Е. В. Ордынская

ТРАНСФОРМАЦИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В ПЕРИОД КРИЗИСА.
РОССИЙСКИЙ И ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ

Монография

ebooks@prospekt.org

Информация о книге

УДК 336.22

ББК 67.402

         О-65

Автор:

Ордынская Е. В., кандидат экономических наук, советник государственной гражданской службы РФ 3 класса, аттестованный налоговый консультант, ведущий научный сотрудник лаборатории прогнозирования финансовых ресурсов Института народно-хозяйственного прогнозирования Российской академии наук, доцент кафедры финансов и валютно-кредитных отношений Всероссийской академии внешней торговли Минэкономразвития.

Монография «Трансформация налоговой системы в период кризиса: российский и зарубежный опыт» посвящена актуальным вопросам реформирования налоговых систем в различных странах. В книге рассмотрен опыт проведения налоговых реформ в ряде европейских стран, США, Китае и некоторых других зарубежных странах, а также в Российской Федерации. Особенностью монографии является подробный анализ сходства и различий основных направлений налоговых реформ, проводимых в разных государствах, а также влияния последствий данных реформ на уровень налогового бремени на различные группы налогоплательщиков.

Законодательство приводится по состоянию на май 2016 г.

Монография представляет интерес как для специалистов в области налогообложения, так и для широкого круга читателей.

УДК 336.22

ББК 67.402

© Ордынская Е. В., 2016

© ООО «Проспект», 2016

Введение

В области финансов открытия невозможны¹.

Ни одно государство не может существовать без использования весьма значительных финансовых ресурсов. Такие ресурсы поступают в национальные бюджеты различных стран в весьма значительной степени за счет налоговых поступлений. В Российской Федерации, например, доля налогов в общих доходах консолидированного бюджета в последние 15–20 лет в среднем составляла примерно 65 %, а в отдельные годы превышала 90 %. В странах с развитой рыночной экономикой этот показатель несколько ниже, но, тем не менее, его значение также достаточно велико.

Помимо этого, налоговая система является одним из важнейших инструментов регулирования экономических процессов. От того, насколько существующая налоговая система адекватна общей ситуации в стране, во многом зависит дальнейшее развитие национальной экономики в целом.

Национальные налоговые системы призваны не только выполнять собственно фискальную функцию, но также должны способствовать росту экономической безопасности государства посредством обеспечения устойчивого и достаточного для нормальной деятельности государства притока доходов в казну, формирования привлекательного инвестиционного климата, развития социальной сферы.

Как отмечают многие исследователи, в любой стране развитие системы налогообложения и уровень ее оптимальности являются показателями экономического и социального развития государства.

Именно путем налогового регулирования в обществе достигается относительное равновесие между общественными потребностями и ресурсами, необходимыми для их удовлетворения. Посредством налогов государство решает экономические, социальные и многие другие общественные проблемы. Эффективный налоговый механизм может выступать катализатором социально-экономического развития, процесса перехода к устойчивому и качественному экономическому росту, основанному на инновационной составляющей. И наоборот, неэффективная, громоздкая, сильно забюрократизированная налоговая система — существенное препятствие на пути экономического роста.

Особенно острыми вопросы реформирования налоговой системы становятся именно в периоды экономических кризисов и потрясений. И это неслучайно. Вероятность возникновения глобальных финансово-экономических кризисов в настоящее время значительно возрастает вследствие формирования единого мирового экономического пространства. Экономические кризисные явления приобретают общепланетарные масштабы. В глобализирующейся экономике любая дестабилизация в хозяйственной жизни одной из развитых стран или же в ее валютно-фондовой сфере может спровоцировать мировой кризис.

В таких кризисных ситуациях особенно остро ощущается потребность в финансовых ресурсах, приток которых в бюджет обеспечивают преимущественно налоговые платежи. Экономическая активность хозяйствующих субъектов в эти моменты снижается, многие предприниматели становятся банкротами, налоговые доходы бюджета снижаются. И тогда практически перед каждым правительством встает вопрос о поиске дополнительных источников доходов. Наиболее очевидным и простым выходом из сложившейся ситуации представляется повышение налогов. Но так ли это на самом деле? Опыт реформирования налоговых систем многих стран показывает, что это не совсем так. Более того, многие страны, которые на определенных этапах налоговых реформ пошли по пути усиления налогового бремени, вынуждены были впоследствии снижать налоговую нагрузку, так как рост налогов не принес ожидаемого эффекта. Последний мировой финансовый кризис показал, что в этих странах восстановление экономики происходило гораздо медленнее, часто рост ВВП опять сменялся спадом. Напротив, наиболее быстрое восстановление темпов роста экономики было достигнуто именно в тех странах, где налоговая нагрузка в кризисные периоды снижалась. Справедливости ради следует отметить, что самый существенный положительный эффект налоговые реформы принесли в тех странах, где они не являлись исключительно авральными антикризисными мерами, а были тщательно взвешены, подготовлены и начали претворяться в жизнь еще до масштабного развертывания кризиса. Весьма ярким примером такого реформирования может быть экономика Германии.

Кроме того, последним налоговым реформам большинства стран были присущи еще две особенности. Практически все страны пытались упростить процесс налогообложения, сделать налоговые системы более прозрачными и понятными. Большинство реформ, помимо реформирования собственно национальных налоговых систем, также имели целью устранить возможности для незаконной минимизации налоговых обязательств, как на национальном уровне, так и на межнациональном.

Глава I.
Налоговые реформы в отдельных странах

1.1. Принципы налогообложения как основа налоговых реформ

Принципы налогообложения — это идеи, которые являются основой для формирования и функционирования налоговых механизмов. Принципы относятся не к собственно самой налоговой системе, а скорее к социальной среде, поддерживающей эту систему, способствующей одновременно как ее устойчивости, так и динамике².

Принципы построения налоговой системы государства были сформулированы еще Адамом Смитом в одном из его важнейших трудов «Исследование о природе и причинах богатства народов» в 1776 году. А. Смит обозначил следующие четыре правила налогообложения, назвав их «максимами»:

— налоги должны уплачиваться в соответствии со способностями и силами подданных;

— размер налогов и сроки их уплаты должны быть точно определены до начала налогового периода;

— время взимания налогов устанавливается удобным для налогоплательщика;

— каждый налог должен быть задуман и разработан так, чтобы он брал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит казначейству государства³.

В дальнейшем многие исследователи дополняли и расширяли сформулированные Смитом основные принципы налогообложения. Значительный вклад в изучение принципов налогообложения внесли такие ученые, как А. Вагнер, Рошер, Н.И. Тургенев и др. Вопросы, связанные с основами налогообложения, с принципами построения налоговых систем, не утеряли своей актуальности и сегодня. Именно основываясь на важнейших принципах построения налоговых систем, возможно осуществить налоговые реформы, которые не только позволят повысить эффективность собственно налогообложения, но и будут способствовать росту и развитию экономики в целом, повышению уровня жизни населения, обеспечению социальной стабильности в обществе.

Говоря о развитии принципов налогообложения в российской экономической науке, нельзя не упомянуть труд Н.И. Тургенева «Опыт теории налогов». По сути, это первая работа, посвященная проблемам становления налоговой политики и основ финансовой системы России. В ней сформулированы пять фундаментальных правил установления и взимания налогов.

