sei zu beachten, dass der Begriff der Tatherrschaft als „offener“ Begriff interpretiert werden müsse.[7]

Ein offener Täterbegriff habe den Vorteil, sich wechselnden Fallgestaltungen anpassen aber gleichzeitig auch generalisierende Beurteilungen zulassen zu können.[8] Abzulehnen sei es dagegen, Tatherrschaft als unbestimmten oder fixierten Begriff zu interpretieren. Ein unbestimmter Begriff gebe der richterlichen Würdigung zu wenige Vorgaben und billige ihr damit eine zu große Machtfülle zu.[9] Ein fixierter Begriff sei dagegen unter anderem deswegen abzulehnen, weil eine begriffliche Fixierung zwangsläufig eine Abstraktion notwendig mache, um alle denkbaren Einzelfälle erfassen zu können. Eine derartige Abstraktion würde aber automatisch zu Lasten einer – gleichwohl notwendigen – Realitätsnähe des Täterbegriffes gehen.[10] Demgegenüber könne ein offener Täterbegriff für sich in Anspruch nehmen, durch ein beschreibendes Verfahren zur Ermittlung von Täterschaft die vorgenannten Mängel zu vermeiden.

Schließlich gelte zusätzlich Folgendes: Bei Delikten, bei denen Täterschaft aus der Herrschaft über das tatbestandsmäßige Geschehen abgeleitet werden könne, müsse von sogenannten „Herrschaftsdelikten“ gesprochen werden. Neben Herrschaftsdelikten seien jedoch weitere Deliktstypen denkbar, bei denen sich die Täterschaft gerade nicht aus der Beherrschung des tatbestandsmäßigen Geschehens ergebe. Für diese Delikte sei der Gedanke der Tatherrschaft daher nicht heranzuziehen. Bei diesen Deliktstypen handele es sich um sogenannte Pflicht- und eigenhändige Delikte.[11]

Anmerkungen

[1]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 25.

[2]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 26.

[3]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 26.

[4]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 25.

[5]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 30.

[6]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 13.

[7]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 123 ff.

[8]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 123, 125.

[9]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 117.

[10]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 121.

[11]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 14 f.; siehe zur alternativen Täterbestimmung bei diesen Deliktstypen unten Rn. 14.

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin › A. Methodische Grundlagen › III. Fazit zu den methodischen Grundlagen

III. Fazit zu den methodischen Grundlagen

6

Damit geht Roxin im Rahmen seiner Tatherrschaftslehre von den folgenden methodischen Grundlagen aus: Der Täter wird als Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens beschrieben. Zentralgestalt soll dabei in der Regel[1] derjenige sein, der Tatherrschaft hat. Der Täterbegriff ist dabei weder ein unbestimmter noch ein fixierter, sondern vielmehr ein „offener“ Begriff, der es ermöglicht, Tatherrschaft und damit letztlich Täterschaft anhand eines beschreibenden Verfahrens ebenso flexibel wie generalisierend zu bestimmen. Die Offenheit des Täterbegriffes soll dabei dazu dienen, einen Ausgleich zwischen der Erfassung verschiedenster Lebenssachverhalte einer- und dem Bedürfnis nach vorgefassten Kriterien anderseits, zu schaffen.[2]

Anmerkungen

[1]

Das gelte nicht für Pflichtdelikte und eigenhändige Delikte.

[2]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 123.

B. Beschreibung der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens bei Herrschaftsdelikten

7

Auf diesen methodischen Grundlagen entfaltet Roxin sein beschreibendes Verfahren zur Ermittlung von Täterschaft bei Herrschaftsdelikten. Entsprechend der heute in § 25 StGB normierten Dreiteilung unterscheidet er dabei drei verschiedene Täterschaftsformen: den unmittelbaren Täter (§ 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB), den mittelbaren Täter (§ 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB) und den Mittäter (§ 25 Abs. 2 StGB). Allen drei Täterschaftsformen komme dabei eine spezifische Art der Tatherrschaft zu: der unmittelbare Täter zeichne sich durch Handlungsherrschaft, der mittelbare Täter durch Willensherrschaft und der Mittäter durch funktionelle Tatherrschaft aus.[1]

Anmerkungen

[1]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 28.

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin › B. Beschreibung der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens bei Herrschaftsdelikten › I. Handlungsherrschaft bei unmittelbarer Täterschaft

I. Handlungsherrschaft bei unmittelbarer Täterschaft

8

Die Handlungsherrschaft ist nach Roxin das Tatherrschaftsmerkmal des unmittelbaren Täters (§ 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB). Als unmittelbaren Täter kraft Handlungsherrschaft bezeichnet Roxin denjenigen, „der – sei es allein, sei es unter Beteiligung mehrerer – den gesamten Tatbestand durch eigenkörperliche Aktivität (also i.d.R. mit eigener Hand) verwirklicht.“[1] Die eigenhändige Tatausführungsei die stärkste denkbare Form der Tatbeherrschung. Handlungsherrschaft werde hier durch die eigenhändige Vornahme der tatbestandsentsprechenden Handlung vermittelt.[2] In Abkehr vom „Badewannen“-[3] und vom „Stachynskijfall“[4] sei es deshalb ausgeschlossen, Täterschaft allein aus subjektiven Momenten herzuleiten und daher eine Person, die das tatbestandsmäßige Geschehen zwar selbst vorgenommen, aber kein eigenes Tatinteresse gehabt habe, nicht als Täterin einzustufen.[5] Diese Ausprägung der Zentralgestalt finde sich heute auch im Wortlaut des § 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB wieder, der denjenigen als Täter ansehe, der die Tat „selbst…begeht“.[6]

Anmerkungen

[1]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 38.

[2]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 38.

[3]

RGH v. 19.2.1940, 3 D 69/40, RGHSt 74, 84 ff.

[4]

BGH v. 19.10.1962, 9 StE 4/62, BGHSt 18, 87 ff.

[5]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 39 f.

[6]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 38.

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin › B. Beschreibung der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens bei Herrschaftsdelikten › II. Willensherrschaft bei mittelbarer Täterschaft

II. Willensherrschaft bei mittelbarer Täterschaft

9

In § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB stellt der Gesetzgeber klar, dass Täter auch eine Person sein kann, die den Taterfolg nicht eigenhändig, sondern durch einen anderen verursacht hat. Diese Form der Täterschaft wird bekanntlich als mittelbare Täterschaft bezeichnet. Spezifische Ausprägung von Tatherrschaft bei der mittelbaren Täterschaft ist nach Ansicht von Roxin die sogenannte Willensherrschaft.[1] Dem Hintermann soll dabei eine willensbeherrschende Machtposition über den unmittelbar Ausführenden zukommen. Der Wille des unmittelbar Ausführenden könne in diesem Zusammenhang auf drei unterschiedliche Arten beherrscht werden. Demgemäß unterteile sich die Willensherrschaft in Willensherrschaft kraft Nötigung (Nötigungsherrschaft), Willensherrschaft kraft Irrtums (Irrtumsherrschaft) und Willensherrschaft kraft der Beherrschung eines organisatorischen Machtapparates (Organisationsherrschaft).[2]

1. Nötigungsherrschaft

10

Grundlage der Nötigungsherrschaft sei das sogenannte Verantwortungsprinzip. In Fällen der Willensherrschaft kraft Nötigung übe der Hintermann auf den unmittelbar Tatausführenden einen derartigen Druck aus, dass dieser von seiner strafrechtlichen Verantwortung gemäß § 35 StGB befreit werde. Die Befreiung des unmittelbar Tatausführenden von strafrechtlicher Verantwortung habe dabei automatisch die Belastung des druckausübenden Hintermannes mit täterschaftlicher Verantwortung zur Folge – dies sei Ausfluss des „Verantwortungsprinzips“ und vermittele dem Hintermann Tatherrschaft.[3]

2. Irrtumsherrschaft

11

Strukturell von der Nötigungsherrschaft zu unterscheiden sei die sogenannte Willensherrschaft kraft Irrtums. Während bei der Nötigungsherrschaft die Verhaltenszurechnung über eine Entbindung von strafrechtlicher Verantwortung aufgrund ausgeübten Drucks geschehe, soll im Bereich der Willensherrschaft kraft Irrtums nicht Zwang sondern ein Mehr an Wissen der entscheidende Faktor für Verhaltenszurechnung und damit die Tatherrschaft sein.[4] Der Tatherr habe hier aufgrund seines Wissensvorsprungs die Möglichkeit einer „gestaltenden Überdetermination“, weil er durch sein Mehr an Wissen die Möglichkeit habe, den Tatverlauf nach seinem Willen zu gestalten.[5] Irrtumsherrschaft sei dabei in vier verschiedenen Varianten denkbar. Erstens könne Irrtumsherrschaft vorliegen, wenn der Hintermann den Tatausführenden in einen vorsatzausschließenden Tatbestandsirrtum versetze.[6] Zweitens könne Irrtumsherrschaft vorliegen, wenn der Hintermann sich einen Verbotsirrtum des unmittelbar Tatausführenden zunutze mache.[7] Drittens könne Irrtumsherrschaft vorliegen, wenn ein Hintermann den unmittelbar Tatausführenden derart täusche, dass dieser über die Voraussetzungen eines entschuldigenden Notstandes irre.[8] Schließlich hält Roxin Irrtumsherrschaft viertens ausnahmsweise dann für denkbar, wenn der unmittelbar Tatausführende zwar volldeliktisch handele, aber gleichwohl einer Willensbeeinflussung durch einen Hintermann ausgesetzt sei, „die sich zwar nicht auf die juristische Verantwortlichkeit des unmittelbar Handelnden, aber auch nicht nur auf dessen Motive, sondern auf die Tat als solche beziehen und sie zu einer anderen machen, die dem Hintermann zugerechnet werden kann.“[9] Denkbar seien in diesem Zusammenhang Täuschungen über die Unrechtshöhe, über qualifikationsbegründende Umstände oder die Identität des Opfers.[10]

3. Organisationsherrschaft

12

Dritte und letzte Form der Willensherrschaft ist nach der Lehre Roxins die Tatherrschaft kraft der Beherrschung eines organisatorischen Machtapparates – kurz Organisationsherrschaft genannt.[11]

Organisationsherrschaft sei letztlich eine Sonderform des Täters hinter dem volldeliktisch handelnden Täter. Grundgedanke der Organisationsherrschaft ist, dass es neben der Nötigungsherrschaft und der Irrtumsherrschaft eine weitere Fallgruppe gibt, in der der Hintermann – ohne zu zwingen oder zu täuschen – einen derartigen Einfluss auf den unmittelbar Ausführenden ausübt, dass dieser Einfluss die Qualität von Tatherrschaft hat und damit täterschaftsbegründend ist.[12] Zu denken sei hierbei an die Beherrschung eines rechtsgelösten Machtapparates, der so hierarchisch organisiert sei, dass die Befehlshaber dieses Machtapparates allein aufgrund ihrer übergeordneten Stellung in dieser Organisation Straftaten verursachen könnten. Diese Straftaten würden dadurch begangen, dass ein entsprechender Befehl gegeben werde und sich die Machthaber – auch ohne Zwang oder Täuschung – sicher sein könnten, dass ihr Befehl von irgendeinem der Befehlsunterworfenen ausgeführt werde. Tatherrschaftsbegründend sei bei diesen Straftaten letztlich die sogenannte „Fungibilität“, also die Auswechselbarkeit des Tatausführenden. Dieser sei schlicht ein auswechselbares und jederzeit ersetzbares Instrument, wohingegen die wahre Tatbeherrschung beim Hintermann liege.[13] Insgesamt lässt sich also festhalten, dass Roxin das Vorliegen von Organisationsherrschaft ursprünglich von den folgenden Voraussetzungen abhängig gemacht hat: Zunächst müsse ein organisatorischer Machtapparat vorliegen, der sich durch eine hierarchische Gliederung kennzeichne. Dieser Machtapparat müsse insgesamt rechtsgelöst sein. Im Rahmen dieses rechtsgelösten Machtapparates konstituiere sich die Tatherrschaft des Hintermannes dann durch die jederzeitige Austauschbarkeit, also die Fungibilität des unmittelbar Handelnden, die dem Hintermann den Taterfolg garantiere.[14]

Für die vorliegende Untersuchung ist von Bedeutung, dass das Kriterium der Organisationsherrschaft zwischenzeitlich durch den BGH aufgenommen und zum Gegenstand seiner Rechtsprechung im Rahmen von rechtsgelösten Machtapparaten gemacht wurde.[15] Darüber hinaus findet sich wiederholt die Formulierung[16], der BGH habe den Gedanken der Organisationsherrschaft mittlerweile auf die Rechtsprechung zur mittelbaren Täterschaft von verantwortlichen Hintermännern im Rahmen von Wirtschaftsunternehmen ausgedehnt. Hierin bestehe für ihn eine verlockende Möglichkeit in kompliziert gelagerten Fällen täterschaftliche Verantwortung herzuleiten.[17] Dies wirft für die vorliegende Untersuchung die Frage auf, inwieweit sich eine derartige Rechtsprechung auch für die Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme im Rahmen der Steuerhinterziehung fruchtbar machen lässt.

Anmerkungen

[1]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 45 ff.

[2]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 45 ff.

[3]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 47 ff.

[4]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 62.

[5]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 232.

[6]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 63 ff.

[7]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 76 ff.

[8]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 91 ff.

[9]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 95.

[10]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 94 ff.

[11]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 105 ff.

[12]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 244 f.

[13]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 107; LK-Roxin (2003), § 25 Rn. 128; in diese Richtung auch ders. Täterschaft und Tatherrschaft, S. 243 f.

[14]

Neuerdings nennt Roxin als weiteres Kriterium die „organisationsspezifische Tatbereitschaft“, siehe Roxin FS Schroeder, S. 387 (397 f.).

