Г. Г. Мокров

Евразийский экономический союз: оценка таможенной стоимости

Монография

ebooks@prospekt.org

Информация о книге

УДК 339.543

ББК 65.428

М74

Автор:

Мокров Г. Г., доктор экономических наук, профессор, профессор кафедры международного бизнеса и таможенного дела Российского экономического университета им. Г. В. Плеханова.

Рецензенты:

Степаненко М. В., кандидат юридических наук, старший научный сотрудник, декан факультета таможенного дела института права и национальной безопасности Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации;

Бусько Д. П., кандидат юридических наук, начальник кафедры экономической теории Российской таможенной академии, полковник таможенной службы.

В монографии рассматривается практика профессиональной оценки таможенной стоимости товаров в целях тарифного и нетарифного регулирования, проведения таможенно-валютного контроля, применения мер торговой защиты и ведения таможенной статистики. Главное внимание уделяется таким методам оценки товаров в таможенных целях, как рыночный (основной), сравнительные, затратные (расчетные) и репродуктивный. Особое место отводится декларированию и контролю таможенной стоимости товаров.

Законодательство приведено по состоянию на 26 ноября 2021 г.

Монография ориентирована на предпринимателей, занятых в сфере международного бизнеса, сотрудников налоговых, таможенных и финансовых органов. Книга будет полезна слушателям, занимающимся по программам повышения квалификации и профессиональной переподготовки управленческих кадров и специалистов, а также студентам экономических и юридических вузов и факультетов, обучающимся по специальностям «Экономика», «Международная торговля», «Налоги и налогообложение», «Таможенное дело» и «Финансы».

УДК 339.543

ББК 65.428

© Мокров Г. Г., 2022

© ООО «Проспект», 2022

ВВЕДЕНИЕ

Методы оценки товаров в таможенных целях были введены в практику таможенного регулирования в целях применения Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза и национальных экспортных таможенных тарифов суверенных государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, а также в целях использования иных мер, отличных от мер таможенно-тарифного регулирования (например, таможенно-валютного контроля внешнеторговых операций, нетарифных мер таможенного регулирования, мер торговой защиты, ведения таможенной статистики внешней торговли), которые вводятся в целях рационализации товарной структуры ввоза (вывоза) товаров на внутренний (общий) рынок Евразийского экономического сообщества и могут применяться в том случае, когда товары фактически пересекли пропускной пункт таможенной границы при ввозе на евразийскую единую таможенную территорию или когда товары заявлены декларантом к ввозу при применении предварительного декларирования и в отношении таких товаров впервые после пересечения таможенной границы или при предварительном декларировании заявляется та или иная таможенная процедура.

В соответствии с принципами, правилами и положениями «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», включая Пояснительные примечания к нему, а также установочные материалы Технического комитета по таможенной оценке Совета таможенного сотрудничества (англ.: Customs Cooperation Council, сокр. ССС), которые инкорпорированы в полном объеме в Договор о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза (подписан в г. Москве 11 апреля 2017 г., ратифицирован Федеральным законом от 14 ноября 2017 г. № 317-ФЗ «О ратификации Договора о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза» и вступил в силу для Российской Федерации 1 января 2018 года) оценка товаров в таможенных целях может осуществляться с применением шести методов определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию, или вывозимых за ее пределы:

1) оценка по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1);

2) оценка по цене сделки с идентичными товарами (метод 2);

3) оценка по цене сделки с однородными товарами (метод 3);

4) оценка методом вычитания затрат (метод 4);

5) оценка методом сложения затрат (метод 5);

6) оценка репродуктивным методом (метод 6).

Порядок применения методов определения таможенной стоимости товаров (методов 1–6) построен на принципе иерархичности, в рамках которой строго соблюдается субординация и последовательность применения правил оценки товаров в таможенных целях, как то: оценку товаров в таможенных целях всегда следует начинать исключительно с определения таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), а каждый последующий метод таможенной оценки товаров — оценка таможенной стоимости по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), оценка таможенной стоимости по цене сделки с однородными товарами (метод 3), оценка таможенной стоимости методом вычитания затрат (метод 4), оценка таможенной стоимости метод сложения затрат (метод 5) и репродуктивный метод оценки товаров в таможенных целях (метод 6) можно применять в том (и только в том) случае, когда исчерпаны все предусмотренные таможенным законодательством возможности для использования предыдущего метода оценки товара в таможенных целях.

Принцип иерархии, положенный в основу методов определения таможенной стоимости, позволяет сделать процедуру по оценке товаров в таможенных целях общеприменимой (т. е. не зависимой от источников поставки товаров, в том числе от происхождения товаров, вида товаров, участников внешнеторговой сделки и других факторов), обеспечив тем самым единообразие и беспристрастность всей системы оценочной деятельности по определению таможенной стоимости, которая позволяет предотвращать многочисленные попытки со стороны участников внешнеэкономической деятельности формирования и применения произвольной, фиктивной или искусственной таможенной стоимости товаров.