«Первое правило. Равное распределение налогов.

Налоги должны быть распределены между всеми гражданами в одинаковой соразмерности; пожертвования каждого на пользу общую должны соответствовать силам его, т. е. его доходу. … Все должны споспешествовать благу всех. Правительство обязано стараться отклонять, сколь возможно, тяжесть налогов от простого народа.

Второе правило. Определенность налога.

Количество налога, время и образ платежа должны быть определены, известны платящему и независимы от власти собирателей.

Третье правило. Собирание налогов в удобнейшее время.

Подать с поземельного дохода или с дохода от домов, требуемая в то время, когда сии доходы обыкновенно получаются, есть подать, требуемая в самое удобное время для платящего. Пренебрежение сего правила не принесет никакой пользы. Наблюдение сего правила облегчает подать для платящего: он платит в то время, когда важная часть его дохода находится в руках его, и таким образом налог делается для него менее тягостным.

Все преимущество податей с потребления состоит в том, что каждый платит их тогда, когда ему заблагорассудится.

Четвертое правило. Дешевое собирание налогов.

Количество пожертвований, делаемых народом, должно сколь возможно более равняться доходу, получаемому от того Правительством. Сие правило предписывает Правительству старание печься о том, чтобы собирание налогов становилось ему сколь возможно дешевле. От получаемых налогов Правительство должно уделять сколь возможно менее на издержки собирания оных.

Пятое правило. Общее правило при взимании налогов.

Налог должен всегда быть взимаем с дохода, и притом с чистого дохода, а не с самого капитала; дабы источники доходов Государственных не истощались»⁴.

Не меньший интерес представляют принципы налогообложения, сформулированные немецким экономистом Адольфом Вагнером (рис. 1.1). По сравнению с принципами А. Смита, принципы Вагнера принимают принципиально новое значение. А. Вагнер выделил девять принципов, которые объединил в четыре следующие группы.

Первая группа. Финансовые принципы организации налогообложения.

Достаточность налогообложения.

Эластичность (подвижность) налогообложения. Означает, что налогообложение должно быть способным адаптироваться к государственным нуждам. Не все налоги обладают эластичностью, поэтому налоговая система должна заключать в себе и такие налоги, которые при увеличении потребностей можно было бы произвольно увеличить.

Вторая группа. Народнохозяйственные принципы.

Надлежащий выбор источника налогообложения. В данном случае речь идет о том, что необходимо определить, должен налог взиматься только с дохода или капитала отдельных лиц или всех групп населения. Кроме того, А. Вагнер, развивая идеи справедливости применительно к источникам налогообложения, решительно высказался за то, чтобы не только доход, но и капитал являлся источником обложения.

Правильная комбинация налогов в такую систему, которая учитывает условия и возможность их переложения.

Третья группа. Этические принципы.

Всеобщность налогообложения.

Равномерность.

Четвертая группа. Административно-технические принципы.

Определенность налогообложения.

Удобство оплаты.

Низкие затраты взимания налогов.

Рис. 1.1. Принципы налогообложения А. Вагнера

На первое место А. Вагнер ставит финансовые принципы, в то время как многие современные ему исследователи первое место отдавали принципам справедливости и равномерности налогообложения. Вагнер исходил из того, что общественно-хозяйственная система является столь необходимой для людей, что достаточность средств для нее должна быть поставлена на первое место, а принципы справедливости проводятся в той мере, в какой это позволяют финансовые принципы⁵.

В то же время отдельного рассмотрения заслуживают этические принципы налогообложения, сформулированные А. Вагнером. В современном обществе, когда имущественное расслоение достигает небывалых масштабов, вопросы социального неравенства стоят особенно остро. Налогообложение как один из инструментов, предназначенных данную проблему решить, приобретает особое значение.

Первоначальное проявление этических принципов наблюдается в экономике, а как следствие — в налогах. К этическим принципам экономики в целом относятся такие принципы, как:

• принцип справедливости означает, что государство стремится реализовывать свои функции таким образом, чтобы все его системы в результате справедливо действовали по отношению к каждому гражданину;

• принцип всеобщности гласит: нормы, установленные государством, должны распространяться на всех граждан без исключения;

• принцип личной свободы означает, что государство, устанавливая свои нормы, ни в коей мере не ущемляет права каждого человека.

Одной из важнейших задач государства являются формирование и реализация фискальной политики.

Наиболее сложной задачей при этом является необходимость, следуя этическим принципам, обеспечить максимальную эффективность функционирования экономики государства в целом и его налоговой системы в частности. Налоговая политика, являясь инструментом государственного регулирования экономики, должна учитывать основные этические принципы экономики.

Одним из современных исследователей, которые в своих работах уделяли существенное внимание вопросам соотнесения справедливости и эффективности налогообложения, является французский экономист, нобелевский лауреат Морис Алле. Им были сформулированы следующие основополагающие принципы налоговой политики:

• принцип индивидуализации налогообложения;

• принцип недискриминации;

• принцип обезличенности;

• принцип нейтральности;

• принцип законности;

• принцип исключения двойного налогообложения;

• принцип отсутствия произвола.

Принцип индивидуализации налогообложения. Данный принцип гласит, что налог не должен оказывать влияния на индивидуальную возможность каждого гражданина в удовлетворении своих потребностей. В данном случае подразумевается, что налогообложение не должно лишать гражданина возможности свободно распоряжаться своими доходами. Каждый человек должен иметь возможность реализовать свои потребности так же свободно, как если бы налогов не было вообще.

Налогообложение не должно быть нацелено на то, чтобы обеспечить для всех равные условия, но оно должно способствовать обеспечению для каждого гражданина равных возможностей. Налоги не должны бороться с неравенством доходов, если такое неравенство является следствием неравенства услуг, оказываемых каждым. Либеральная концепция равенства в конечном счете не обещает, что все люди будут в равной степени богатыми и влиятельными. Скорее, она обещает отмену привилегий⁶.

Принцип недискриминации требует, чтобы правила налогообложения для всех были одинаковы.

Данная формула признается во всех демократических обществах. Однако Морис Алле трактует ее более широко. Он полагает, что неправильно было бы вводить более высокие налоги по отношению к более высоким доходам, если кто-то получает эти высокие доходы, потому что его услуги являются наиболее ценными для общества. Кроме того, М. Алле утверждает, что нельзя увеличивать налоговое бремя на наиболее прибыльные предприятия, чтобы компенсировать неуплату налогов убыточными предприятиями.

Принцип обезличенности означает, что процесс сбора налогов должен быть основан на уважении человеческой личности, соблюдении прав человека и неприкосновенности частной жизни. Исключение из этого общего правила должны составлять политические деятели, которые обязаны раскрывать свои доходы. Формулируя данный принцип налогообложения, М. Алле говорил о предпочтительности косвенного налогообложения и выступал против любого рода персонификации налогообложения, в том числе и против семейного налогообложения. Исключение, по его мнению, должны составлять лишь государственные служащие, которые обязаны декларировать свои доходы.