[15]

Siehe etwa BGH v. 26.7.1994, 5 StR 98/94, BGHSt 40, 218 (236 f.).

[16]

Siehe nur Heinrich FS Krey, S. 147 (152) mit zahlreichen Nachweisen.

[17]

Rotsch NStZ 2005, 13 (18).

Teil 2 Grundzüge der Tatherrschaftslehre nach Roxin › B. Beschreibung der Zentralgestalt des handlungsmäßigen Geschehens bei Herrschaftsdelikten › III. Funktionelle Tatherrschaft bei Mittäterschaft

III. Funktionelle Tatherrschaft bei Mittäterschaft

13

Die spezifische Variante der Tatherrschaft im Bereich der Mittäterschaft (§ 25 Abs. 2 StGB) sei schließlich die funktionelle Tatherrschaft.[1] Die Herrschaft über die Tat soll sich bei der Mittäterschaft aus der Funktion des Täters bei der Tatausführung ergeben. Mittäterschaft sei Tatbestandsverwirklichung durch anteilige beziehungsweise arbeitsteilige Ausführung der Tat. Tatherrschaft werde hierbei dadurch vermittelt, dass der Ausführende eine Aufgabe übernehme, die für die Realisierung des gemeinsamen Tatplans wesentlich sei. Korrektiv sei hierbei, ob dem Ausführenden durch diesen Tatbeitrag die Beherrschung des Gesamtgeschehens ermöglicht werde, auch wenn er nicht sämtliche wesentlichen Tatbeiträge eigenhändig vorgenommen habe.[2] Eine solche Beherrschung sei dann denkbar, wenn der Beteiligte durch die Verweigerung seines Tatbeitrages dazu in der Lage sei, den gesamten Deliktsplan scheitern zu lassen. Eine derartige Hinderungsmacht verleihe Tatherrschaft über die gesamte Tat.[3] Mittäterschaft sei dementsprechend von zwei Voraussetzungen abhängig: dem Vorliegen eines gemeinsamen Tatplans und der gemeinsamen Tatausführung. Die gemeinsame Tatausführung setze wiederum voraus, dass ein wesentlicher Tatbeitrag im Ausführungsstadium der Tat erbracht werde.[4]

Anmerkungen

[1]

Siehe dazu Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 188 ff.; ders. Täterschaft und Tatherrschaft, S. 275 ff.; LK-Roxin (2003), § 25 Rn. 154.

[2]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 188; LK-Roxin (2003), § 25 Rn. 154; Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 278 f.

[3]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 188.

[4]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 189; LK-Roxin (2003), § 25 Rn. 173 ff.

C. Von der Tatherrschaftslehre nicht erfasste Deliktsgruppen

14

Roxin wendet die Tatherrschaftslehre nur auf die von ihm sogenannten Herrschaftsdelikte an. Daneben gebe es jedoch mit den Pflichtdelikten und den eigenhändigen Delikten zwei Deliktsgruppen, für die das Tatherrschaftskriterium keine taugliche Grundlage zur Bestimmung von Täterschaft biete.[1] Die Unanwendbarkeit des Tatherrschaftsgedankens folge sowohl bei den Pflichtdelikten als auch bei den eigenhändigen Delikten aus ihrer Tatbestandsstruktur und sei keine Eigenart des Tatherrschaftsgedankens.[2] Der Gesetzgeber habe zwei Möglichkeiten, ein deliktstypisches Verhalten in einer dem nullum-crimen-Grundsatz entsprechenden Weise tatbestandlich erfassen zu können.[3] Die eine Möglichkeit bestehe darin, das sozial unerträgliche Verhalten im Tatbestand der Strafvorschrift möglichst genau zu definieren. Für diese „Handlungsdelikte“ sei das Kriterium der Tatherrschaft das geeignete Abgrenzungsmerkmal zur Ermittlung von Täterschaft.[4] Die zweite Möglichkeit bestehe demgegenüber darin, im Tatbestand an eine – diesen erst konstituierende – Pflicht anzuknüpfen, deren Verletzung das strafwürdige Verhalten ausmache. Eine so geprägte Tatbestandsstruktur bringe zwangsläufig auch eine Eingrenzung des persönlichen Anwendungsbereichs dieser Strafvorschriften mit sich. Zentralgestalt dieser Pflichtdelikte könne nur der Adressat der entsprechenden Verpflichtung sein. Bei der Tatbestandsverwirklichung komme es danach nicht auf die Tatherrschaft, sondern nur darauf an, ob die vom Tatbestand konstituierte Pflicht durch ihren Träger verletzt worden sei.[5]

Entsprechend verhalte es sich bei eigenhändigen Delikten. Eigenhändige Delikte seien Delikte, die weder vom Tatherrschaftsgedanken noch vom Pflichtdeliktsgedanken zu erfassen seien und daher eine eigenständige Deliktsgruppe bildeten.[6] Diese Delikte könnten nur in unmittelbarer Täterschaft begangen werden. Mittelbare- und Mittäterschaft seien insoweit nicht denkbar.[7] Welche Delikte im Einzelnen als eigenhändige Delikte eingestuft werden können, ist umstritten.[8] Klar sei jedoch, dass die Tatherrschaftslehre im Rahmen der eigenhändigen Delikte keine Anwendung finden könne, weil diese eben allein durch den unmittelbar Ausführenden und gerade nicht durch einen Hintermann oder mit Hilfe eines Komplizen kraft Willens- oder funktioneller Tatherrschaft begangen werden könnten.[9]

Anmerkungen

[1]

Siehe dazu ausdrücklich Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 27 (Fn. 23).

[2]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 353; in diesem Sinne auch ders. Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 267 f.

[3]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 267.

[4]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 267.

[5]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 268.

[6]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 399.

[7]

Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 288.

[8]

Siehe zum Streitstand Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 288 ff.

[9]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 399 f.

D. Fazit zu den Kernthesen der Tatherrschaftslehre im Sinne Roxins

15

Zusammengefasst lauten die Kernthesen der Tatherrschaftslehre von Roxin damit:

Die zentrale Gestalt der Tatbestandsverwirklichung und damit Täter ist derjenige, der das tatbestandsmäßige Geschehen bis zum Erfolg beherrscht. Teilnehmer dagegen nehmen zwar auch Einfluss auf das Geschehen, haben aber keine beherrschende oder mitgestaltende Stellung. Unmittelbaren-, mittelbaren- und Mittätern kommt dabei jeweils eine spezifische Art der Tatherrschaft zu. Anhand eines beschreibenden Verfahrens ist zu ermitteln, ob der unmittelbare Täter Handlungsherrschaft, der mittelbare Täter Willensherrschaft und der Mittäter funktionelle Tatherrschaft im Rahmen der Deliktsverwirklichung gehabt hat. Dabei muss aber beachtet werden, dass der Tatherrschaftsgedanke nur im Bereich von Herrschaftsdelikten nicht dagegen im Bereich von Pflichtdelikten und eigenhändigen Delikten anwendbar ist.

Teil 3 Neueste Kritik an der Tatherrschaftslehre

Inhaltsverzeichnis

A. Kritik an dem Kriterium der Handlungsherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des unmittelbaren Täters

B. Willensherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des mittelbaren Täters

C. Die funktionelle Tatherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des Mittäters

D. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

E. Fehlende normative Begründung des Tatherrschaftsbegriffs

F. Kritik an der Herleitung von Mittäterschaft im Rahmen der Tatherrschaftslehre

G. Verlust des objektiven Tatbezuges der Tatherrschaftslehre

H. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

J. Zirkelschluss der Tatherrschaftslehre

K. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

L. Fazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

16

Trotz ihrer weitgehenden Etablierung in der Wissenschaft ist es der Tatherrschaftslehre zu keinem Zeitpunkt gelungen, Kritik vollständig zu überwinden. Unter den Kritikern der Tatherrschaftslehre befanden sich auch stets solche, die nicht nur einzelne Aspekte dieser Lehre kritisierten, sondern der Tatherrschaftslehre insgesamt kritisch gegenüberstanden. Nur beispielhaft sei etwa auf Freund[1] hingewiesen: „Solange unklar bleibt, wie die zu beherrschende Tat genau beschaffen sein muss, um eine Verantwortlichkeit als Täter oder Teilnehmer dieser Tat zu begründen, ist der Herrschaftsbegriff ein „Zauberhut“, aus dem praktisch jedes beliebige Ergebnis herausgeholt werden kann. Ist dagegen geklärt, wie die Tat, wegen derer bestraft werden soll, näherhin beschaffen ist, entbehrt ein zusätzliches Herrschaftserfordernis speziell für die Tatbestände, die täterschaftliches Verhalten erfassen, der Berechtigung.“

Nicht zu bestreiten ist gleichwohl, dass derart grundlegende Kritik an der Tatherrschaftslehre gegen Ende des zwanzigsten Jahrhunderts eher vereinzelt geäußert wurde.[2] In jüngerer Zeit erschienen nun jedoch in vermehrtem Maße Abhandlungen, die der Tatherrschaftslehre bereits in ihren Grundthesen widersprechen und auf der Basis einer kritischen Analyse die Lehre von der Tatherrschaft als Täterlehre insgesamt ablehnen.[3] Für die vorliegende Untersuchung wirft dies die Frage nach dem Einfluss dieser Kritik auf die Anwendung der Tatherrschaftslehre im Rahmen der Steuerhinterziehung auf. Vor diesem Hintergrund sollen im Folgenden diejenigen Einwände gegen die Tatherrschaftslehre herausgearbeitet werden, die sich unter Umständen auf das Steuerstrafrecht übertragen lassen und dort möglicherweise einer Anwendung der Tatherrschaftslehre auf die Steuerhinterziehung im Wege stehen könnten.

Anmerkungen

[1]

Freund Strafrecht Allgemeiner Teil (1998), § 10 Rn. 47.

[2]

Eine umfassende Übersicht mit Kritik an und Gegenentwürfen zu seiner Lehre findet sich bei Roxin selbst, Täterschaft und Tatherrschaft, S. 659 ff.

[3]

Zu nennen sind hier insbesondere die Arbeiten von Marlie Unrecht und Beteiligung (2009), Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen (2008) und Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft (2009).

A. Kritik an dem Kriterium der Handlungsherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des unmittelbaren Täters

17

Zunächst wird kritisiert, das Kriterium der Handlungsherrschaft sei ungeeignet, um unmittelbare Täterschaft hinreichend sicher bestimmen zu können. Die Handlungsherrschaft ist der Grundtypus der Tatherrschaftslehre.[1] Wer eine Tatbestandshandlung eigenhändig vornimmt, soll nach Auffassung Roxins unmittelbarer Täter kraft Handlungsherrschaft sein.[2] Die Richtigkeit dieser Grundthese ist in einfach gelagerten Fällen scheinbar evident. Wer einem anderen einen Faustschlag versetzt, ist Täter einer Körperverletzung, und wer eine Steuererklärung wissentlich falsch ausfüllt und diese beim Finanzamt einreicht, ist Täter einer Steuerhinterziehung.[3] Jenseits dieser einfach gelagerten Fälle ist die Zuordnung hingegen schwieriger und es ergeben sich nachhaltige Abgrenzungsschwierigkeiten. Wer hat beispielsweise Handlungsherrschaft, wenn A den B anschießt, diesen dadurch in der Nähe der Hauptschlagader lebensgefährlich verletzt und Arzt C bei dem Versuch, B das Leben zu retten, die Hauptschlagader vollständig durchtrennt und so letztlich den Tod des B verursacht?[4] Dies ist der Ansatzpunkt der Kritik an dem Kriterium der Handlungsherrschaft, an deren Ende das Ergebnis steht, das Kriterium der Handlungsherrschaft sei aufgrund seiner Unbestimmtheit gänzlich ungeeignet, die Täterschaft des unmittelbaren Täters zu bestimmen.[5] Anknüpfungspunkt dieser These ist der Begriff der Tatbestandshandlung.[6] Bei einer Vielzahl von Straftatbeständen sei es aufgrund ihrer Tatbestandsstruktur nicht möglich, abstrakt eine konkrete Handlung zu definieren, die zwingend zu einer täterschaftlichen Verantwortung führe. Vielmehr bestehe bei derartigen Delikten das tatbestandliche Verhalten allein in der – irgendwie gearteten – Verursachung des tatbestandlichen Erfolges. Solche Tatbestände müssten deshalb als reine Verursachungsdelikte charakterisiert werden.[7] Bei Verursachungsdelikten – genannt werden beispielhaft etwa die Körperverletzung und der Totschlag[8]– seien verschiedenste Verhaltensweisen denkbar, die sich abstrakt dazu eigneten, den tatbestandlichen Erfolg herbeizuführen. Es komme im Rahmen solcher Delikte daher lediglich auf die Verursachung des tatbestandlichen Erfolges, nicht dagegen auf die Art und Weise der Herbeiführung dieses Erfolges an.[9] Dieser Umstand stehe einer Anwendung des Kriteriums der Handlungsherrschaft als der eigenhändigen Vornahme der Tatbestandshandlung zwingend im Wege. Dies verdeutliche sich, wenn man sich vergegenwärtige, dass die Äquivalenztheorie von der Gleichwertigkeit aller Bedingungen ausgehe.[10] Auf der Basis der Äquivalenztheorie verursachten Teilnehmer den Erfolg im gleichen Maße wie Täter, denn es gelte die Lehre von der Gleichwertigkeit aller Bedingungen. Wenn somit im Rahmen eines Verursachungsdeliktes nicht geklärt sei, worin genau die Tatbestandshandlung bestehe, die ein Beteiligter eigenhändig ausgeführt haben müsse, um unmittelbarer Täter zu sein, sei die These, Täter kraft Handlungsherrschaft sei derjenige, der die Tatbestandshandlung eigenhändig vorgenommen habe, ein untaugliches Kriterium zur Bestimmung von Täterschaft, weil eben nicht klar sei, welcher der verschiedenen denkbaren Verursachungsbeiträge die Tatbestandshandlung im Sinne der Handlungsherrschaft sei.[11] Aufgrund dieses Befundes wird vertreten, die Definition von Handlungsherrschaft bedürfe der Konkretisierung, um klar festlegen zu können, welches Verhalten[12] die Tatbestandshandlung im Sinne der Handlungsherrschaft sei und deshalb zu einer täterschaftlichen Verantwortung führe.[13] Am Ende der diesbezüglichen Untersuchung steht jedoch die Erkenntnis, dass keine irgendwie geartete Konkretisierung in Betracht komme, die eine sichere Abgrenzung von Täter- und Teilnehmerverhalten ermögliche, was zu einer generellen Untauglichkeit des Kriteriums der Handlungsherrschaft führe.[14]