Накопленный опыт оценочной деятельности в сфере таможенного регулирования позволяет проследить в монографии алгоритм профессиональных действий декларантов и таможенных органов при оценке товаров в таможенных целях, ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию, или вывозимых за ее пределы.

Действие первое: применение рыночного (основного) метода оценки товаров в таможенных целях, в основу которого положено определение таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми (вывозимыми) товарами, сформированная в условиях свободной конкуренции при таком ходе торговли, когда купля-продажа товара на внутреннем рынке иностранного государства, в котором производится или из которого экспортируется товар, являющийся объектом оценочной деятельности, совершается по цене не ниже средневзвешенной себестоимости такого товара, определяемой исходя из средневзвешенных издержек производства и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек.

Действие второе: применение сравнительных методов оценки товаров в таможенных целях, в основе которых положено определение таможенной стоимости оцениваемых (ввозимых или вывозимых) товаров методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2) и определение таможенной стоимости оцениваемых (ввозимых или вывозимых) товаров методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3), которые используются декларантами или таможенными органами в том (и только в том) случае, когда таможенную оценку товаров (ввозимых или вывозимых) невозможно осуществить с использованием рыночного (основного) метода по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), то есть по цене, сформированной при обычном ходе торговли, когда купля-продажа товара на рынке иностранного государства, в котором производится или из которого экспортируется товар, являющийся объектом оценочной деятельности, совершается по цене, которая обеспечивает полное возмещение компании-экспортеру всех издержек (производственных, торговых, административных и общих) и получение предусмотренной бизнес-планом прибыли.

Действие третье: применение затратных методов оценки товаров в таможенных целях, в том числе определение таможенной стоимости методом вычитания затрат (метод 4) и определение таможенной стоимости методом сложения затрат (метод 5), которые применяются декларантами или таможенными органами в том (и только в том) случае, когда таможенную оценку товаров, ввезенных (вывезенных) на евразийскую единую таможенную территорию, невозможно осуществить методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2) и методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3) даже при условии применения системы корректировок цены сделки с ввозимыми, идентичными или однородными товарами, учитывающих различия в коммерческих уровнях продаж, размеры поставляемых партий товаров, временной интервал между поставками идентичных или однородных товаров, а также корректировки значительной разницы в таких дополнительных расходах, как транспортные, погрузочно-разгрузочные, страховые и прочие затраты.

Действие четвертое: применение репродуктивного метода оценка товаров в таможенных целях (метод 6), который используется декларантами или таможенными органами в тех (и только в тех) случаях, когда оценка товаров в таможенных целях не может быть проведена ни одним из предыдущих (продуктивных или типичных) методов — ни методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), ни методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), ни методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3), ни методом вычитания затрат (метод 4), ни методом сложения затрат (метод 5).

В зависимости от метода оценки товаров в таможенных целях (рыночного, сравнительных, затратных или репродуктивного) декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) заполняется одна из форм декларации таможенной стоимости (ДТС), установленных таможенным законодательством государств — членов Евразийского экономического союза:

— форма ДТС-1, соответствующая оценке товаров в таможенных целях методом по цене сделки с ввозимыми (вывозимыми) товарами (метод 1);

— форма ДТС-2, соответствующая оценке товаров в таможенных целях методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3) или репродуктивным методом (метод 6) на основе метода 2 (метода по цене сделки с идентичными товарами) или метода 3 (метода по цене сделки с однородными товарами);

— форма ДТС-2, соответствующая оценке товаров в таможенных целях методом вычитания затрат (метод 4) или репродуктивным методом (метод 6) на основе метода 4 (метода вычитания затрат);

— форма ДТС-2, соответствующая оценке товаров в таможенных целях методом сложения затрат (метод 5) или репродуктивным методом (метод 6) на основе метода 5 (метода сложения затрат);

— форма ДТС-2, соответствующая оценке товаров в таможенных целях репродуктивным методом (метод) 6 на основе метода по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1).

Порядок проведения контроля величины таможенной стоимости ввозимых (вывозимых) товаров, заявленной декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) при таможенном декларировании, осуществляют уполномоченные лица таможенных органов, нормы действий которых определяются должностными регламентами и служебными инструкциями, того государства, входящего в состав Евразийского экономического союза, в котором осуществляется таможенное декларирование и помещение товаров под заявленную участником внешнеэкономической деятельности таможенную процедуру.

В монографии содержится значительный научный аппарат (59 математических формул, 82 схемы, диаграммы и рисунка, 11 аналитических таблиц), что значительно повышает ее информативность и способствует лучшему восприятию и пониманию излагаемого материала. В монографию включен также практикум, содержащий 36 деловых ситуаций (кейсов), которые рассредоточены по соответствующим разделам, главам и параграфам, что позволяет читателю самостоятельно освоить в контексте излагаемого материала действующие методы оценки товаров в таможенных целях.