Принцип нейтральности. Налоги не должны негативно влиять на эффективность экономики, то есть не должны оказывать отрицательного воздействия на поведение хозяйствующих субъектов (экономических агентов) при принятии ими экономических решений. Особенно остро этот вопрос ставился в отношении налогообложения прибыли корпораций. Он полагал, что высокие доходы успешных компаний — это своего рода вознаграждение за риск, награда за эффективное ведение бизнеса. Тогда как убытки предприятий — следствие плохого управления и проблема устойчивости компании. Он, в частности, рассматривал возможность налогообложения корпоративным налогом также и убыточных компаний. Кроме того, Алле считал необходимым по-разному облагать прибыль компаний, которая была получена за счет введения новейших технологий, переоснащения производства, сокращения издержек и т. д., и спекулятивную прибыль, называемые в терминологии Алле незаработанными доходами. Например, к таким незаработанным доходам он относил прибыли спекулятивных пенсионных фондов и другие аналогичные доходы.

Принцип законности дополняет принцип нейтральности. Согласно принципу законности, доходы от услуг, фактически предоставляемых обществу, например доходы от трудовой деятельности, доходы, связанные с эффективным управлением бизнесом и т. д., следует рассматривать как «законные» (легитимные) доходы. Такие «законные» доходы должны быть освобождены от налогообложения. Налогообложение, по образному выражению М. Алле, должно наносить удар по нетрудовым доходам, т. е. по тем, которые не являются полезными для общества или для отдельной его части⁷.

Принцип исключения двойного налогообложения. Данный принцип гласит, что налоги должны взиматься таким образом, чтобы один и тот же доход не был обложен налогом дважды.

Наконец, последний принцип — принцип отсутствия произвола. Он требует, чтобы сбор налогов осуществлялся на основании простых и понятных правил.

Ряд приведенных положений, выдвинутых Морисом Алле, перекликаются с воззрениями других авторов. Например, Эмиль Джастин Менье еще в 1874 году⁸ писал о том, что должны появиться новые правила налогообложения, чтобы оно было справедливым. Среди них он выделил следующие основные правила:

— налог никогда не должен быть препятствием для ведения бизнеса, для деятельности;

— налог не должен ложиться бременем на человека, но должен быть соотнесен с объектом обложения;

— налоги никогда не должны ограничивать свободу труда;

— каждый налог должен быть уникальным;

— налоговая база должна быть четко зафиксирована;

— налог должен взиматься с общего капитала нации, каждый должен внести свой вклад пропорционально той части капитала, которой он обладает;

— налог должен быть строго определен, а не взиматься произвольно;

— налог должен подлежать уплате в то время и в таком порядке, которые являются наиболее благоприятными для налогоплательщика;

— любой налог следует рассматривать с экономической точки зрения, насколько это возможно.

Говоря о принципе законности, нельзя не вспомнить, например, труды Дж. М. Кейнса, который утверждал, что поддерживать предпринимателей следует только тогда, когда их прибыли связаны с деятельностью, полезной для общества. В противном случае, т. е. если получение доходов не связано с оказанием общественно полезных услуг, такая прибыль должна подлежать налогообложению по максимальным ставкам⁹, что вполне согласуется с тем, что М. Алле называл налоговым ударом по незаработанным доходам.

Предложив вышеприведенные общие принципы, Морис Алле не стремится сделать из них догму. Высказывая свою точку зрения по наиболее важным вопросам налогообложения, он приглашает общество к участию в дискуссии. По его мнению, краеугольным камнем, основной проблемой, которая должна быть решена в области налогообложения, является формирование такой налоговой системы, которая позволит примирить экономическую эффективность и этику. В демократическом обществе граждане должны обладать максимальной свободой выбора в сфере использования полученных ими доходов. Это означает, что налоги должны оказывать минимальное влияние на указанный выбор, создавая при этом для налогоплательщиков минимум неудобств. Эффективное функционирование налоговой системы предусматривает формирование макроэкономической стабильности, создающей условия для устойчивого экономического роста.

Кроме того, М. Алле и его последователи считают, что налоги призваны способствовать сокращению неравенства, выступать в качестве инструмента, позволяющего использовать незаработанные доходы в интересах всего общества¹⁰.

Главная задача любого государства, решаемая в целях обеспечения социально и политически приемлемого компромисса, заключается в определении мер, способных видоизменить распределение доходов в политически желательном направлении¹¹. В данном случае налоги рассматриваются в качестве инструмента перераспределения общественного богатства между различными социальными группами в целях снижения социальной напряженности и поддержания общества. Используя этот рычаг, государство может восстановить экономическую эффективность и разрешить тем самым основную экономическую проблему по обеспечению приемлемого компромисса между экономической эффективностью и справедливым, с точки зрения общества, распределением доходов¹².

И, пожалуй, не менее важными свойствами, присущими эффективной налоговой системе, являются ее стабильность и простота. Изменения в налоговой системе не должны происходить часто и очень резко. Подтверждением данного утверждения может служить опыт налоговых реформ, проводимых во многих странах в связи с необходимостью вывода национальных экономик из глобального кризиса. Именно те страны, которые проводили реформирование своих налоговых систем не в авральном антикризисном порядке, а планомерно, начав реформы еще до начала второй волны кризиса и с учетом опыта 2008–2009 годов, смогли гораздо быстрее восстановить экономический рост.

1.2. Мировой опыт реформирования налогообложения

Налоговое законодательство и налоговая система должны быть максимально простыми для понимания и выполнения предъявляемых требований, должны с легкостью позволять налогоплательщикам исчислить налоговое обязательство, определить применяемые налоговые ставки и возможности применения льгот13,14.

Основные направления проведения налоговых реформ имеют в различных странах определенные сходные черты. Преимущественное большинство реформ в конечном итоге имели целью общее снижение налоговой нагрузки и упрощение правил налогообложения. Однако сокращение налогового бремени происходило по-разному. В первую очередь необходимо отметить, что изменение фискальной нагрузки в разные периоды проведения реформ в разных странах касалось различных категорий налогоплательщиков. В ряде случаев основной целью реформ являлось уменьшение тяжести налогообложения физических лиц, в первую очередь среднего класса. Примером такого подхода могут являться налоговые преобразования, проводимые в США, в особенности в середине двухтысячных годов. В других случаях, напротив, основной целью реформ являлось снижение налоговой нагрузки на корпорации. И при этом происходил рост налогового бремени для отдельных групп физических лиц. В первую очередь возрастала нагрузка на наиболее обеспеченные группы населения. Однако практически для всех проводимых реформ налогообложения характерна следующая общая тенденция. Во всех странах происходил рост размера минимального необлагаемого налогом дохода физических лиц. Следует отметить, что в Российской Федерации такого налогового вычета вообще не существует.

Кроме того, налоговое законодательство подавляющего большинства стран включает в себя нормы, предполагающие возможность налогообложения совокупного семейного дохода супругов, соответственно и применение налоговых вычетов можно осуществить в рамках совокупного семейного дохода. В ходе большинства налоговых реформ происходило улучшение условий применения таких семейных налоговых вычетов, особенно заметным ослабление налоговой нагрузки в этом случае оказалось для семей, имеющих детей. Наиболее ярким примером данного подхода можно назвать налоговые реформы, проводимые в Германии.