Für die vorliegende Untersuchung wirft dieser Einwand gegen die Tatherrschaftslehre die Frage nach der Tauglichkeit der Roxinschen Definition von Handlungsherrschaft als der eigenhändigen Vornahme der Tatbestandshandlung für die Herleitung von unmittelbarer Täterschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO auf. Hierbei bedarf es insbesondere einer Klärung der Frage, ob es sich bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO um ein Verursachungsdelikt im oben verdeutlichten Sinne handelt, oder ob sich für die Steuerhinterziehung eine konkrete Handlungsbeschreibung definieren lässt, die bereits auf objektiver Tatbestandsebene eine Unterscheidung von unmittelbarer Täterschaft und Teilnahme zulässt. Sollte dies nicht möglich sein und müsste die Steuerhinterziehung deshalb als Verursachungsdelikt eingeordnet werden, würde sich die von Roxin vertretene Definition von Handlungsherrschaft tatsächlich nicht dazu eignen, unmittelbare Täterschaft für § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO dogmatisch herzuleiten. In diesem Fall wäre es für die Anwendbarkeit der Tatherrschaftslehre auf die Steuerhinterziehung in der Tat notwendig, nach Konkretisierungsmöglichkeiten für die Definition von Handlungsherrschaft zu suchen und – sollten sich derartige Konkretisierungsmöglichkeiten nicht finden lassen – das Kriterium der Handlungsherrschaft als für die Herleitung von unmittelbarer Täterschaft untauglich einzustufen.

Anmerkungen

[1]

Siehe dazu oben Rn. 8.

[2]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 127.

[3]

Für die Steuerhinterziehung Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 107.

[4]

Siehe zu einem vergleichbaren Fall SK-Hoyer § 25 Rn. 33.

[5]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 98.

[6]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 56.

[7]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 56 ff.

[8]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 57.

[9]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 56.

[10]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 56 f.

[11]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 57 ff.

[12]

Marlie diskutiert in diesem Zusammenhang zwei verschiedene Konkretisierungsmöglichkeiten. Zum einen sei zu erwägen, die Tatbestandshandlung im Sinne der Handlungsherrschaft als eigenkörperlich unmittelbare Vornahme der Tatbestandshandlung zu konkretisieren und zum anderen sei zu erwägen, die Tatbestandshandlung als Vornahme der letzten kausalen Handlung zu konkretisieren, siehe Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 61 ff.

[13]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 59.

[14]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 60 ff.

B. Willensherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des mittelbaren Täters

18

Ansatzpunkt der kritischen Auseinandersetzung mit Tatherrschaft bei mittelbarer Täterschaft ist das von Roxin geprägten Kriterium der „Willensherrschaft“. Wie oben[1] gezeigt, geht Roxin davon aus, dass der mittelbare Täter Tatherrschaft kraft Willensherrschaft habe. Willensherrschaft gliedere sich wiederum auf in Nötigungsherrschaft, Irrtumsherrschaft und Tatherrschaft kraft der Beherrschung eines organisatorischen Machtapparates. Es wird zunächst ganz grundsätzlich bezweifelt, ob es möglich sei, diese drei – dem ersten Anschein nach völlig unterschiedlichen Herrschaftsformen – aus demselben Oberbegriff, also der Willensherrschaft, abzuleiten. Auch der Terminus der „Willensherrschaft“ sei für sich genommen missverständlich, da die Gefahr bestehe, „Willensherrschaft“ mit „Willensbeeinflussung“ gleichzusetzen, was aber mit dem Gedanken der Tatherrschaft, der eben „Herrschaft“ und nicht lediglich „Einfluss“ verlange, unvereinbar sei.[2]

Anmerkungen

[1]

Siehe dazu oben Rn. 9.

[2]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 98 f.

Teil 3 Neueste Kritik an der Tatherrschaftslehre › B. Willensherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des mittelbaren Täters › I. Das Kriterium der Irrtumsherrschaft

I. Das Kriterium der Irrtumsherrschaft

19

Im Anschluss an diese grundsätzlichen Einwände findet eine kritische Auseinandersetzung mit den einzelnen Erscheinungsformen von Willensherrschaft statt.

Im Rahmen dieser kritischen Auseinandersetzung mit dem Begriff der Irrtumsherrschaft ist Ansatzpunkt die Annahme, Roxin knüpfe Irrtumsherrschaft im Wesentlichen an zwei Voraussetzungen. Dies sei zum einen das „Mehrwissen des Hintermannes, welches ihm die Möglichkeit einer sinngebenden Überdetermination verleihe“ (zielgerichtete beziehungsweise finale Überdetermination) und zum anderen „der Irrtum des Vordermannes, durch den dessen freiem Willen keine Hemmungsmotive entgegengesetzt würden“ (fehlende Hemmungsmotive).[1] Der entscheidende Einwand, der hier gegen das Kriterium der Irrtumsherrschaft angeführt wird, besteht darin, dass das Roxinsche Verständnis von Irrtumsherrschaft in Fällen versage, in denen mehrere Personen den Kausalverlauf vorsätzlich und in Ausnutzung eines „Mehr an Wissens“ beeinflussten. In Fällen, in denen mehrere Personen den Kausalverlauf beeinflussten, ließe sich nämlich nicht ohne weiteres feststellen, welche der Personen die Möglichkeit der sinngebenden beziehungsweise finalen Überdetermination habe. Finale Überdetermination bedeute, dass der Hintermann zielgerichtet (final) in die Kausalfaktoren des Tatgeschehens eingreife und dieses dadurch beherrsche. Erst durch dieses zielstrebige Eingreifen würden die Kausalfaktoren derart verknüpft, dass sie den beabsichtigten Erfolg zwingend herbeiführen müssten. Aus diesem Grund sei dem final Handelnden die Tat als „sein Werk“ zuzurechnen.[2] Der Hintermann sei in diesen Fällen also die einzige Person, die das gesamte Geschehen überblicke, wohingegen dies auf den – sich in einem Irrtum befindenden – Vordermann gerade nicht zutreffe, weil dessen Verhalten aufgrund seines Irrtums nicht durch Hemmungsmotive beeinflusst sei. Aufgrund dieser überlegenen Stellung lenke er das Geschehen und habe daher nach Auffassung der Anhänger der Tatherrschaftslehre Tatherrschaft.[3] Ein solches Verständnis von Irrtumsherrschaft versage jedoch dort, wo nicht eine einzelne, sondern mehrere Personen die Möglichkeit hätten, den Kausalverlauf zu beeinflussen.[4] Denn sobald mehrere Personen beteiligt seien, müsse auch zwischen diesen Personen, also gleichsam auf horizontaler und nicht nur auf vertikaler Ebene, eine Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme erfolgen. Das Kriterium der Finalität sei hierfür ungeeignet, weil Täter wie Teilnehmer gleichermaßen final handelten und sich aus der bloßen ex post Feststellung, dass ein finales Handeln vorlag, deshalb keine Rückschlüsse dahingehend ziehen ließen, ob der final handelnde Täter oder Teilnehmer gewesen sei.[5] Alternative Abgrenzungskriterien halte die Tatherrschaftslehre für derartige Fallgestaltungen nicht bereit.[6] Eine Täterlehre, deren Kriterien jedoch bereits dann versagten, wenn die Strafbarkeit von mehr als einer Person bestimmt werden solle, sei insgesamt abzulehnen.[7]

Für die Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO wirft dies die Frage danach auf, inwieweit sich das Kriterium der Irrtumsherrschaft auf die Herleitung von mittelbarer Täterschaft in Fällen der Steuerhinterziehung anwenden lässt, in denen sich ein unmittelbar Handelnder in einem Irrtum befindet, der es ihm unmöglich macht, sein Verhalten durch Hemmungsmotive zu beeinflussen, wohingegen im Hintergrund eine oder mehrere Personen vorhanden sind, die die Möglichkeit haben, den gesamten Kausalverlauf zu überblicken.

Anmerkungen

[1]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 115.

[2]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 117.

[3]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 118.

[4]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 119.

[5]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 119.

[6]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 119 f.

[7]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 121.

Teil 3 Neueste Kritik an der Tatherrschaftslehre › B. Willensherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des mittelbaren Täters › II. Das Kriterium der Willensherrschaft kraft organisatorischer Machtapparate

II. Das Kriterium der Willensherrschaft kraft organisatorischer Machtapparate

20

Darüber hinaus sieht sich auch das Tatherrschaftskriterium der Willensherrschaft kraft der Beherrschung eines organisatorischen Machtapparates der Kritik ausgesetzt. Wie oben gesehen, hält Roxin in diesem Bereich die Fungibilität, also die unbegrenzte Ersetzbarkeit des unmittelbaren Täters, die dem Hintermann die Tatausführung garantiere und ihn das Geschehen beherrschen lasse, für das entscheidende – Tatherrschaft vermittelnde – Kriterium.[1]

Zentraler Einwand gegen die Organisationsherrschaft ist an dieser Stelle, dass hier ohne hinreichende dogmatische Begründung typische Anstiftungshandlungen vertäterschaftlicht würden, was jedoch im Strafgesetzbuch nicht vorgesehen sei und daher zwingend zu willkürlichen Ergebnissen führe.[2] Insgesamt mache die Lehre von der Organisationsherrschaft nicht hinreichend deutlich, worin ihrer Ansicht nach der Unterschied zwischen mittelbarer Täterschaft kraft der Beherrschung eines Organisationsapparates und bloßer Anstiftung bestehen solle. Die größere Sicherheit der Tatbestandsverwirklichung – also die Gewissheit des Hintermannes, dass die Tat ausgeführt werde – in Fällen der Organisationsherrschaft gegenüber den Fällen der Anstiftung könne jedenfalls nicht das maßgebliche Kriterium sein. Eine solche werde von Roxin zwar behauptet, liege in Wirklichkeit aber nicht vor. So seien durchaus Anstiftungskonstellationen denkbar, in denen die Erfolgswahrscheinlichkeit ebenso hoch sei wie in typischen Fällen der Organisationsherrschaft.[3]

Die mangelnde dogmatische Begründung einer Tatherrschaft aufgrund von Organisationsherrschaft zeige sich darüber hinaus insbesondere an den Fälle der sogenannten Ersatzherrschaft. Ersatzherrschaft meine Fälle, in denen die konkrete Tat nicht von derjenigen Person ausgeführt werde, auf die der Hintermann unmittelbar eingewirkt habe, sondern in denen die konkrete Tat durch eine Ersatzperson, die auch dem organisatorischen Machtapparat angehöre, ausgeführt werde.[4] Hier werde deutlich, dass der Organisationsherr nie den Einzelfall, also die konkrete Tatausführung, sondern ausschließlich die Herbeiführung des tatbestandlichen Erfolges beherrsche.[5] Daran zeige sich, dass die Handlung des Hintermannes (also das Ingangsetzen regelhafter Abläufe im Rahmen des Machtapparates) von der eigentlichen unmittelbaren Tatbestandshandlung entkoppelt werde, was in Anbetracht des ursprünglichen Täterverständnisses der Tatherrschaftslehre, als der Zentralgestalt des zur Deliktsverwirklichung führenden Geschehens, erklärungsbedürftig sei.[6] Ein solches Verständnis führe nämlich zu einer rein normativen Bewertung der Tatbestandsverwirklichung und des konkret eingetretenen Erfolges. Dies sei zwar nicht von vornherein abzulehnen, widerspreche aber dem ursprünglichen Verständnis von Tatherrschaft als einer ontologisch teleologischen Täterlehre, die gerade nicht allein auf normative Wertungen abstelle. Solle es dagegen im Bereich der Organisationsherrschaft nunmehr doch ausschließlich auf Wertungen ankommen, müsse es hierfür eine normative Begründung geben. Eine solche bleibe die Tatherrschaftslehre indes schuldig. Eine wertende Täterlehre, die keine normative Begründung ihrer Wertungen vorhalte, müsse sich jedoch den Vorwurf der Willkür bei der Täterbestimmung gefallen lassen.[7]

Für die Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung geht es in diesem Zusammenhang nicht darum, zu klären, inwieweit die Existenz eines rechtsgelösten Machtapparates denkbar ist, in dem systematisch Steuerhinterziehungshandlungen begangen werden. Von Interesse ist diesbezüglich vielmehr, dass der Bundesgerichtshof, wie bereits oben angedeutet, Grundgedanken der Tatherrschaft kraft der Beherrschung organisatorischer Machtapparate auf die Täterverantwortung innerhalb von Wirtschaftsunternehmen übertragen hat.[8] In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, inwieweit diese Rechtsprechungspraxis möglicherweise Auswirkungen auf die Herleitung von mittelbarer Täterschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung haben könnte. Es besteht hierbei nämlich die Vermutung, dass sich die oben geschilderten Einwände im Hinblick auf die Abgrenzung von mittelbarer Täterschaft und Anstiftung, sowie der Frage nach dem objektiven Tatbezug des tatbestandlichen Verhaltens des potentiellen Täters bestätigen könnten, wollte man diese Grundsätze auf die Herleitung von mittelbarer Täterschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung übertragen.