Характерно, что снижение налоговой нагрузки не всегда означает прямое уменьшение налоговых ставок. Во многом уровень налогового бремени зависит от размера налоговой базы, количества и широты применения налоговых льгот и т. д. Например, во Франции высокие ставки корпоративного налога на прибыль сочетаются с очень узкой налоговой базой и большим количеством неупорядоченных налоговых льгот. Вследствие этого сложилась парадоксальная ситуация: общая налоговая нагрузка высокая, при этом налоговые поступления в бюджет по налогу на прибыль корпораций довольно-таки низкие.

В отдельных случаях реформы прямо предусматривали увеличение налогового бремени. В первую очередь это относится к попыткам обложить дополнительными налогами наиболее высокие доходы и дорогостоящее имущество, прежде всего предметы роскоши.

Однако ожидаемого долгосрочного эффекта данные меры почти не приносили. Увеличение налоговой нагрузки способствовало краткосрочному притоку дополнительных финансовых ресурсов в бюджет, однако затем происходило снижение налоговых поступлений. Практически во всех странах, которые изначально в качестве антикризисных налоговых мер увеличивали налоговое бремя, в последующие периоды происходило снижение налогов. Например, проводимая в настоящее время во Франции налоговая реформа направлена на снижение тяжести прямого налогообложения, в первую очередь налогообложения доходов. Тогда как некоторое время назад французским правительством были реализованы меры, которые привели к весьма существенному росту налогового бремени на наиболее обеспеченных граждан. Реализация таких мер привела к ощутимому оттоку капитала. Аналогичная ситуация наблюдалась и в Израиле. Практически во всех случаях, когда предпринимались попытки дополнительно обложить сверхдоходы или дорогостоящее имущество, они вызывали «налоговое бегство». А в результате происходило очередное снижение темпов роста экономики.

В ряде стран происходило не абсолютное повышение или снижение налоговой нагрузки, а ее перераспределение между различными группами налогоплательщиков.

В этом случае можно выделить два основных направления такого перераспределения. Первое — смещение основной тяжести налогообложения с юридических лиц на физических лиц. В данном случае речь идет преимущественно не о прямом повышении налоговых ставок налога на доходы физических лиц, а о следующих мерах:

— сокращение налоговых льгот по налогу на доходы;

— расширение налоговой базы по имущественным налогам, взимаемым с физических лиц;

— увеличение ставки налога на прирост капитала или обложение по отдельным ставкам доходов от реализации отдельных видов имущества, если налог на прирост капитала не применяется;

— увеличение налоговых ставок налогов при косвенном налогообложении. Например, рост ставок НДС в европейских странах в последние примерно 3–4 года. Увеличение акцизов.

Второе направление — совершенствование налогового администрирования. Деофшоризация, борьба с уклонением от уплаты налогов. Все налоговые реформы, проводимые с 1980-х годов, предусматривали сокращение возможностей незаконного сокращения налоговых обязательств, в том числе путем вывода облагаемых сумм в низконалоговые зоны (офшоры). В результате должно было произойти смещение налоговой нагрузки с добросовестных налогоплательщиков на налоговых «уклонистов».

В первой половине 80-х годов XX века налоговые реформы были проведены в большинстве ведущих стран мира. Необходимость реформирования налоговых систем обуславливалась попытками перейти к более либеральным методам государственного регулирования экономики, а также намерениями сократить бюджетный дефицит. Кроме того, практически во всех странах в этот период отмечался весьма высокий уровень налогового бремени. Реформы, проводимые различными государствами, во многом имели схожую направленность: упрощение правил налогообложения, снижение налоговой нагрузки при одновременном упорядочении налоговых льгот и сокращение возможности уклонения от уплаты налогов. Одной из присущих тому периоду реформирования особенностью проводимых преобразований, в частности, являлась реализация таких мер налогового воздействия, как снижение налоговых ставок подоходного налога с физических лиц и корпоративного налога на прибыль, увеличение размера необлагаемого налогами минимального дохода, однако при этом одновременно происходили расширение налоговой базы и ограничение применения налоговых льгот. Характерным для данного периода налоговых реформ был девиз, под которым проводились налоговые преобразования в Великобритании: «Низкие налоги делают экономику эффективней».

В области косвенного налогообложения реформирование выразилось в уменьшении таможенных пошлин, снижении уровня акцизного обложения, усилении роли налога на добавленную стоимость и придании ему универсального значения. В 70–80-е годы НДС стал активно заменять налог с оборота и некоторые акцизы. В 80-е годы НДС был введен в ряде стран юго-восточного региона, Америки и Африки¹⁵.

Однако необходимо отметить, что налоговые реформы в разных странах происходили далеко не равномерно, значительно отличались сроки их проведения. В частности, многие исследователи отмечают тот факт, что значительное затягивание процесса реформирования в ФРГ и во Франции привело к возникновению ряда весьма негативных последствий¹⁶.

В итоге осуществления налоговых реформ конца 70-х — начала 80-х годов XX столетия к началу 90-х годов прошлого века определились две основные тенденции реформирования налоговых систем. Часть государств, таких как США, Канада, Австралия, Япония и т. д., пошли по пути преобразовании прямого налогообложения. Другие страны, в первую очередь члены ЕЭС, основные мероприятия своих налоговых реформ осуществили в области косвенного налогообложения. Однако это не означает, что в дальнейшем направления попыток повысить эффективность своих налоговых систем государствами не менялись¹⁷.

Так, в ходе налоговых реформ, проводимых практически во всех странах ОЭСР во второй половине XX — начале XXI века, произошло уменьшение максимальных налоговых ставок налогов на доходы. Они были снижены в среднем на 30 %¹⁸. Таким образом, основная направленность реформ данного периода предусматривала изменение подходов именно по отношению к прямому налогообложению. И это подтверждает то обстоятельство, что проводимые в разных странах налоговые реформы имели ряд общих черт. Процесс реформирования, как уже было отмечено, коснулся прежде всего прямых налогов, таких как налоги на доходы физических лиц и налоги на прибыль корпораций. Одновременно со снижением налоговых ставок происходило некоторое расширение налоговой базы и переход к более жесткому контролю в применении налоговых льгот. Отдельные неэффективные налоговые льготы были отменены или было сокращено их применение, взамен вводились новые или расширялись возможности применения уже существующих налоговых льгот.

В области реформирования налогообложения доходов корпораций основным принципом проводимых реформ выступило положение о том, что лучше применять низкие ставки налогообложения при небольшом количестве налоговых льгот, чем использовать высокие ставки, вводя при этом в налоговое законодательство большое количество налоговых преференций.

Характерной особенностью налоговых реформ, проводимых в европейских странах начиная с 80-х годов XX века, была их общая направленность на снижение налоговой нагрузки. В целом же основной целью экономических реформ было сокращение вмешательства государства в экономику. Однако процесс реформирования в различных странах происходил далеко не однородно. Объясняется данный факт во многом имевшимися отличиями в подходах отдельных государств к масштабам и методам влияния на деятельность хозяйствующих субъектов, к вопросам обеспечения социальных гарантий населению и т. д.

В Великобритании налоговые реформы в конце 80-х годов предусматривали снижение налоговой нагрузки в целях роста эффективности экономики. Максимальные ставки налога на доходы физических лиц в отношении самых высоких доходов были снижены до 60 %, до реформы наиболее высокие доходы населения облагались по ставкам от 83 до 98 %. Максимальная ставка налога на прибыль корпораций снизилась с 52 до 35 %. Проведенная налоговая реформа позволила Великобритании решить проблему вывоза доходов из страны и преодолеть негативные последствия налоговой эмиграции. Проводимые преобразования, в том числе и в области налогообложения, позволили обеспечить в конце 80-х годов ежегодный прирост ВВП на уровне примерно 5 % (рис. 1.2)¹⁹.

Проводимая в то же самое время налоговая реформа в ФРГ основной своей целью также имела снижение налогового бремени, в первую очередь для населения, в особенности для семей с детьми. В течение 1986–1988 годов были повышены необлагаемые минимумы, ослаблена налоговая прогрессия, расширена пропорция обложения, расширены возможности по применению налоговых льгот и др. К 1990 году минимальная налоговая ставка, применяемая при налогообложении доходов физических лиц, была снижена с 22 до 19 %, а максимальная налоговая ставка — уменьшена до 53 %. В итоге в 1990–1991 годах ежегодное увеличение ВВП составило более 5 %, тогда как в 1982 году он снизился примерно на 0,4 % (рис. 1.2)²⁰.

Однако в Германии проведение налоговых реформ было затянуто, основные мероприятия осуществились лишь в начале двухтысячных годов. Похожая ситуация складывалась и во Франции, где основные налоговые реформы были проведены также в самом конце 90-х — начале 2000-х годов. Во Франции увеличение темпов роста ВВП было менее существенным, наибольшее значение данного показателя наблюдалось в 2000 году, когда ВВП вырос примерно на 3,8 % (рис. 1.2).

Следует отметить, что англо-саксонской модели присуще в целом незначительное государственное вмешательство в экономику. Для Германии и Франции, наоборот, свойственна более активная роль государства в регулировании хозяйственных процессов, а также значительный уровень расходов бюджета на социальные нужды. Одним из последствий такого активного вмешательства является более высокая, чем в странах с менее значительной ролью государства в хозяйственной жизни экономических субъектов, налоговая нагрузка.

Например, в конце 90-х годов прошлого столетия налоговое бремя во Франции и в Германии было примерно в 1,5 раза выше, чем в Соединенном Королевстве. Доля налогов в ВВП в Великобритании составляла примерно 27 %, тогда как в тот же период данный показатель во Франции и Германии находился на уровне 45 и 41 % соответственно (рис. 1.3).

Проведение реформ, в том числе и налоговых, в Германии и во Франции было в значительной степени затруднено и серьезными протестами со стороны социал-демократов²¹. При этом сопротивление вызывало не предполагаемое снижение налогового бремени, а перспектива сокращения налоговых доходов государства и, следовательно, уменьшение объемов финансирования социальных программ вследствие понижения налоговых ставок.

Налоговая реформа, проводимая в Германии в начале двухтысячных годов, предполагала сокращение максимальной налоговой ставки индивидуального подоходного налога с физических лиц с 53 до 42 %, снижение основной налоговой ставки с почти 26 до 15 %, увеличение необлагаемого минимального дохода более чем на 20 %. В отношении налогообложения прибыли корпорации был осуществлен переход к единой налоговой ставке 25 %, а также были отменены нормы налогового законодательства, препятствующие слияниям и поглощениям компаний.

В ходе реформы налоговой системы во Франции также произошло снижение максимальных налоговых ставок, применяемых при налогообложении доходов физических лиц и корпораций. Однако тяжесть налогообложения, если подразумевать под этим размеры налоговых ставок, для физических лиц снизилась незначительно, в частности, максимальная ставка подоходного налога уменьшилась с 54 до 52,5 %. Для бизнеса снижение налоговых ставок оказалось более существенным, в особенности для малого бизнеса. Ставка налога на прибыль корпораций для малого бизнеса опустилась с 25 до 15 %, для остальных компаний — с 37 до 33 %.

Также на 30 % снизился налог на нефтепродукты. Кроме того, были отменены отдельные налоги, например налог на автомобили, взнос на погашение социального долга.

В итоге, в результате проведенных реформ налогообложения, как в Великобритании, так и во Франции и Германии произошло некоторое снижение налоговой нагрузки (рис. 1.3). ВВП в то же самое время, с 2001 по 2008 год, во Франции ежегодно увеличивался в среднем на 2 %, в Германии для данного показателя были характерны существенные колебания, но все же в 2006 году был отмечен максимальный прирост ВВП на 3,7 %, в Великобритании ВВП в тот же период в среднем рос на 3 % в год (рис. 1.2).

Рис. 1.2. Великобритания, Франция, Германия. Прирост ВВП, %

Источник: сост. автором по данным URL: http://data.worldbank.org/indicator/NY.GDP.MKTP.KD.ZG/countries?display=default (дата обращения: 29 октября 2015 г.).

Рис. 1.3. Великобритания, Франция, Германия. Налоговые поступления, % в ВВП

Источник: сост. автором по данным: The World Bank. URL: http://data.worldbank.org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS?page=4 (дата обращения: 21 ноября 2015 г.).

При этом разрыв в уровне налогового бремени между Великобританией, Германией и Францией сохранился. Также ни в одной из трех стран не произошло значимого снижения уровня налоговой нагрузки. Более того, во всех этих странах, начиная примерно с середины двухтысячных годов, отмечается рост налоговой нагрузки. В Великобритании данный показатель к 2012 году составил примерно 26–27 %, во Франции — 45 %, в Германии — 39 % (рис. 1.3). Таким образом, Франция и Великобритания по уровню налоговой нагрузки оказались на дореформенном уровне, в Германии налоговое бремя на данный момент все же несколько ниже, чем до проведения реформ. В то же самое время наблюдалось общее сокращение прироста ВВП (рис. 1.3). В целом же наблюдается следующая тенденция: при сокращении налоговой нагрузки ВВП начинает более активно расти, при увеличении налогового бремени темпы роста ВВП снижаются (рис. 1.4, 1.5, 1.6).

Рис. 1.4. Франция. Изменение налоговой нагрузки и ВВП

Источник: сост. автором по данным: The World Bank. URL: http://data.worldbank.org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS?page=4 (дата обращения: 21 ноября 2015 г.).

Рис. 1.5. Германия. Изменение налоговой нагрузки и ВВП

Источник: сост. автором по данным: The World Bank. URL: http://data.worldbank.org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS?page=4 (дата обращения: 21 ноября 2015 г.).

Рис. 1.6. Великобритания. Изменение налоговой нагрузки и ВВП

Источник: сост. автором по данным: The World Bank. URL: http://data.worldbank.org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS?page=4 (дата обращения: 21 ноября 2015 г.).

Что же касается некоторых других итогов реформ, то следует отметить, что промедление с их проведением привело в Германии к сокращению притока иностранных инвестиций в страну и оттока капиталов в страны с более низким уровнем налогообложения. Как следствие, многие эксперты отмечали отставание Германии в сфере информационных технологий. Такого же рода проблемы отмечались и во Франции²².