Anmerkungen

[1]

Siehe dazu oben Rn. 12.

[2]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 145 f.

[3]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 138.

[4]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 140.

[5]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 141.

[6]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 141.

[7]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 145.

[8]

Siehe dazu oben Rn. 12.

C. Die funktionelle Tatherrschaft als Tatherrschaftsmerkmal des Mittäters

21

Kritik sieht sich weiterhin auch das Kriterium der funktionellen Tatherrschaft des Mittäters ausgesetzt. An ihrem Beispiel soll sich zur Gewissheit verdichten, was sich im Rahmen der Handlungsherrschaft und der Willensherrschaft bisher nur angedeutet habe, nämlich, dass die grundlegende Methodik des offenen Täterbegriffes, die Roxin seiner Tatherrschaftslehre zu Grunde gelegt habe, nicht funktioniere.[1]

Wie oben gezeigt, soll nach Auffassung Roxins bei der Mittäterschaft die funktionsbedingte gegenseitige Abhängigkeit des jeweils wesentlichen Tatbeitrages das entscheidende – Tatherrschaft vermittelnde – Täterschaftskriterium sein.[2] Allerdings räumt Roxin selbst ein, dass speziell der Begriff des „wesentlichen Tatbeitrages“ nicht abstrakt zu definieren sei.[3] So stehe nicht stets vorab fest, ob ein Tatbeitrag wesentlich sei. Dies lasse sich etwa am Beispiel des Schmierestehens bei einer Tatverwirklichung verdeutlichen. Ob dieser Tatbeitrag so wesentlich sei, dass er Tatherrschaft vermittele, sei stets eine Frage des Einzelfalles. Der Terminus der funktionsbedingten gegenseitigen Abhängigkeit des jeweiligen wesentlichen Tatbeitrages sei insoweit ein offener Begriff, der es ermögliche, auf Einzelfallkonstellationen flexibel zu reagieren.[4] Ein derart offener Begriff wird indes für ungeeignet gehalten, um als bestimmender Begriff einer Täterlehre fungieren zu können. Denn je offener der Täterbegriff gestaltet werde, desto willkürlicher seien die Ergebnisse, die sich aus diesem Begriff herleiten ließen.[5] Insgesamt finde sich in der Lehre Roxins kein Kriterium, das den Begriff der funktionellen Tatherrschaft dogmatisch zutreffend definieren könne. Dies gelte zunächst für die Begriffe der „funktionsbedingten Abhängigkeit“ und der „Wesentlichkeit“. Darüber hinaus gelte dies aber zusätzlich auch für das Element der „Herrschaft“ als Kriterium der Mittäterschaft. Eine präzise Definition dieses Kriteriums als Voraussetzung funktioneller Tatherrschaft finde sich bei Roxin nicht, was ungeklärt lasse, auf welche Art und Weise der potentielle Mittäter im Sinne Roxins Herrschaft ausüben müsse, um insgesamt von Tatherrschaft sprechen zu können.[6]

Gegen Roxins Verständnis von funktioneller Tatherrschaft sei schließlich einzuwenden, dass dieser offensichtlich auf das Kriterium der Kausalität des jeweiligen Tatbeitrages für den tatbestandsmäßigen Erfolg verzichte und stattdessen lediglich noch auf die Kausalität der Beiträge der Mittäter in ihrer Gesamtheit abstelle.[7] Hierdurch verliere das Herrschaftselement der funktionellen Tatherrschaft jedoch jeden faktisch realen Charakter, denn dann seien ohne weiteres Fälle denkbar, in denen Tatherrschaft bei den einzelnen Mittätern nicht mehr tatsächlich vorliege, sondern sich für jeden Mittäter, mit Ausnahme des tatsächlich Handelnden, ausschließlich wertend aus der Zugrundelegung eines hypothetischen Kausalverlaufs ergebe.[8]

Für die Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO werfen diese Einwände gegen das Tatherrschaftskriterium der funktionellen Tatherrschaft die Frage danach auf, ob sich Mittäterschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung über die Funktion der Beteiligten bei der Tatausführung herleiten lässt. Dies wäre jedenfalls dann denkbar, wenn sich konkret festlegen ließe, worin genau ein wesentlicher Tatbeitrag im Rahmen der Steuerhinterziehung besteht, der eine beherrschende Funktion bei der Hinterziehung von Steuern vermittelt. Darüber hinaus ist die Frage von Interesse, inwieweit ein entsprechender Tatbeitrag kausal für den Verkürzungserfolg des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO sein muss.

Anmerkungen

[1]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 161; siehe zum offenen Täterbegriff Roxins oben Rn. 5.

[2]

Siehe dazu oben Rn. 13.

[3]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 283.

[4]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 282 f.; siehe dazu Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 160.

[5]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 161.

[6]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 162.

[7]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 167 ff.

[8]

Marlie Unrecht und Beteiligung, S. 169.

D. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

22

Es werden in sämtlichen von § 25 StGB normierten Täterschaftsbereichen Einwände gegen die von Roxin geprägte Tatherrschaftslehre erhoben, die sich möglicherweise auf das Steuerstrafrecht und dort auf die Frage nach der Anwendbarkeit des Tatherrschaftskriteriums auf die Steuerhinterziehung übertragen lassen. Im Rahmen der unmittelbaren Täterschaft (§ 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB) bedarf es einer Klärung der Frage, ob es sich bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO um ein verhaltensneutrales Verursachungsdelikt handelt und sich die Definition von Handlungsherrschaft als der eigenhändigen Vornahme der Tatbestandshandlung deshalb unter Umständen nicht für die Herleitung von unmittelbarer Täterschaft eignen könnte. Im Rahmen der mittelbaren Täterschaft (§ 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB) werfen die Einwände gegen die Irrtumsherrschaft und die Organisationsherrschaft Fragen im Hinblick auf die Tauglichkeit dieses Kriteriums für die Herleitung von Täterschaft auf. Fraglich ist hier insbesondere, inwieweit sich das Kriterium der Irrtumsherrschaft auch dann noch zur Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme eignet, wenn mehrere Personen die Möglichkeit haben, den Kausalverlauf zu beeinflussen, hiervon jedoch in unterschiedlicher Intensität Gebrauch machen. Im Hinblick auf die Organisationsherrschaft ist zu untersuchen, ob bei einer Übertragung dieser Grundsätze auf die Steuerhinterziehung die vorstehend geschilderten Einwände im Hinblick auf die Abgrenzung von Täterschaft und Anstiftung sowie den fehlenden objektiven Tatbezug des Täterverhaltens durchgreifen. Schließlich bedarf es im Zusammenhang mit der Mittäterschaft (§ 25 Abs. 2 StGB) einer Untersuchung der Frage, inwieweit sich für die Steuerhinterziehung ein bestimmtes Verhalten herausarbeiten lässt, welches als wesentlicher Tatbeitrag im Sinne der funktionellen Tatherrschaft zu qualifizieren ist und inwieweit ein solches Verhalten kausal für den Hinterziehungserfolg sein muss.

E. Fehlende normative Begründung des Tatherrschaftsbegriffs

23

Kritik wird jedoch nicht nur an den praktischen Auswirkungen der Tatherrschaftslehre, sondern auch an ihren dogmatischen Grundannahmen geübt. Roxin lasse beispielsweise offen, „auf welchem axiologischen Grund sich die Tatherrschaft als maßgebliches Unterscheidungskriterium zwischen Täterschaft und Teilnahme stütze“.[1] Axiologie ist ein Begriff der Werteethik. Sie beschreibt einerseits – in formaler Hinsicht – das Verhältnis verschiedener Werte zueinander und andererseits – in materieller Hinsicht – den Inhalt von Werten an sich. Zustände oder Sachverhalte werden damit als „gut“ oder „schlecht“ kategorisiert.[2] Es geht hierbei mithin um die Frage, warum gerade das Kriterium der Tatherrschaft darüber entscheiden soll, dass derjenige, der mit Tatherrschaft handelt, „schlechter“ ist als derjenige, der ohne Tatherrschaft handelt – worin also der normative beziehungsweise wertende Gehalt von Tatherrschaft bestehen soll.

Hierzu äußere sich die Tatherrschaftslehre nur äußerst rudimentär. Lediglich im Rahmen der Nötigungsherrschaft des mittelbaren Täters berufe sich Roxin normativ auf das Verantwortungsprinzip.[3] Roxin spricht im Rahmen der Nötigungsherrschaft – als Ausfluss des Verantwortungsprinzips – dort von Herrschaft, wo der Einfluss des Hintermannes so stark ist, dass dem unmittelbar Handelnden sein Tatverhalten nicht zugeschrieben werden kann.[4] Normativ soll hier also die Entlastung des unmittelbar Handelnden von strafrechtlicher Verantwortung zur Belastung des Hintermannes mit täterschaftlicher Verantwortung führen. Die Nötigungsfälle seien jedoch der einzige Bereich, in dem Roxin eine derartige Wertung vornehme, sich also klar zu einem axiologischen Prinzip bekenne. In allen anderen Bereichen der Tatherrschaftslehre werde nicht deutlich, auf welchem axiologischen Prinzip sie beruhe.[5]

Der Begriff der Tatherrschaft sei allerdings schon seiner dogmatischen Herkunft nach wenig geeignet, Antworten auf die Frage zu geben, worin der normative Unterschied zwischen Täterschaft und Teilnahme bestehe. Die Tatherrschaftslehre leite sich nämlich aus der finalen Handlungslehre ab, die bereits ihrerseits einer normativen Fundierung entbehre und daher erst Recht keine Anhaltspunkte für eine normative Verankerung der Tatherrschaftslehre liefern könne.[6]

Somit sind Ausgangspunkt der Kritik an der fehlenden normativen Begründung des Tatherrschaftsbegriffs die folgenden Befunde: Die Tatherrschaftslehre verdeutliche im ganz überwiegenden Teil nicht, auf welchem axiologischem Prinzip sie beruhe. Grund hierfür sei die vornehmlich naturalistisch phänomenologische Prägung des Tatherrschaftsbegriffes, der in dieser Form nicht dazu beitragen könne, die wertungsmäßigen Unterschiede zwischen Täterschaft und Teilnahme zu verdeutlichen. Die Tatherrschaftslehre stelle nur im Bereich der Nötigungsfälle auf ein normatives Prinzip, nämlich das Verantwortungsprinzip, ab. Darüber hinaus sei jedoch unklar, wie das Tatherrschaftskriterium bei der wertungsmäßigen Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme behilflich sein könne. Dies folge im Ausgangspunkt bereits daraus, dass sich die Tatherrschaftslehre aus der finalen Handlungslehre ableite, die ihrerseits eine normative Fundierung vermissen lasse.

Im Hinblick auf die Anwendbarkeit der Tatherrschaftslehre im Rahmen der Steuerhinterziehung wirft dieser Einwand gegen die rechtstheoretischen Grundlagen des Tatherrschaftsbegriffes die Frage nach einer normativen Fundierung des Tatherrschaftskriteriums im Zusammenhang mit der Steuerhinterziehung auf. Zunächst bedarf es hierbei einer Klärung der Frage, ob eine solche normative Fundierung überhaupt notwendig ist, um die Tatherrschaftslehre auf die Steuerhinterziehung anwenden zu können. Sollte sich diese Notwendigkeit herausstellen, wäre in einem weiteren Schritt klärungsbedürftig, ob sich Kriterien definieren lassen, die eine normative Begründung dafür liefern können, weshalb gerade das Handeln mit Tatherrschaft zu einer täterschaftlichen Verantwortung führen soll.

Anmerkungen

[1]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 23 ff.

[2]

Röhl/Röhl Allgemeine Rechtslehre, S. 86.

[3]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 23.

[4]

Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 147.

[5]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S, 23 f.

[6]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 24.