По мнению многих исследователей, глобальный экономический кризис, начавшийся в 2008–2009 годах, явился следствием формирования современной экономической спекулятивной модели экономики. После завершения первой волны кризиса существенных изменений в этой сфере не наблюдалось, соответственно, постоянная угроза повторения кризисных явлений только возрастает. Подтверждением этого является новый виток мирового кризиса, который произошел весьма скоро после предыдущего его этапа. Одной из основных причин общемировой экономической нестабильности явилось то обстоятельство, что основным механизмом для решения возникших проблем выступила накачка экономики деньгами. Финансовые вложения во все большем объеме превосходят инвестиции в основной капитал, а реальный сектор экономики окончательно стал ведомым по отношению к финансовому сектору экономики²³. Без кардинального изменения избежать дальнейших потрясений практически невозможно. Одним из наиболее эффективных способов разрешения данной проблемы является формирование гибкой, отвечающей требованиям сложившейся ситуации, понятной, максимально простой и прозрачной налоговой системы.

Налоговые реформы, проводимые в большинстве стран после 2010 года, учитывают предшествующий негативный опыт реформирования.

Например, уже в 2013 году в Японии обсуждалась необходимость увеличения размеров амортизационной премии для инновационных предприятий²⁴, а в Великобритании с 2009 по 2013 год происходило постоянное снижение средней эффективной ставки корпоративного налога на прибыль²⁵.

Потери, понесенные финансовыми системами европейских стран в результате экономического кризиса, весьма значительны. Ликвидация их требует существенных усилий, которые, в свою очередь, невозможны без привлечения серьезных финансовых затрат. Для максимально эффективной мобилизации денежных средств государство может попытаться либо увеличить доходы бюджета, либо сократить расходы. Увеличить доходы прежде всего возможно за счет притока дополнительных налоговых поступлений. А это, соответственно, приведет к увеличению налоговой нагрузки, причем абсолютно неважно, за счет каких факторов это происходит — за счет повышения налоговых ставок, расширения налоговой базы, введения новых объектов налогообложения, сокращения налоговых льгот и т. д. Еще одним способом получения дополнительных ресурсов является внутреннее или внешнее заимствование необходимых средств. Также изыскать дополнительные финансовые ресурсы можно, сократив государственные расходы.

Все эти три способа использовались практически всеми странами Евросоюза в процессе поиска путей выхода из кризиса и восстановления экономического роста. Однако методы, применяемые в ходе осуществления антикризисных планов, в разных странах имеют существенные различия.

Ряд стран пошли по пути увеличения налоговой нагрузки, не сокращая при этом государственные расходы. Другие страны, напротив, налоговую нагрузку снижали, сокращая при этом расходы. В отдельных странах происходило сокращение налоговой нагрузки, но при этом государственные расходы не уменьшались, а в отдельных случаях даже наблюдался их рост.

По-разному отразились последствия реформ и на различных категориях налогоплательщиков в разных странах. Например, во Франции и Италии доходы семей, имеющих детей, в результате изменений в налогообложении сократились меньше, они потеряли меньше, чем пенсионеры, а в Ирландии и Великобритании, напротив, сложилась прямо противоположная ситуация. Сокращение общественных расходов происходило также в разных направлениях. В частности, Франция, Ирландия и Великобритания не сокращали расходы на здравоохранение и образование, а Италия и Испания данные расходы уменьшили, причем довольно значительно.

В целом же течение и последствия финансового кризиса именно в Европе имеют ряд особенностей.

Во-первых, в целом в Евросоюзе наиболее тяжелыми последствия кризиса оказались в тех странах, в которых наибольшие поступления в бюджет обеспечивались за счет доходов от финансового сектора и налоговых поступлений от обложения имущества и других активов.

Во-вторых, практически во всех европейских странах мероприятия, проводимые в ходе реформ, не привели к росту эффективности функционирования национальных налоговых систем, и это обстоятельство должно быть учтено на следующем этапе реформирования.

В-третьих, проведенные реформы не обеспечили экономической стабильности, что повлекло за собой увеличение риска экономической неопределенности.

В-четвертых, большинство европейских стран пошли по пути обеспечения большей самостоятельности и прозрачности в финансовой сфере, в частности в борьбе с незаконной налоговой минимизацией.

По данным отдельных европейских исследователей, Франция, Германия и Великобритания в докризисный период демонстрировали довольно устойчивый рост, наиболее стабильным он был в Соединенном Королевстве, где ВВП на душу населения в период с 2000 по 2007 год увеличивался в среднем примерно на 2,3 % ежегодно. Во Франции и Германии наблюдался в тот же период слабый рост — не более 1,5 % в год²⁶. Согласно статистическим данным Организации экономического сотрудничества и развития, ситуация складывалась примерно так же. В указанный период в Великобритании наблюдался стабильный прирост ВВП на душу населения, во Франции и Германии он был менее устойчивым, например, во Франции в отдельные годы значение данного показателя было практически нулевым, а в Германии — отрицательным. Однако наибольшее увеличение ВВП на душу населения в предкризисные годы произошло именно в Германии, где оно в 2006 году составило примерно 4 % (рис. 1.7). Кризис затронул все перечисленные страны. Европейские эксперты утверждают, что во Франции и в Великобритании падение экономики началось в 2008 году, а в Германии — несколько позже, в 2009 году²⁷. По данным ОЭСР, падение началось во всех трех странах примерно одновременно в 2008 году, при этом наиболее существенный спад произошел в Германии, где в 2009 году он был равен 5,3 % (рис. 1.7).

Рис. 1.7. Великобритания, Франция, Германия. Прирост ВВП на душу населения, %

Источник: OECD. Stat URL:https://stats.oecd.org/Index.aspx?DataSetCode=PDB_GR# (дата обращения: 13 января 2016 г.).

Что же касается послекризисной ситуации, то наиболее быстрыми темпами происходило восстановление экономики Германии. Наиболее неблагоприятная обстановка сложилась во Франции, где в 2014 году опять произошло снижение ВВП на душу населения на 0,3 %.

Изменение налоговой нагрузки в последние годы в европейских странах происходило прежде всего за счет увеличения ставок налога на добавленную стоимость (табл. 1.1).

Таблица 1.1

Налоговые ставки по основным налогам и уровень налоговой нагрузки

Страна

Ставки налога на прибыль корпораций, %

Ставки НДС, %

Индивидуальный подоходный налог, ставки налога, %

Налоговые поступления, % ВВП²⁸

Прирост ВВП, %²⁹

Россия
20
18; пониженные: 10 и 0
13
27
1,34

США
от 15 до 39 плюс фиксированная сумма
налог с продаж от 2,9 до 7,25³⁰
от 10 до 39,6³¹
17
2,22

Германия
от 7 до 33³²
19; пониженная: 7
от 0 до 45³³
39
0,11

Франция
47,33³⁴
20; пониженные: 10; 5; 2,1 и 0
от 0 до 52³⁵
45
0,66

Великобритания
20³⁶
20; пониженные: 5; 0
от 0 до 45³⁷
26
1,66

Китай
25
17; пониженная: 13 (в отдельных случаях 11 и 6); для малого бизнеса: 3
от 3 до 45³⁸
19
7,68

Израиль
26,5³⁹
17; пониженная: 7,5
от 10 до 50 плюс фиксированная сумма40
22
3,25

Япония
федеральный уровень 23,9; местный уровень 6; эффективная ставка 32,11
налог на потребление 8⁴¹; пониженная ставка 0
федеральный налог: от 5 до 45; дополнительный налог 2,1 (применяется с 2013 года); местный налог: 10
10
1,6 (по итогам 2014 года — снижение на 0,1%)

Источник: сост. автором по данным URL: http://www.gks.ru (дата обращения: 15 ноября 2015 г.); http://www.bea.gov/national/xls/gdplev.xls (дата обращения: 15 ноября 2015 г.); http://data.worldbank.org/indicator (дата обращения: 15 ноября 2015 г.); http://www.stats.gov.cn/tjsj/ndsj (дата обращения: 15 ноября 2015 г.); http://taxsummaries.pwc.com/uk/taxsummaries/wwts.nsf/ID/PPAA-85RDKF (дата обращения: 15 ноября 2015 г.); http://www.mof.go.jp/english (дата обращения: 2 декабря 2015 г.).

В большинстве стран Европы, за исключением Германии, где указанная налоговая ставка не изменилась, власти произвели увеличение основной ставки НДС (табл. 1.2) в целях увеличения бюджетных доходов. Франция увеличила основную ставку с 19, 6 до 20 %, пониженная ставка выросла с 7 до 10 %; Ирландия повысила основную ставку НДС с 21 % в 2010 году до 23 % в 2012 году; Италия увеличила основную налоговую ставку НДС с 20 до 22 %; Испания увеличила основную ставку с 16 до 21 %, а пониженную повысила с 7 до 10 %; Великобритания увеличила основную налоговую ставку НДС ставку с 17, 5 до 20 %.

Таблица 1.2

Ставки налога на добавленную стоимость в отдельных странах

Страна

НДС (налог с продаж), ставки, %

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Россия
18
18
18
18
18
18
18
18
18
18

США⁴²
5,3
5,4
5,4
5,4
5,6
5,7
5,6
5,6
5,6
5,4

Германия
16
19
19
19
19
19
19
19
19
19

Франция
19,6
19,6
19,6
19,6
19,6
19,6
19,6
19,6
20
20

Великобритания
17,5
17,5
17,5
15
17,5
20
20
20
20
20

Китай
17
17
17
17
17
17
17
25
17
17

Израиль
16,5
15,5
15,5
15,5
16
16
17
18
18
17

Япония
5
5
5
5
5
5
5
5
8
8

Источник: сост. автором по данным: URL: https://home.kpmg.com/xx/en/home/services/tax/tax-tools-and-resources/tax-rates-online.html (дата обращения: 19 декабря 2015 г.).

В ряде европейских стран произошло увеличение максимальных налоговых ставок при налогообложении доходов и имущества наиболее обеспеченной части населения. За счет увеличения налогов для наиболее состоятельной части населения предполагалось обеспечить приток дополнительных налоговых поступлений в бюджет. В частности, Франция увеличила максимальную налоговую ставку подоходного налога с физических лиц с 40 до 45 %. Также был введен дополнительный налог на доходы свыше 150 тысяч евро и временный дополнительный налог на доходы свыше 1 миллиона евро, взимаемый по ставке 75 %. Италия ввела дополнительный налог на доходы свыше 300 тысяч евро. Но в то же самое время было снижено налоговое бременя для работников с низким уровнем заработной платы, а также были увеличены налоговые вычеты (кредиты). Великобритания ввела новую предельную налоговую ставку подоходного налога, равную 50 %, в отношении доходов, превышающих 150 тысяч фунтов. Впоследствии данная ставка была снижена до 45 %. В Испании произошло увеличение предельного значения ставки подоходного налога с 43 до 52 %, также была увеличена прогрессия налогообложения и отменен ряд налоговых вычетов (кредитов). Исключением из общего правила явилась Ирландия, реализовавшая ряд мероприятий, которые привели к увеличению налоговой нагрузки не только на лиц с высоким доходом, но и на малообеспеченные слои населения.

Основные ставки, применяемые при налогообложении прибыли корпораций, приведены в табл. 1.3.

Таблица 1.3

Ставки индивидуального подоходного налога в отдельных странах

Страна

Индивидуальный подоходный налог, взимаемый с физических лиц, основные ставки, %

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Россия
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13

США
35
35
35
35
35
35
35
39,6
39,6
39,6

Германия
42
45
45
45
45
45
45
45
45
45

Франция
40
40
40
40
41
41
45
45
45
45

Великобритания
40
40
40
40
50
50
50
45
45
45

Китай
45
45
45
45
45
45
45
45
45
45

Израиль
49
48
47
46
45
45
48
50
50
50

Япония
50
50
50
50
50
50
50
50,84
50,84
50,84

Источник: сост. автором по данным: URL: https://home.kpmg.com/xx/en/home/services/tax/tax-tools-and-resources/tax-rates-online.html (дата обращения: 19 декабря 2015 г.).

Также почти все страны Европы в целях роста бюджетных доходов произвели увеличение социальных отчислений, в том числе обязательных пенсионных взносов (табл. 1.4). Однако следует отметить, что на сегодняшний день происходит уменьшение фискальной нагрузки по страховым взносам. Осуществляется это разными способами: в одних случаях — путем прямого уменьшения тарифов страховых взносов, в других — за счет увеличения размеров страховых взносов, которые учитываются при налогообложении прибыли (доходов).

Таблица 1.4

Ставки социальных страховых взносов в отдельных странах

Обязательные страховые взносы, ставки, %

уплачиваемые работодателями

уплачиваемые работниками

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Россия
10,5
8,5
8,5
18,5
22,5
24,5
32,6
0
0
0
0
0
0
0

США
7,65
7,65
7,65
7,65
7,65
7,65
7,65
7,65
7,65
5,65
5,65
8,55
8,55
8,55

Германия
20,85
19,48
19,33
19,73
19,58
19,58
19,33
20,85
20,63
20,48
20,88
20,82
20,82
20,48

Франция
—
—
—
—
—
—
45
—
—
—
—
—
—
18

Великобритания
12,8
12,8
13,8
13,8
13,8
13,8
13,8
1
1
2
0
2
2
2

Китай
43,5
44
44
44
34,8
35
35
18
18
18
18
10,2
10,2
10,5

Израиль
5,43
5,43
5,9
5,9
5,9
5,9
7,25
12
12
12
12
12
12
12

Япония
12,44
12,78
13,76
14,02
14,52
14,52
14,7
11,59
12,18
13,11
13,37
13,87
13,87
14,05

Источник: сост. автором по данным: URL: https://home.kpmg.com/xx/en/home/services/tax/tax-tools-and-resources/tax-rates-online.html (дата обращения: 19 декабря 2015 г.).

Увеличение налоговой нагрузки в отношении доходов корпораций было не таким существенным (табл. 1.5), как в отношении доходов физических лиц. Во многом это произошло вследствие того, что были реализованы структурные изменения в налогообложении прибыли корпораций, как в Великобритании, или увеличены размеры и состав вычетов, которые могли бы уменьшить налоговую базу корпоративного налога на прибыль, как во Франции. И Франция, и Великобритания сократили эффективную налоговую ставку налога на прибыль корпорации, но при этом расширили налоговую базу по данному налогу. А в Испании была расширена налоговая база корпоративного налога на прибыль, но в то же время налоговая ставка за последние годы снизилась с 30 до 25 %.