F. Kritik an der Herleitung von Mittäterschaft im Rahmen der Tatherrschaftslehre

24

Weiterhin geht es im Rahmen der Kritik an der Tatherrschaftslehre um die Frage, ob es möglich sei, anhand von Tatherrschaftskriterien die Haftung eines Mittäters ausschließlich auf dessen eigenes Verhalten zu stützen und damit vollständig auf eine Zurechnung des Verhaltens anderer Tatbeteiligter zu verzichten.[1] In diesem Zusammenhang wird darauf hingewiesen, dass Roxin ursprünglich zur Begründung von Mittäterschaft vollständig auf die Zurechnung fremder Verursachungsbeiträge verzichtet und demgegenüber Mittäterschaft ausschließlich auf den eigenen Tatbeitrag gestützt habe.[2] Diesen Grundsatz habe er jedoch zwischenzeitlich teilweise aufgegeben und vertrete, gemeinsam mit anderen, nunmehr die Auffassung, dass zur Begründung von Mittäterschaft sehr wohl eine Zurechnung von Verursachungsbeiträgen vorgenommen werden könne.[3] Ein solches Verständnis von Mittäterschaft setze sich jedoch in Widerspruch zu den Grundprinzipien der Tatherrschaftslehre. Zur Begründung dieser These wird auf die Einordnung der Anstiftung als bloße Teilnahmeform verwiesen: Werde im Rahmen der Tatherrschaftslehre eine Zurechnung von Verursachungsbeiträgen vorgenommen, ließe sich nicht erklären, warum dann nicht auch im Rahmen der Anstiftung der Beitrag des Angestifteten dem Anstifter zugerechnet werden und dieser damit als Täter eingestuft werden könne.[4] Somit verdeutlicht sich der Ausgangspunkt der Kritik: Unter den Anhängern der Tatherrschaftslehre werde Mittäterschaft heute nicht mehr ausschließlich aus dem eigenen Verursachungsbeitrag, sondern auch aus einer Zurechung von Verursachungsbeiträgen anderer Beteiligter hergeleitet. Ein solches Verständnis von Tatherrschaft verstoße aber gegen Grundannahmen der Tatherrschaftslehre. Richtigerweise müsse die strafrechtliche Haftung des Mittäters ausschließlich auf dessen eigenes Verhalten gestützt werden können, weil sonst nicht zu erklären sei, warum nicht auch der Anstifter Täter sei. Hierbei stelle sich aber ganz grundsätzlich die Frage, ob dies auf der Basis der Tatherrschaftslehre überhaupt möglich sei.[5] Eine Antwort auf diese Frage müsse in einer Analyse der funktionellen Tatherrschaft als dem Mittäterschaft begründenden Element der Tatherrschaftslehre gesucht werden. Einige Vertreter der Tatherrschaftslehre hätten Roxins Terminologie von der funktionellen Tatherrschaft aufgenommen und präzisiert. Daran anknüpfend lasse sich im Rahmen der funktionellen Tatherrschaft zwischen „positiver“ und „negativer“ funktioneller Tatherrschaft unterscheiden.[6] Danach sei unter positiver funktioneller Tatherrschaft die Möglichkeit zu verstehen, durch das positive Leisten eines wesentlichen Tatbeitrages die gesamte Tat ablaufen lassen und damit beherrschen zu können.[7] Negative funktionelle Tatherrschaft bezeichne hingegen das auch von Roxin vertretene Korrektiv, durch die Verweigerung des eigenen Tatbeitrages den gemeinsamen Tatplan scheitern zu lassen und auf diese Weise Tatherrschaft ausüben zu können.[8]

Beide Varianten der funktionellen Tatherrschaft müssten dahingehend untersucht werden, ob sie sich dazu eignen, Täterschaft ausschließlich aufgrund des eigenen Tatbeitrages und ohne die Zurechnung fremder Tatbeiträge vorzunehmen.[9] An dieser Herausforderung scheitere zunächst die positive funktionelle Tatherrschaft, da diese bei richtiger Analyse ausschließlich Aussagen über den eigenen Tatbeitrag des unmittelbar Handelnden vornehmen könne und daher auf diesen Tatbeitrag begrenzt sei. Darüber hinaus seien keinerlei Rückschlüsse über die Herrschaft an der Gesamttat möglich.[10] Die Begrenzung auf den eigenen Tatbeitrag folge hierbei bereits daraus, dass jeder potentielle Mittäter aufgrund seines gleichberechtigten und freiverantwortlichen Mitwirkens (nur) seinen eigenen Tatbeitrag beherrsche. Die gleichzeitige Beherrschung eines anderen Tatbeitrages und damit der Gesamttat, komme daher bereits im Grundsatz nicht in Betracht.[11]

An der Herausforderung, Mittäterschaft ausschließlich anhand des eigenen Tatbeitrages herleiten zu können, scheitere darüber hinaus aber auch die negative funktionelle Tatherrschaft. Roxin begrenze negative funktionelle Tatherrschaft hierbei auf Tatbeiträge im Ausführungsstadium der Tat, wobei es jedoch nicht darauf ankommen solle, dass dieser Tatbeitrag zwingend ein Tatbestandsmerkmal erfüllen müsse.[12] Hieran wird kritisiert, dass die Bedeutung von Tatbeiträgen, die nicht selbst ein Tatbestandsmerkmal verwirklichten, sich stets in einer bloßen Beihilfefunktion erschöpfte. Dies gelte unabhängig davon, ob dieser Tatbeitrag für den Vorbereitungs- oder für den Tatausführungszeitraum versprochen werde. Vor diesem Hintergrund werde deutlich, dass die negative funktionelle Tatherrschaft insgesamt keinerlei qualitative, sondern allenfalls quantitative Abgrenzungskriterien für die Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme bereit halte. Deshalb sei das Kriterium der funktionellen Tatherrschaft insgesamt nicht geeignet, Täterschaft hinreichend sicher ohne den Rückgriff auf die Zurechnung fremder Verursachungsbeiträge herzuleiten. Demgemäß sei im Rahmen der Tatherrschaftslehre insgesamt kein Konzept erkennbar, nach dem täterschaftliche Verantwortung für fremde Verursachungsbeiträge erklärt werden könne.[13]

Vor dem Hintergrund dieser Einwände gegen das Kriterium der funktionellen Tatherrschaft bedarf es im Rahmen der Steuerhinterziehung einer Untersuchung der Frage, ob für die Herleitung von Mittäterschaft allein an das eigene Tatverhalten des unmittelbar Handelnden angeknüpft werden kann, oder ob es darüber hinaus einer Zurechnung fremder Verursachungsbeiträge bedarf. Sollte sich die Notwendigkeit einer Verhaltenszurechnung herausstellen, wäre darüber hinaus die Rolle der Anstiftung im Rahmen einer solchen Verhaltenszurechnung klärungsbedürftig. Konkret stellt sich dann die Frage, ob sich ein stichhaltiges Argument dafür finden lässt, die Anstiftung zu einer Steuerhinterziehung auch im Rahmen einer Zurechnung fremder Verursachungsbeiträge als Teilnahme und nicht als Täterschaft einzuordnen.

Anmerkungen

[1]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 32 ff.

[2]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 33 mit Hinweis auf Roxin Täterschaft und Tatherrschaft, S. 292; ders. Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 257.

[3]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 33.

[4]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 33.

[5]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 33.

[6]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 33.

[7]

Siehe etwa Rudolphi FS Bockelmann, S. 369 (373).

[8]

Siehe etwa Roxin Strafrecht Allgemeiner Teil, § 25 Rn. 188.

[9]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 34 ff., 36 ff.

[10]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 35, 36.

[11]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 34.

[12]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 37.

[13]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 39.

G. Verlust des objektiven Tatbezuges der Tatherrschaftslehre

25

Weiterhin wird der Tatherrschaftslehre der Verlust eines objektiven Tatbezugs vorgeworfen.[1] Unter objektivem Tatbezug wird die Einordnung der Tatherrschaftslehre in den objektiven Deliktstatbestand verstanden. Dieser Einwand wird in erster Linie auf die Anwendung der Äquivalenztheorie im Rahmen des objektiven Tatbestandes zurückgeführt. Die Äquivalenztheorie gehe von der Gleichwertigkeit sämtlicher Bedingungen auf der objektiven Ebene aus. Der Verursachungsbeitrag des Teilnehmers führe also ebenso zum Erfolg wie derjenige des Täters. Es stelle sich dann aber die Frage, warum nur dem Täter Handlungsherrschaft zugesprochen werde, wenn doch sämtliche Bedingungen – und damit auch der Tatbeitrag des Teilnehmers – gleich seien. Auf der Basis der Äquivalenztheorie sei es im Grunde nicht möglich, bereits auf der objektiven Ebene zu einer Abgrenzung von Handlungsherrschaft und bloßen Teilnahmehandlungen zu kommen.[2] Es bleibe allein der Ausweg, die verschiedenen Tathandlungen nach ihrer unterschiedlichen Gefährlichkeit einzustufen, wonach dann Täter derjenige sei, dessen Tathandlung die größere Gefährlichkeit aufgewiesen habe. Dieser Weg habe jedoch zur Konsequenz, dass die solchermaßen definierte Tatherrschaft zu einer von der objektiven Tatbegehung losgelösten Eigenschaft des Täters werde.[3] Dies führe allerdings zu einem reinen Gesinnungsstrafrecht.[4] Insgesamt sei hieran der Verlust des objektiven Tatbezuges der Tatherrschaftslehre abzulesen.

Auch Kriterien der objektiven Zurechnung seien nicht geeignet diesem Problem abzuhelfen.[5] Es werden nämlich grundlegende Einwände gegen die Lehre von der objektiven Zurechnung gesehen. Diese werden vornehmlich an dem Kriterium des unerlaubten Risikos fest gemacht. Dessen Anwendung führe zwangsläufig dazu, dass unterschiedliche Bedingungen bereits auf der objektiven Ebene nicht als gleichwertig angesehen werden könnten, denn anders lasse sich nicht erklären, warum das vom Täter geschaffene unerlaubte Risiko ein anderes sein solle als das des Teilnehmers. Ein solches Verständnis lasse sich jedoch nicht mit der Äquivalenztheorie, die von einer objektiven Gleichwertigkeit aller Bedingungen ausgehe und auf deren Erkenntnissen die Lehre von der objektiven Zurechnung fuße, in Einklang bringen.[6]

Insgesamt sei es also nicht möglich, auf der objektiven Ebene ein dogmatisches Kriterium festzulegen, das geeignet sei, täterschaftliches Handeln von Teilnehmerhandeln zu unterscheiden. Ein solches Kriterium könne allenfalls beim Täter persönlich gefunden werden. Dies berge für sich genommen allerdings wiederum die Gefahr, dass Tatherrschaft zu einer bloßen Gesinnung entwertet würde.[7] Das Kriterium der Tatherrschaft weise demnach insgesamt keinen ausreichenden Bezug zur objektiven Tatseite auf, sondern müsse vielmehr in einer Zwischenebene zwischen objektivem und subjektivem Tatbestand eingeordnet werden.[8]

Dieser Einwand, der sich mit einem Verlust des objektiven Tatbezugs der Tatherrschaftslehre auseinandersetzt, weist einen inhaltlichen Zusammenhang zu der Kritik auf, die gegen das Kriterium der Handlungsherrschaft vorgetragen wird. Auch hier geht es um die Problematik, dass auf der Basis der Äquivalenztheorie Tatbeiträge von unterschiedlicher Intensität dazu in der Lage sind, den tatbestandlichen Erfolg zu verursachen. Dies verhindere eine Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme auf objektiver Tatbestandsebene, weil sich die maßgebliche Tatbestandshandlung nicht konkret definieren lasse.

Im Rahmen der vorliegenden Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung lässt sich dieser Einwand gegen die Tatherrschaftslehre nur dann entkräften, wenn es gelingt, aus dem Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO eine konkrete Tatbestandshandlung abzuleiten, deren Vornahme zwingend zu einer täterschaftlichen Verantwortung führt. Sollte dies gelingen, wäre eine Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme im Rahmen der Steuerhinterziehung bereits auf objektiver Ebene möglich und der Vorwurf, die Tatherrschaftslehre leide an einem Verlust des objektiven Tatbezuges, ließe sich insoweit für die Fälle des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO entkräften.

Anmerkungen

[1]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 40 ff.

[2]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 41 f.

[3]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 42.

[4]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 43.

[5]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 43 ff.

[6]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 45 f.

[7]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 42 f.

[8]

Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 46 f.

H. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

26

Auch die Einwände gegen die Tatherrschaftslehre, die sich vornehmlich mit den rechtsdogmatischen Grundlagen dieser Täterlehre auseinandersetzen, lassen sich möglicherweise auf das Steuerstrafrecht übertragen und werfen dort die Frage nach der Tauglichkeit des Tatherrschaftskriteriums im Rahmen der Steuerhinterziehung auf. Von Interesse ist hierbei zunächst, ob für die Anwendung der Tatherrschaftslehre auf die Steuerhinterziehung eine normative Einordnung des Tatherrschaftskriteriums notwendig ist und wie eine solche sich unter Umständen herleiten ließe. Sodann ist klärungsbedürftig, ob im Rahmen der funktionellen Tatherrschaft des Mittäters allein auf das eigene Tatverhalten des potentiellen Mittäters abgestellt werden kann, oder ob es darüber hinaus einer Zurechnung fremder Verursachungsbeiträge bedarf und inwieweit eine derartige Verhaltenszurechnung überhaupt möglich ist. Schließlich gibt diese Kritik Anlass zu der Untersuchung, ob sich im Rahmen der Steuerhinterziehung ein konkretes Tatverhalten definieren lässt, welches eine Unterscheidung von Täterschaft und Teilnahme bereits auf der objektiven Tatbestandsebene ermöglicht und daher den Vorwurf entkräftet, die Tatherrschaftslehre leide an einem Verlust des objektiven Tatbezuges.

Teil 3 Neueste Kritik an der Tatherrschaftslehre › H. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre › I. Tatherrschaft bei „Verursachungsdelikten“

I. Tatherrschaft bei „Verursachungsdelikten“

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Die Kritik an der Tatherrschaftslehre setzt sich wiederholt mit der Frage auseinander, wie sich Tatherrschaft bei sogenannten Verursachungsdelikten verhält.[1] In diesem Bereich ähneln sich die Argumentationsmuster von Rotsch und Marlie.[2] Unter dem Begriff „Verursachungsdelikt“ wird auch bei Rotsch ein Tatbestand verstanden, bei dem es für die Deliktsbeschreibung nicht auf eine konkrete Tatbestandshandlung, sondern ausschließlich auf die Verursachung des tatbestandlichen Erfolges ankommen soll.[3] Eine der Kernthesen besteht hierbei darin, dass sich der ganz überwiegende Teil aller Straftatbestände des Strafgesetzbuches nur als reine Verursachungsdelikte interpretieren ließen.[4] Dieser Umstand führe zu erheblichen Problemen im Rahmen der Täterlehre.[5]

Ansatzpunkt der Analyse dieses Problems ist die „Relativität des Tatherrschaftsbegriffes“. Darunter wird die Abhängigkeit der Tatherrschaft von dem tatbestandsmäßigen Geschehen verstanden. Tatherrschaft lasse sich nur dann adäquat bestimmen, wenn vorab feststehe, welches Verhalten der Täter beherrschen müsse, um Tatherrschaft zu haben und damit Täter zu sein.[6] Diese Grundvoraussetzung der Tatherrschaftslehre werde von ihren Anhängern jedoch in zweifacher Hinsicht missachtet. Dies äußere sich zum einen darin, dass Täterschaft bei Anwendung der Tatherrschaftslehre weitgehend „wertend“ und „ohne Maßstab“ bestimmt werde.[7] Grund hierfür soll sein, dass bei Verursachungsdelikten nicht auf ein konkret eingrenzbares Verhalten, das beherrscht werden müsse, abgestellt werden könne. Zwingende Folge aus diesem Umstand sei, dass der gesamte Kausalverlauf beherrscht werden müsse, um von Tatherrschaft sprechen zu können, weil ein einzelnes Verhalten nicht abstrakt festgelegt werden könne. Problematisch hieran sei jedoch, dass der „gesamte Kausalverlauf“ eines Deliktes keinen ohne weiteres bestimmbaren Anfang habe, weil sich die Kausalkette auf der Basis der Äquivalenztheorie bis ins Unendliche ausdehnen lasse. Dennoch oder gerade deswegen bedürfe es einer Eingrenzung, welches Verhalten beherrscht werden müsse. Diese Eingrenzung könne bei Anwendung der Tatherrschaftslehre nur in der Tatherrschaft selbst gesehen werden, weil die Tatherrschaftslehre darüber hinaus kein weiteres Abgrenzungskriterium anbiete. Das Kriterium der Tatherrschaft diene also zusätzlich dazu, das Verhalten einzugrenzen, welches beherrscht werden müsse. Vor dem Hintergrund, dass der Begriff der Tatherrschaft für sich genommen jedoch inhaltsleer und damit ausfüllungsbedürftig sei, könne eine derartige Eingrenzung nicht objektiv, sondern allenfalls „wertend“ und „ohne trennscharfen Maßstab“ bestimmt werden.[8] Dies sei der erste Umstand, den die Anhänger der Tatherrschaftslehre bei Anwendung des Tatherrschaftsgedankens auf Verursachungsdelikte nicht beachteten.

Hieran anschließend sei aber noch ein zweiter, etwas anders gearteter Vorwurf an die Tatherrschaftslehre zu richten. Sie beachte nicht ausreichend, dass der Begriff der Tatherrschaft bereits aufgrund seiner relativen, beziehungsweise „adjektivischen“ – Abhängigkeit zum Oberbegriff des tatbestandlichen Erfolges nichts zu einer näheren Konkretisierung der Tatbestandshandlung beitragen könne.[9] Der Umstand, dass die Tatherrschaftslehre im Rahmen von Verursachungsdelikten ihren eigenen Bezugsrahmen selbst mitdefinieren müsse, überstrapaziere die Möglichkeiten dieses – allein adjektivisch zu verwendenden – Begriffes. Zur Begründung dieser These wird darauf verwiesen, dass der Begriff der Tatherrschaft denknotwendig in einer relativen Abhängigkeit zu dem tatbestandlichen Erfolg der Tat als Oberbegriff stehe. Tatherrschaft könne demzufolge nur adjektivisch verstanden werden und die Tat nicht konstituieren. Deshalb könne die Tatherrschaftslehre nicht formulieren: „Es tötet nur, wer mit Tatherrschaft tötet“, sondern sie könne allenfalls behaupten: „Es könne nur derjenige Täter eines Totschlags im Sinne von § 212 StGB sein, der das Tötungsgeschehen als Zentralgestalt (mit „Tatherrschaft“) beherrsche.“[10] Es sei also nicht denkbar, dass der Begriff der Tatherrschaft aus sich selbst heraus festlege, wer Täter sei. Die Tatherrschaftslehre könne sich dem Täterbegriff vielmehr ausschließlich beschreibend nähern. Illustriert am Beispiel einer Alltagssituation sind diese Ausführungen wie folgt zu verstehen: die Aussage „der Pullover ist blau“ gestattet keinerlei Rückschlüsse darauf, was mit der Farbe Blau an sich gemeint ist. Die Farbe Blau muss also schon vorab definiert sein, um die Aussage verstehen zu können, weil das Adjektiv blau nur den Zustand des Pullovers beschreiben kann. Übertragen auf die Lehre von der Tatherrschaft bedeutet dies, dass unabhängig von dem Begriff der Tatherrschaft vorab feststehen muss, welches das tatbestandsmäßige Geschehen ist, das der Täter beherrschen muss, um als solcher zu gelten. Hierbei, müsse aber beachtet werden, dass das Tatherrschaftskriterium aufgrund seiner relativen Abhängigkeit zum Oberbegriff des tatbestandlichen Erfolges nicht dazu geeignet sei, derartige Kriterien aus sich selbst heraus zu bestimmen.[11]

Anmerkungen

[1]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 290 ff.

[2]

Siehe zum Ansatzpunkt Marlies oben Rn. 17 ff.

[3]

Siehe etwa Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 198.

[4]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 280 f.

[5]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 210; 290 ff.

[6]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 291.

[7]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 291.

[8]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 291.

[9]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 292.

[10]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 292.

[11]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 292 f.

J. Zirkelschluss der Tatherrschaftslehre

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Des Weiteren wird der Tatherrschaftslehre vorgeworfen, in Bezug auf das tatbestandsmäßige Geschehen an einem unauflöslichen Zirkelschluss zu leiden.[1] Wenn sich die Frage nach Tatherrschaft und damit Täterschaft danach entscheiden solle, wer die zentrale Gestalt des tatbestandsmäßigen Geschehens sei, sei es ausgeschlossen, das Tatherrschaftskriterium bereits für die Frage heranzuziehen, was genau das tatbestandsmäßige Geschehen denn eigentlich sei. Die Tatherrschaftslehre mache die folgenden Kriterien zur Voraussetzung für das tatbestandsmäßige Geschehen: Verursachung des tatbestandsmäßigen Erfolgs, objektive Zurechnung und Tatherrschaft. Vor diesem Hintergrund könne das Kriterium der Tatherrschaft darüber hinaus nicht auch noch darüber entscheiden, wer die zentrale Gestalt dieses tatbestandsmäßigen Geschehens sei, denn die Frage nach Tatherrschaft werde bereits auf der unteren Ebene zur Bestimmung des tatbestandsmäßigen Geschehens herangezogen. Bei einer solchen Vorgehensweise laufe der Begriff der Tatherrschaft daher Gefahr, zur Voraussetzung seiner selbst zu werden.[2] Dieser Zirkelschluss habe zur Folge, dass der Tatherrschaftsbegriff sich nicht zur Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme eigne. Dies ergebe sich zusätzlich aus Folgendem: Wenn Tatherrschaft erst das tatbestandsmäßige Geschehen konstituiere, sei es ausgeschlossen, Teilnehmer als Teil des tatbestandsmäßigen Geschehens anzusehen, denn Teilnehmer hätten eben gerade keine Tatherrschaft. Wenn aber Teilnehmer – was die zwingende Folge wäre – außerhalb des tatbestandsmäßigen Geschehens stünden, könne das tatbestandsmäßige Geschehen für Teilnehmer im Rahmen der Tatherrschaftslehre auch nicht der Bezugsrahmen für ihre Strafbarkeit sein. Zwingende Folge wäre also, dass Täterschaft und Teilnahme einen unterschiedlichen Bezugsrahmen hätten.[3]

Anmerkungen

[1]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 293 f.

[2]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 293.

[3]

Rotsch „Einheitstäterschaft“ statt Tatherrschaft, S. 294.

K. Zwischenfazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

29

Die weitere Kritik an der Tatherrschaftslehre lässt sich in zwei verschiedene Kategorien unterteilen, denen jedoch derselbe Kern innewohnt. Dadurch, dass für eine Vielzahl von Delikten das tatbestandsrelevante Verhalten nicht hinreichend geklärt sei, sei die Tatherrschaftslehre gezwungen, dieses selbst zu konstituieren. Hierzu sei sie jedoch nicht in der Lage, weil sie zum einen keinen objektiven Bewertungsmaßstab enthalte und weil sie zum zweiten stets in einer relativen Abhängigkeit zum Oberbegriff des tatbestandsmäßigen Erfolges stehe. Darüber hinaus – und dies ist der vordringlichster Einwand – verlange die Tatherrschaftslehre jedoch Unmögliches, wenn sie fordere, dass der Begriff der Tatherrschaft sowohl unrechtskonstituierend (Bestimmung des tatbestandsmäßigen Geschehens) als auch unrechtsbewertend (Bewertung des tatbestandsmäßigen Geschehens) wirken solle.

Sämtliche der vorstehend geschilderten Einwände gegen die Tatherrschaftslehre verdeutlichen, dass die Anwendbarkeit des Tatherrschaftskriteriums auf einen bestimmten Straftatbestand maßgeblich von der Frage abhängt, inwieweit sich für diesen Tatbestand die Tatbestandshandlung konkret definieren lässt. Wenn dies nicht möglich ist und statt auf ein bestimmtes Verhalten allein an die irgendwie geartete Verursachung des tatbestandlichen Erfolges angeknüpft werden kann, gerät die Tatherrschaftslehre in nachhaltige Schwierigkeiten, weil sie für die Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme maßgeblich auf die Vornahme der Tatbestandshandlung abstellt. Wenn die Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme, sowie die dogmatische Herleitung von Täterschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung, anhand des Kriteriums der Tatherrschaft geschehen soll, bedarf es einer Klärung der Frage, welches die spezifische Tatbestandshandlung der Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO ist.

L. Fazit zur neuesten Kritik an der Tatherrschaftslehre

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Vorstehend wurde eine Reihe von Einwänden gegen die Tatherrschaftslehre vorgestellt, die sich möglicherweise auf den Bereich der Steuerhinterziehung übertragen lassen. Einige dieser Einwände beschäftigen sich mit den dogmatischen Grundlagen, andere mit den praktischen Auswirkungen der Tatherrschaftslehre. Sie alle eint die Auffassung, dass die Tatherrschaftslehre insgesamt nicht geeignet sei, einerseits die einzelnen Varianten von Täterschaft untereinander und andererseits Täterschaft von Teilnahme hinreichend sicher abzugrenzen. Ein Ziel der sich anschließenden Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung ist es, diese Kritik aufzugreifen und zum wertenden Korrektiv für die Frage nach der Anwendbarkeit des Kriteriums der Tatherrschaft für die Herleitung von Täterschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung zu machen.

Teil 4 Grundsätzliches zur Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme bei der Steuerhinterziehung

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Um die Probleme bei der Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme im Rahmen der Steuerhinterziehung auf der Grundlage der aktuellen Entwicklungen in der wissenschaftlichen Diskussion bezüglich der Tatherrschaftslehre näher untersuchen zu können, bedarf es zunächst eines Blicks auf den Tatbestand der Steuerhinterziehung. Der Straftatbestand der Steuerhinterziehung ist innerhalb des § 370 AO in sieben Abschnitte eingeteilt. Für die Untersuchung von Tatherrschaft bei der Steuerhinterziehung steht der erste Absatz im Zentrum des Interesses, der normiert, wer sich wegen Steuerhinterziehung strafbar macht. Die nachfolgenden Absätze, die sich unter anderem mit der Strafbarkeit des Versuchs (Abs. 2), der Regelung eines besonders schweren Falles (Abs. 3) und einer Beschreibung des Taterfolges (Abs. 4) auseinandersetzen, sind im Rahmen der vorliegenden Untersuchung dagegen von untergeordneter Bedeutung.

Normative Grundlage für die Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme im Rahmen der Steuerhinterziehung ist § 369 Abs. 2 AO. Danach gelten für Steuerstraftaten die allgemeinen Gesetze über das Strafrecht, soweit die Strafvorschriften der Steuergesetze nichts anderes bestimmen. Im Hinblick auf Täterschaft und Teilnahme gibt es keine speziellen Regelungen in den Strafvorschriften der Steuergesetze, was die Anwendbarkeit des § 25 StGB mitsamt den hierzu vertretenen Täterlehren zur Folge hat. Wie einleitend ausgeführt, wird für die Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme ganz überwiegend „die Tatherrschaftslehre“ zugrunde gelegt.[1] Es findet sich jedoch zumeist keine klare Aussage dazu, welche der verschiedenen denkbaren Formen der Tatherrschaftslehre[2] konkret zur Grundlage gemacht wird.[3] Vor diesem Hintergrund fokussiert sich die nachfolgende Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung auf die Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne. Bereits in der Einleitung wurde darauf hingewiesen, dass diese Lehre heute wohl als gedanklicher Ausgangspunkt aller Tatherrschaftslehren herangezogen werden kann, was den Ansatz nahe legt, eine Untersuchung von Tatherrschaft im Rahmen der Steuerhinterziehung in erster Linie an diesem Maßstab zu messen. Auf dieser Grundlage soll nachfolgend zunächst untersucht werden, inwieweit die Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne überhaupt dem Grunde nach auf die Steuerhinterziehung übertragbar ist. Hintergrund dieser Frage ist der Umstand, dass Roxin das Tatherrschaftskriterium lediglich im Bereich sogenannter „Allgemeindelikte“ für anwendbar hält, wohingegen im Bereich sogenannter „Pflicht-“ und „eigenhändiger“ Delikte die Tatherrschaft nicht das entscheidende Kriterium bei der Bestimmung von Täterschaft sein soll.[4] Vor diesem Hintergrund bedarf es nachfolgend zunächst einer Einordnung des Deliktscharakters der Steuerhinterziehung. Daran anschließend soll der Blick kurz auf die Bestimmung von Täterschaft im Rahmen des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO gerichtet werden. Sodann geht es um die Frage, zu welchen Ergebnissen die Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne im Rahmen der Steuerhinterziehung kommt und zu welchen Schwierigkeiten ihre Anwendung in Bezug auf die Abgrenzung zwischen Täterschaft und Teilnahme führt. Diese Untersuchung wird sich an der von § 25 StGB vorgegebenen Struktur orientieren und demzufolge jeweils gesondert die Anwendbarkeit des Tatherrschaftskriteriums auf die unmittelbare-, die mittelbare- und die Mittäterschaft untersuchen.