Таблица 1.5

Ставки налога на прибыль корпораций в отдельных странах

Налог на прибыль корпораций, максимальная (основная) ставка, %

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Россия
24
24
24
20
20
20
20
20
20
20

США
40
40
40
40
40
40
40
40
40
40

Германия
38,34
38,36
29,51
29,44
29,41
29,37
29,48
29,55
29,58
29,65

Франция
33,33
33,33
33,33
33,33
33,33
33,33
33,33
33,33
33,33
33,33

Великобритания
30
30
30
28
28
26
24
23
21
20

Китай
—
—
—
—
—
—
—
25
25
25

Израиль
31
29
27
26
25
24
25
25
26,5
26,5

Япония
40,69
40,69
40,69
40,69
40,69
40,69
38,01
38,01
35,64
33,06

Источник: сост. автором по данным: URL: https://home.kpmg.com/xx/ en/home/services/tax/tax-tools-and-resources/tax-rates-online.html (дата обращения: 19 декабря 2015 г.).

Помимо этого, в ряде стран, как, например, в Ирландии и Испании, вводились новые экологические налоги.

В отношении налоговых льгот в разных странах также применялись существенно различающиеся между собой подходы. Налоговые льготы и преференции практически не претерпели изменений в Испании, во Франции и в Италии. Более того, в указанных странах состав налоговых льгот для отдельных категорий налогоплательщиков даже увеличился. Напротив, Ирландия и Великобритания осуществили значительное сокращение льгот. Преимущественно льготы сокращались для трудоспособного населения, тогда как пожилых людей данное сокращение практически не затронуло.

В разных странах налоговые реформы по-разному отразились на различных слоях населения.

Например, во Франции и в Великобритании налоговые реформы наибольшее влияние оказали на наиболее состоятельные группы населения, их налоговая нагрузка возросла.

В целом в результате проведенных налоговых реформ, по данным 2014 года, доходы домохозяйств во Франции, в Германии и Великобритании изменились следующим образом.

Во Франции налоговые реформы не повлияли на уровень доходов наиболее бедных 10 % населения, напротив, наиболее существенное снижение доходов (примерно 5 %) произошло у самых богатых 10 % населения. Однако у наименее обеспеченных пенсионеров также произошло существенное сокращение доходов.

В Великобритании неизменными остались доходы среднего класса, пострадали в большей степени наиболее обеспеченные 10 % населения, а также самые бедные 10 %, хотя и в относительно меньшей степени.

В Германии не произошло сокращения доходов ни одной из групп населения. А доходы трех групп, включающих в себя наименее обеспеченное население, даже возросли⁴³.

В Италии реформы в значительной степени отразились на семьях, имеющих детей. Однако в еще большей степени пострадали пожилые люди в возрасте 65 лет и старше. Это произошло вследствие увеличения налогов на недвижимость, которая является основным жильем, а также в силу того, что различные пособия были проиндексированы лишь частично.

В Ирландии наименьшие потери понесли пенсионеры. Это произошло потому, что льготы, предоставляемые лицам старше 65 лет, не были сокращены, в отличие от льгот для других категорий населения.

Основное различие в подходах к реформированию налоговых систем между Францией и Великобританией и рядом других стран с одной стороны и Германией с другой заключается в том, что Франция и Великобритания, как и большинство стран Евросоюза, пошли по пути увеличения налоговой нагрузки и сокращения государственных расходов. Германия, напротив, практически не повышала налоговую нагрузку, а расходы сокращала весьма незначительно. Кроме того, во Франции и в Соединенном Королевстве реформы носили именно антикризисный характер, а в Германии это были плановые мероприятия по изменению налоговой системы, которые начали разрабатываться еще до кризиса.

Налоговые реформы, проводимые в Германии, существенно отличались от реформ, проводимых в других европейских странах. В Германии мероприятия по реформированию налоговой системы страны разрабатывались еще до кризиса, и их нельзя в полной мере отнести к антикризисным мерам. Кроме того, масштабы реформ в Германии были значительно уже, чем в остальных странах. Также немецкие налоговые реформы практически не привели к увеличению налогового бремени.

В целом же европейские исследователи делают вывод о том, что практически все европейские страны не использовали проводимые налоговые реформы для обеспечения роста эффективности функционирования национальных налоговых систем. В частности, налоговые системы большинства государств могли бы в ходе проводимых реформ налогообложения стать более простыми и прозрачными, но этого не случилось. Напротив, в отдельных странах процесс исчисления и уплаты налогов стал даже более сложным. Например, сложность французской налоговой системы увеличилась вследствие того, что, вместо прямого снижения тарифов страховых взносов для работодателей, власти страны пошли по пути увеличения размера разрешенных расходов на страхование, которые можно учесть при налогообложении прибыли.

Кроме того, во многих странах, например в Италии, Ирландии и Испании, так и не появились долгосрочные налоговые стратегии. Это приводит к частому пересмотру порядка налогообложения.

В то же время отмечается положительный опыт Германии, которая реализовывала налоговые реформы не в качестве антикризисных мер, а в рамках стратегии развития налоговой системы страны.

Большую эффективность немецкого подхода к реформированию могут иллюстрировать темпы восстановления экономик отдельных стран. Все три рассматриваемых государства в результате кризиса испытали резкий спад ВВП. Однако к 2011 году национальный доход на душу населения в Германии был уже выше уровня 2008 года. Франция и Великобритания показывали более медленное восстановление, а на сегодняшний день руководство Франции оценивает положение в стране как чрезвычайное. При этом в качестве мер по восстановлению темпов экономического роста увеличение налогов не рассматривается⁴⁴.

Отдельного упоминания заслуживает особенность последних антикризисных экономических реформ, свойственная почти всем странам Евросоюза. Данная особенность заключалась в том, что практически все государства в ходе реформирования национальных экономик, в том числе и национальных налоговых систем, стремились обеспечить как можно большую их самостоятельность и прозрачность. Таким образом, несмотря на серьезное влияние глобализационных процессов на национальные хозяйства, разрешение кризисных ситуаций происходит наиболее эффективно на уровне отдельных государств.

Проиллюстрировать изменение состояния экономик отдельных европейских стран в течение кризиса могут следующие показатели (табл. 1.6).

Таблица 1.6

Основные финансовые показатели (расчетное изменение за период с 2008 по 2014 г.)

Страна

Реальный ВВП на душу населения (%)

Государственные заимствования (% ВВП)

Налоговые поступления (% ВВП)

Государственные расходы (% ВВП)

Франция
–4,2
7,0
–0,3
6,7

Германия
–5,4
0,1
1,9
2,0

Великобритания
–6,1
6,9
–2,3
4,5

Испания
–9,0
17,0
–6,6
10,4

Ирландия
–12,6
23,0
–21,1
1,9

Италия
–15,6
5,6
0,4
нет данных

Источник: Antoine Bozio, Carl Emmerson, Andreas Peichl, Gemma Tetlow. European Public Finances and the Great Recession: France, Germany, Ireland, Italy, Spain and the United Kingdom Compared. Fiscal Studies. 2015. Vol. 36. № 4. Р. 405–430.

Как уже было сказано ранее, Германия оказалась почти единственной страной, которая изначально не пошла по пути увеличения налогового бремени и сокращения социальных расходов государства. При этом налоговые поступления в период кризиса (с 2008 по 2014 год) выросли на 1,9 %, тогда как в других странах налоговые доходы бюджета в основном сокращались. Где-то — незначительно, как, например, во Франции — на 0,3 %. А где-то