Anmerkungen

[1]

Siehe dazu bereits obenRelativität des Rn. 1 ff.

[2]

Siehe bzgl. einer ausführlichen Darstellung verschiedener Tatherrschaftslehren Schild Tatherrschaftslehren, insbesondere S. 33 ff.

[3]

Soweit ersichtlich stellt allein Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 98.1 ausdrücklich auf das von Frister geprägte Kriterium der „Entscheidungsherrschaft“ ab. Siehe dazu Frister Strafrecht Allgemeiner Teil, S. 351 ff.

[4]

Siehe dazu bereits oben Rn. 14 ff.

Teil 5 Der Deliktscharakter des § 370 Abs. 1 AO

Inhaltsverzeichnis

A. § 370 Abs. 1 AO als reines Pflichtdelikt

B. § 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt

C. Stellungnahme

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Zunächst ist somit der Deliktscharakter des § 370 Abs. 1 AO und damit die Frage von Bedeutung, inwieweit es sich bei § 370 Abs. 1 AO um ein Allgemeindelikt oder ein Pflichtdelikt handelt.

Ausgehend vom Wortlaut des § 370 Abs. 1 AO lässt sich dessen Deliktscharakter dem ersten Anschein nach umstandslos einordnen. Zu unterscheiden ist hierbei zwischen der Nr. 1 einerseits und den Nrn. 2 und 3 andererseits. Wegen Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO) macht sich strafbar, wer pflichtwidrig handelt. Die Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung setzt damit in den Unterlassungsvarianten dem Wortlaut nach die Verletzung einer spezifischen Pflicht voraus. Es scheint daher alles dafür zu sprechen, dass § 370 Abs.1 Nr. 2 und Nr. 3 AO als Pflichtdelikte im von Roxin verstandenen Sinne zu kategorisieren sind.[1] Anders verhält sich dies dagegen bei einer Betrachtung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO. Hier verzichtet der Gesetzgeber dem Wortlaut des Tatbestandes nach auf die Verletzung einer spezifischen Verpflichtung und knüpft stattdessen ganz allgemein an das Tätigen unrichtiger oder unvollständiger Angaben als Tathandlung an. Damit scheint auch der Deliktscharakter des § 370 Abs.1 Nr. 1 AO auf der Hand zu liegen: Dadurch, dass der Gesetzgeber positiv an ein tatbestandsmäßiges Handeln und gerade nicht an ein pflichtwidriges Unterlassen anknüpft, wirkt die Steuerhinterziehung in der Begehungsvariante des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO geradezu als Prototyp eines Herrschaftsdeliktes, das keine spezifische Pflichtverletzung voraussetzt und in dessen Rahmen es zur Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme deshalb auf das Kriterium der Tatherrschaft ankommen müsste. Bei unbefangener Betrachtung des Steuerhinterziehungstatbestandes zeichnet sich demnach insgesamt ein verhältnismäßig eindeutiges Bild von dessen Deliktscharakter. Trotzdem werden gegen die Differenzierung des § 370 Abs. 1 AO in ein Allgemeindelikt (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO) und zwei Pflichtdelikte (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO) verschiedene Einwände vorgetragen.

Anmerkungen

[1]

BGH v. 24.10.2002, 5 StR 600/01, wistra 2003, 100 (102); v. 12.11.1986, 3 StR 405/86, wistra 1987, 147; Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht § 370 AO Rn. 87, 276; MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 282, 351; Seer Steuerrecht, § 23 Rn. 26.

A. § 370 Abs. 1 AO als reines Pflichtdelikt

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Es gab und gibt bis heute vereinzelte Stimmen, die § 370 Abs. 1 AO als reines Pflichtdelikt interpretieren wollen.[1] Bei unterstellter Richtigkeit dieser Auffassung sowie einer strengen Anwendung der Tatherrschaftslehre im Sinne Roxins wäre das Tatherrschaftskriterium dann nicht das maßgebliche Kriterium, um Täterschaft und Teilnahme im Rahmen der Steuerhinterziehung voneinander abzugrenzen.

Ursprünglich konnte sich diese Auffassung noch auf den Wortlaut des § 392 RAO 1931 stützen, der Steuerstraftaten für eine „Verletzung von Pflichten, die Steuergesetze im Interesse der Besteuerung auferlegen“, hielt.[2] Nach dem ersatzlosen Wegfall des § 392 RAO 1931 im Zuge des 2. AOStrafÄndG wurde diesem Argument jedoch die Grundlage entzogen.[3]

Heute wird der Versuch unternommen, diesen Ansatz auf ein neues Fundament zu stellen. Hierzu wird die Auffassung vertreten, dass das tatbestandliche Unrecht des § 370 Abs. 1 AO insgesamt in der Verletzung einer steuerlichen Mitwirkungspflicht gesehen werden und daher § 370 Abs. 1 AO vollständig als Pflichtdelikt interpretiert werden müsse.[4] Gedanklicher Ausgangspunkt dieser Überlegungen ist, dass es im Rahmen der Abgrenzung zwischen einer Steuerhinterziehung durch aktives Tun und einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen zu – zum Teil unüberbrückbaren – Abgrenzungsschwierigkeiten komme. Diese könnten nur dann vermieden werden, wenn § 370 Abs. 1 AO einheitlich als Pflichtdelikt interpretiert werde.[5]

Die Steuerhinterziehung stelle in ihrem eigentlichen Kern ein Unterlassungsdelikt dar. Grund hierfür sei, dass der Fiskus in aller Regel keine eigene Kenntnis von dem ihm zustehenden Steueranspruch habe, sondern für dessen Ermittlung auf die Mitwirkung der Steuerpflichtigen durch Abgabe ihrer steuerrelevanten Daten angewiesen sei. Hieraus ergebe sich eine echte Mitwirkungspflicht. Werde diese verletzt, liege eine Steuerhinterziehung durch Unterlassen vor.[6] Nur in Ausnahmefällen sei von einer Steuerhinterziehung durch aktives Handeln auszugehen. Dies sei nur dann der Fall, wenn der Fiskus ausnahmsweise selbst – ohne auf Mitwirkungspflichten angewiesen zu sein – Kenntnis von seinem Steueranspruch habe.[7] Dies wiederum sei dann der Fall, wenn der Fiskus selbst über die notwendigen Informationen zur Steuerfestsetzung verfüge. Steuerhinterziehung durch aktives Tun stelle sich in diesen seltenen Fällen als „Abbruch eines rettenden Kausalverlaufes“ dar, weil der Fiskus ohne das nachträgliche aktive Eingreifen durch das Tätigen falscher Angaben seinen berechtigten Steueranspruch hätte durchsetzen können.[8] Tatgerichte hätten also bisweilen die schwierige Aufgabe, zwischen aktivem Handeln und Unterlassen zu unterscheiden. Hierbei ergäben sich jedoch erhebliche Abgrenzungsschwierigkeiten sowohl in objektiver als auch in subjektiver Hinsicht. In objektiver Hinsicht sei beispielsweise in vielen Fällen problematisch, dass die Strafgerichte im Zeitpunkt der Hauptverhandlung – „also regelmäßig Jahre nach Abgabe der unrichtigen Erklärung“[9]- noch festzustellen hätten, ob der Fiskus ohne die unrichtigen Angaben zu einer zutreffenden Steuerfestsetzung gekommen wäre und damit ein rettender Kausalverlauf vorgelegen habe, der erst durch die falschen Angaben abgebrochen worden sei. Eine solche Feststellung sei aufgrund des regelmäßig hohen Zeitablaufs in der überwiegenden Zahl der Fälle jedoch nicht mehr mit der für eine Verurteilung erforderlichen Sicherheit zu treffen.[10] Schwierigkeiten ergäben sich darüber hinaus aber auch bei der Feststellung des subjektiven Tatbestandes. Hier sei es zumeist schwierig, dem Angeklagten im Prozess nachzuweisen, dass der rettende Kausalverlauf, also die Tatsache, dass die Finanzbehörde zu einer zutreffenden Steuerfestsetzung gekommen wäre, wenn er keine falschen Angaben gemacht hätte, von seinem Vorsatz umfasst war. Dies sei vor allem deshalb problematisch, weil es sich bei der Steuerfestsetzung regelmäßig um einen internen Behördenvorgang handele, von dem der Angeklagte im Normalfall keinerlei Kenntnis haben könne. Ohne genaue Kenntnis von einem Umstand sei es jedoch nur schwer möglich, Vorsatz auf genau diesen Umstand zu haben, beziehungsweise für die Gerichte, diesen Vorsatz hinreichend sicher nachzuweisen.[11] Hieran verdeutlichten sich die Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen aktivem Tun und pflichtwidrigem Unterlassen im Bereich der Steuerhinterziehung.

In Anbetracht der Tatsache, dass § 370 Abs. 1 AO im Hinblick auf seinen persönlichen Anwendungsbereich so interpretiert werden müsse, dass eine Steuerhinterziehung durch Unterlassen nicht von jedermann, sondern nur von im konkreten Fall Erklärungspflichtigen begangen werden könne, komme der Abgrenzung zwischen aktivem Tun und Unterlassen jedoch ein extrem hoher Stellenwert zu. Dieser Stellenwert führe dazu, dass die skizzierten Abgrenzungsschwierigkeiten nicht hinnehmbar seien.[12] Denn, wenn sich nicht mit der für eine Verurteilung notwendigen Sicherheit feststellen lasse, ob ein Handeln oder ein Unterlassen vorgelegen habe, müsse eine Person, die nicht unter den persönlichen Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1 Nr. 2 oder Nr. 3 AO falle, im Zweifel freigesprochen werden, weil in diesen Fällen eben nicht ausgeschlossen werden könne, dass nur ein Unterlassen vorlag.[13]

Derart unbefriedigende Ergebnisse ließen sich vermeiden, wenn der Unterscheidung zwischen Handeln und Unterlassen keine entscheidende Bedeutung bei der Bestimmung von Täterschaft zugemessen werden müsste. Dies sei aber nur dann möglich, wenn § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Pflichtdelikt interpretiert werden könne, denn im Rahmen von Pflichtdelikten sei die konkrete Verhaltensform für die Bestimmung der Strafbarkeit weitgehend unerheblich. Das Verhaltensunrecht dieser Delikte bestehe nämlich allein in der Verletzung der konkreten Verpflichtung, wobei es nicht darauf ankomme, ob diese Pflicht durch aktives Tun oder durch Unterlassen verletzt werde.[14]

Werden somit die Motive für die Auffassung, die Steuerhinterziehung müsse insgesamt als Pflichtdelikt interpretiert werden deutlich, stellt sich die weitergehende Frage, auf welche dogmatische Grundlage diese Interpretation gestützt werden kann. In der steuerlichen Mitwirkungspflicht wird ein besonderes persönliches Merkmal im Sinne des § 28 StGB gesehen, das nicht auf § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO beschränkt sei, sondern zusätzlich für § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO gelte und damit auch diesen Tatbestand einer Interpretation als Pflichtdelikt zugänglich mache.[15] Hier bestehen Parallelen zu der Pflichtdeliktslehre Roxins. Dieser knüpfe die Interpretation eines Straftatbestandes als Pflichtdelikt an bestimmte Voraussetzungen, wobei eine Analyse des § 370 Abs. 1 AO zeige, dass dieser Tatbestand sämtliche der von Roxin für ein Pflichtdelikt aufgestellten Voraussetzungen erfülle. Nach dem Verständnis Roxins sei konstituierende Voraussetzung von Pflichtdelikten, dass eine Person gegen ihr obliegende Leistungsanforderungen einer bestimmten sozialen Rolle verstoße, und dieser Verstoß die Funktionsfähigkeit eines bestimmten Lebensbereiches gefährdet habe.[16] Dieses Bild entspreche exakt dem abstrakten Regelungsgehalt des § 370 Abs. 1 AO. Außerstrafrechtliche, steuerliche Mitwirkungspflichten würden jedermann eine bestimmte soziale Rolle zuschreiben. Bei einem Verstoß gegen diese Pflichten komme es zu einer Verletzung der dem Verpflichteten zugeschriebenen sozialen Rolle. Hierdurch gefährde er das Steuersystem als geschützten Lebensbereich. Eine derartige Interpretation gelte insbesondere auch für den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, was dazu führe, dass § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Pflichtdelikt interpretiert werden müsse.[17]

Neben den vorstehend geschilderten Überlegungen lassen auch systematische Überlegungen Raum für Spekulationen, ob nicht § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Pflichtdelikt interpretiert werden müsste.[18] Ausgangspunkt dieser Überlegungen ist ein Vergleich des § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 AO mit § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO. Nach der zweiten Alternative der Nr. 1 des § 370 Abs. 1 AO macht sich wegen Steuerhinterziehung strafbar, wer über steuerlich erhebliche Tatsachen unvollständige Angaben macht. Nun sei zu überlegen, ob nicht das aktive Tätigen unvollständiger Angaben gleichsam als Kehrseite immer auch das Unterlassen vollständiger Angaben beinhalte.[19] Interpretiere man demgemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 AO als Unterlassungsdelikt, müsse auch die besondere Pflicht aus Nr. 2 und Nr. 3 hierher übertragen werden, weil ein strafrechtlicher Unterlassungsvorwurf nur dann gerechtfertigt sei, wenn den Unterlassenden korrespondierend eine Handlungspflicht treffe. Wenn als Folge derartiger Überlegungen neben § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO auch § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 AO als Pflichtdelikt zu interpretieren sei, könne dieser Umstand als systematisches Argument erwogen werden, auch § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 1 AO und damit § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Pflichtdelikt zu charakterisieren.[20]

Zusammenfassend kann also festgehalten werden, dass mit dem Vorstehenden zwei denkbare Argumentationsmuster dargetan sind, auf deren Grundlage § 370 Abs. 1 AO – entgegen seines scheinbar eindeutigen Wortlauts – insgesamt als Pflichtdelikt interpretiert werden könnte, was zu einer Unanwendbarkeit der Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne führen würde.

Anmerkungen

[1]

Siehe in der Vergangenheit etwa Buschmann NJW 1968, 1613 (1614); Leise ZfZ 1965, 193 (198); Schulze DStR 1964, 416 (422) sowie heute Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 212 ff.

[2]

Bender wistra 2004, 368 (371).

[3]

Joecks F/G/J Steuerstrafrecht, § 370 Rn. 18.

[4]

Siehe etwa Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 217 f., 220 ff., 267; MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 280, 384.

[5]

MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 280.

[6]

MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 283.

[7]

MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 283.

[8]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 196.

[9]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 198.

[10]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 198.

[11]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 201.

[12]

Siehe bspw. Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 267.

[13]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 201.

[14]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 210.

[15]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 233, 238 ff.

[16]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 221 f.

[17]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 222.

[18]

Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 90.

[19]

In diesem Sinne auch Hellmann in HHSp., § 370 AO Rn. 69; MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 225.

[20]

Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 90; der eine solche Interpretation zwar für denkbar, im Ergebnis jedoch nicht für überzeugend hält.

B. § 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt

34

Im genauen Gegenteil dazu existiert eine andere Auffassung, die § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Allgemeindelikt interpretiert.[1]

Bei unterstellter Richtigkeit dieser Auffassung könnte der Tatherrschaftsgedanke zur Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme auf sämtliche Varianten von § 370 Abs. 1 AO angewendet werden, ohne dass es zuvor einer Klärung der Frage bedürfte, ob die Tatherrschaftslehre – entgegen der Beteuerung Roxins – nicht unter Umständen doch auch auf solche Delikte angewendet werden kann oder muss, die das tatbestandliche Unrecht von der Verletzung einer bestimmten Pflicht abhängig machen.[2]

Wie bereits die zuvor dargestellte Auffassung zur Interpretation des § 370 Abs. 1 AO leiten auch die Vertreter dieser Auffassung ihre Thesen aus einer bestimmten praktischen Problematik der Anwendung des § 370 Abs. 1 AO her. War dies bei der zuvor geschilderten Auffassung noch die Schwierigkeit in der Praxis aktives Tun von Unterlassen abzugrenzen, geht es hier um die Schwierigkeit in Fällen des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO Hintermänner strafrechtlich zur Verantwortung zu ziehen. Dies zeige sich vor allem in Fällen des Zollschmuggels.[3] Hier könnten oftmals nur die Transportpersonen, denen jedoch nur eine untergeordnete Rolle in der kriminellen Organisation zukomme, strafrechtlich belangt werden. Grund hierfür sei, dass nur diese eine Gestellungspflicht im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO treffe[4] und sich deshalb bei einem pflichtwidrigen Unterlassen der Gestellung auch nur diese nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO strafbar machen könnten. Straffrei blieben dagegen regelmäßig die nicht gestellungspflichtigen Hintermänner des Schmuggels, denen im Rahmen der Organisation in der Regel aber eine Hauptrolle zukomme. Dies sei ein unbefriedigendes Ergebnis.[5]

Hauptargument für eine mögliche Interpretation des § 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt sei in erster Linie eine grammatikalische Auslegung des Tatbestandes. Eine solche zeige, dass der Gesetzgeber den persönlichen Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO nicht auf speziell Verpflichtete habe beschränken wollen. Maßgeblich für die Bestimmung des persönlichen Anwendungsbereiches sei nämlich nicht die adverbiale Bestimmung „pflichtwidrig“, sondern das Indefinitpronomen „wer“, welches sich auf den gesamten Tatbestand des § 370 Abs. 1 AO beziehe. Die adverbiale Bestimmung „pflichtwidrig“ beschreibe dagegen lediglich die Art und Weise eines Verhaltens, begründe aber gerade keine „Pflichtenstellung mit einem persönlichen Einschlag“.[6]

Zusätzlich zu diesem grammatikalischen Argument deute darüber hinaus die Rechtsprechung des BGH auf eine Interpretation des § 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt hin.[7] Der BGH hatte über die Frage zu entscheiden, ob es sich bei der in § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO genannten Pflicht um ein besonderes persönliches Merkmal im Sinne des § 28 StGB handele.[8] Hintergrund der dieser Entscheidung zugrunde liegenden Revision war eine erstrebte Strafmilderung des Angeklagten, die dieser auf § 28 StGB stützen wollte. Der BGH verwehrte dem Revisionsführer diese Strafmilderung jedoch unter Hinweis darauf, dass er zwischen täterbezogenen persönlichen Merkmalen – auf die § 28 Abs. 1 StGB anwendbar sei – und tatbezogenen Merkmalen – auf die § 28 Abs. 1 StGB nicht anwendbar sei – unterscheide.[9] Bei der in § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO genannten Pflicht handele es sich lediglich um ein tatbezogenes Merkmal, weshalb § 28 Abs. 1 StGB keine Anwendung finde. Dies sei daran zu erkennen, dass die von § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO gemeinten Pflichten aus gesetzlichen Regelungen wie beispielsweise der Auskunftspflicht nach § 93 AO folgten und damit an „objektive Vorgänge des täglichen Lebens“ [10] anknüpften. Hierin sei keine täterbezogene, sondern eine reine tatbezogene Pflicht zu sehen.[11]

Aus dieser Argumentation folge im Umkehrschluss, dass auch der BGH der Auffassung zuneige, § 370 Abs. 1 AO sei insgesamt als Allgemeindelikt zu interpretieren.[12] Denn wenn die aus § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO folgende Verpflichtung für den BGH keine besondere persönliche Pflicht im Sinne des § 28 StGB darstelle, hieße das zwingend, dass er diese Vorschrift insgesamt nicht als Pflichtdelikt interpretiert wissen wolle. Dies wiederum könne im Umkehrschluss nur bedeuten, dass der BGH die Vorschrift insgesamt als Allgemeindelikt einordne.[13]

Anmerkungen

[1]

Bender wistra 2001, 161 (165); ders. ZfZ 2003, 255 (256 f.); ders. wistra 2004, 368 (371); Kuhlen FS Jung, S. 445 (455 ff.); in diese Richtung auch Jäger F/G/J Steuerstrafrecht, § 370 Rn. 224c.

[2]

Siehe hierzu in Ansätzen bereits Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 54 f.

[3]

Siehe etwa Bender wistra 2004, 368 ff.

[4]

Aufgrund der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union entfallen die Probleme der täterschaftlichen Erfassung von Hintermännern beim Schmuggel heute indes. Grund hierfür ist, dass Art. 139 Abs. 1 UZK die Gestellungspflicht auch auf Personen, in deren Namen oder in deren Auftrag die Person handelt, die die Waren in das Gebiet verbracht hat sowie auf Personen ausweitet, die die Verantwortung für die Beförderung der Waren nach dem Verbringen in das Zollgebiet der Union übernommen haben.

[5]

Siehe nur Bender wistra 2004, 368.

[6]

Bender wistra 2004, 368 (371); Jäger F/G/J Steuerstrafrecht, § 370 Rn. 224 c; Kuhlen FS Jung, S. 445 (457 f.).

[7]

Kuhlen FS Jung, S. 445 (458).

[8]

BGH v. 25.1.1995 5 StR 491/94, BGHSt 41, 1 ff.

[9]

BGH v. 25.1.1995 5 StR 491/94, BGHSt 41, 1 f.

[10]

BGH v. 25.1.1995 5 StR 491/94, BGHSt 41, 1 (4).

[11]

BGH v. 25.1.1995 5 StR 491/94, BGHSt 41, 1 (4).

[12]

Kuhlen FS Jung, S. 445 (458).

[13]

Kuhlen FS Jung, S. 445 (458).

C. Stellungnahme

35

Beide zuvor geschilderten Ansichten weisen zu Recht auf Missstände in der Struktur des § 370 Abs. 1 AO hin. Bestehende Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen den einzelnen Verhaltensformen werden ebenso überzeugend dargestellt wie der Umstand, dass der Pflichtwidrigkeitscharakter der Unterlassungstatbestände des § 370 Abs. 1 AO die strafrechtliche Verfolgung von Hintermännern, speziell im Bereich des Zollschmuggels, erschwert.[1] Bei dem nachvollziehbaren Versuch einer Auflösung dieser Schwierigkeiten darf jedoch der Umstand, dass der Tatbestand des § 370 Abs. 1 AO sehr klar formuliert ist, nicht allzu weit in den Hintergrund treten.[2] In Anbetracht dieser klaren Formulierung überdehnen beide Ansichten, die für eine einheitliche Interpretation des Deliktscharakters des § 370 Abs. 1 AO, entweder als reines Pflicht- oder als reines Herrschaftsdelikt, eintreten, die Grenze des Wortlautes der Vorschrift.

Anmerkungen

[1]

Siehe jedoch oben 4. Fn zu Rn. 34.

[2]

So im Ergebnis zuletzt auch BGH v. 9.4.2013 1 StR 586/12, DStR 2013, 1177 (1181).

Teil 5 Der Deliktscharakter des § 370 Abs. 1 AO › C. Stellungnahme › I. Interpretation als reines Pflichtdelikt

I. Interpretation als reines Pflichtdelikt

36

Im Ergebnis vermag zunächst die Auffassung, § 370 Abs. 1 AO könne als reines Pflichtdelikt interpretiert werden, nicht zu überzeugen. Der gesetzgeberische Wille, nur im Unterlassungsbereich auf Pflichtwidrigkeit abstellen zu wollen, wird durch den Wortlaut der Vorschrift eindeutig dokumentiert. Für die Annahme, auch § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO wolle die Verletzung einer außerstrafrechtlichen, dem allgemeinen Steuerrecht entspringende, Verhaltenspflicht sanktionieren, findet sich dagegen keinerlei Andeutung im Wortlaut der Vorschrift. Hinzu kommt Folgendes: Im Rahmen dieser These wird ausgeführt, dass es einer wertenden Korrektur der herkömmlichen Tatbestandsinterpretation bedürfe, um Schwierigkeiten in der Abgrenzung von Handeln und Unterlassen zu umgehen.[1] Hierbei wird aber offensichtlich nicht beachtet, dass eine derart wertende Korrektur zwingend auch zu Verschiebungen im Bereich potentieller Tathandlungen führen würde. Im Rahmen von Pflichtdelikten werden weniger hohe Anforderungen an die Qualität der Tathandlung gestellt als dies im Bereich der Herrschaftsdelikte der Fall ist.[2] Dies ist eine logische Folge aus dem Umstand, dass bei Pflichtdelikten weniger die konkrete Handlung als mehr die Verletzung einer spezifischen Pflicht im Fokus steht. Die Haftung des Verpflichteten ist daher derjenigen eines Garanten angenähert.[3] Bei einer Interpretation der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO als Pflichtdelikt, besteht die Gefahr, dass eine Person in den Fokus der Ermittlungsbehörden rückt, der zwar keine konkrete Tathandlung im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, wohl aber eine Pflichtverletzung vorgeworfen werden kann. Da nur § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO ausdrücklich eine Pflichtverletzung genügen lassen, muss an das Verhalten, welches den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO verwirklicht, im Gegensatz dazu ein erhöhter Maßstab angelegt werden. Die bloße Verletzung einer Pflicht darf gerade nicht ausreichen, um den Tatbestand zu erfüllen. Ohne eine entsprechende Änderung des Wortlautes von § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO würde eine Anwendung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO bei bloßer Verletzung einer spezifischen Pflicht daher gegen den Grundsatz „nullum crimen sine lege“ aus Art. 103 Abs. 2 GG verstoßen.

Auch die systematischen Überlegungen, die scheinbar für eine Interpretation des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO als Pflichtdelikt sprechen, greifen im Ergebnis nicht durch. Das Tätigen unvollständiger Angaben im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 AO ist im Ergebnis nicht mit dem Unterlassen steuerlicher Angaben im Sinne von § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO vergleichbar.[4] Unvollständige Angaben im Sinne der Nr. 1 kann jedermann tätigen, der überhaupt steuerlich erhebliche Angaben macht. Auf eine spezielle steuerliche Erklärungspflicht kommt es hierbei nicht an. Demgemäß ist es zwar zutreffend, dass einer Person, die spezielle steuerliche Erklärungspflichten im Sinne von § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO treffen, beim Tätigen unvollständiger Angaben im Rahmen von Nr. 2 und Nr. 3 gleichzeitig der Vorwurf gemacht werden kann, keine vollständigen Angaben im Sinne der Nr. 1 getätigt zu haben. Auf diese Personen beschränkt sich diese Möglichkeit aber nicht. Derselbe Vorwurf kann daneben auch noch an Personen gerichtet werden, die keine Erklärungspflichten nach Nr. 2 und Nr. 3 treffen. Dies erweitert den persönlichen Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO über die Fälle der Nr. 2 und Nr. 3 hinaus und macht deutlich, dass auch nicht persönlich verpflichtete Personen in der Lage sind, einen derartigen Tatverlauf zu beherrschen.[5] Würden solche Personen nicht von dem Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO erfasst, hätte dies vermeidbare Strafbarkeitslücken zur Folge.[6] Wollte man § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO als Pflichtdelikt begreifen, könnte sich hiernach jedoch konsequenterweise nur ein persönlich Verpflichteter strafbar machen.

Insgesamt kann der Auffassung, § 370 Abs. 1 AO sei vollständig als Pflichtdelikt zu interpretieren, deshalb nicht gefolgt werden.

Anmerkungen

[1]

Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 210 f.

[2]

In diese Richtung Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 55.

[3]

In diese Richtung Haas Die Theorie der Tatherrschaft und ihre Grundlagen, S. 55.

[4]

Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 91.

[5]

Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 91.

[6]

Hellmann in HHSp., § 370 AO Rn. 70.

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