Раздел I. СИСТЕМА ОЦЕНКИ ТОВАРОВ В ТАМОЖЕННЫХ ЦЕЛЯХ

ГЛАВА 1. Оценочная деятельность по определению таможенной стоимости товаров

1.1. Таможенная оценка: объект, субъект, методы

Действующая система оценки товаров в таможенных целях основана на общих положениях, принципах и правилах, установленных статьей VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года (ГАТТ 1994) и «Соглашением по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», включая пояснительные примечания к нему, а также документы по таможенной стоимости товаров, разработанные экспертами Технического комитета по таможенной оценке под эгидой Всемирной таможенной организации.

Под оценочной деятельностью обычно понимается профессиональная практика субъектов процесса таможенной оценки (участников внешнеэкономической деятельности и таможенных органов), направленная на установление в отношении товаров — любого движимого имущества, в том числе валюты, ценных бумаг и валютных ценностей, дорожных чеков, электрической энергии, а также иных перемещаемых вещей, приравненных к недвижимому имуществу (объекты оценки), — фактической (действительной) рыночной цены товаров, пересекаемых единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза (рис. 1.1).

Как мы видим, деятельность участников внешнеэкономической деятельности и таможенных органов по оценке таможенной стоимости товаров, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции, в целях применения Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза и национальных экспортных тарифов суверенных государств, входящих в состав Евразийского экономического содружества, а также применения иных мер, отличных от мер таможенно-тарифного регулирования, которые вводятся (или могут вводиться) Евразийской экономической комиссией в целях регулирования внешнеторгового товарооборота между предприятиями Евразийского экономического союза и компаниями третьих стран (т. е. государств, не входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции), имеет три основных составляющих:

первая составляющая: объекты оценочной деятельности: а именно: товары, перемещаемые через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза;

вторая составляющая: субъекты оценочной деятельности, как-то: участники внешнеэкономической деятельности (или их таможенные представители) и таможенные органы государств — членов Евразийского экономического союза, непосредственно осуществляющие таможенное декларирование, помещение товаров под заявленную декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) таможенную процедуру и выпуск их на евразийскую единую таможенную территорию или за ее пределы;

третья составляющая: методы оценочной деятельности, представляющие собой совокупность единых правил, приемов и операций по оценке товаров в таможенных целях, основанных на достоверной, количественно определяемой и документально подтвержденной информации, а сама процедура определения таможенной стоимости товаров должна быть общеприменимой, то есть не различаться в зависимости лиц, перемещающих товары через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, форм собственности и источников поставки товаров, в том числе от страны происхождения товаров, классификационных кодов товаров, видов внешнеторговых сделок купли-продажи и других факторов.

Рис. 1.1. Процесс таможенной оценки товаров в целях исчисления и уплаты таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей

Результатом оценочной деятельности участников внешнеэкономической деятельности (и таможенных органов) является таможенная стоимость оцениваемых (ввозимых и вывозимых) товаров, то есть наиболее вероятная (действительная) цена, по которой данные товары могут быть отчуждены на открытом рынке в условиях свободной конкуренции, когда стороны внешнеторговой сделки действуют осознанно (разумно), располагая всей необходимой информацией, а на уровень цены сделки купли-продажи товаров существенно не влияют какие-либо чрезвычайные обстоятельства, в частности, когда:

1) одна из сторон внешнеторговой сделки (компания-экспортер) не обязана отчуждать оцениваемые товары, а другая сторона внешнеторговой сделки (компания-импортер) не обязана принимать оцениваемые товары на правах владения, пользования и (или) распоряжения ими на евразийской единой таможенной территории или за ее пределами;

2) стороны внешнеторговой сделки (компания-экспортер и ком-пания-импортер) в достаточной степени осведомлены относительно предмета сделки купли-продажи оцениваемых (ввозимых или вывозимых) товаров и действуют, как правило, в рамках своих компаративных интересов;

3) оцениваемые (ввозимые или вывозимые) товары (объект оценки) представлены на открытом товарном рынке (рынке непосредственно конкурирующих товаров) посредством публичной оферты (т. е. предложения о заключении сделки купли-продажи), типичной для аналогичных товаров, подлежащих оценке в таможенных целях;

4) цена внешнеторговой сделки представляет собой разумное вознаграждение за оцениваемый товар (объект оценки), исключающее всякое принуждение с чьей-либо третьей стороны к совершению такой сделки в отношении непосредственных сторон сделки купли-продажи товаров;

5) платеж за приобретенный товар (объект оценки), произведенный стороной внешнеторговой сделки купли-продажи (т. е. покупателем непосредственно продавцу или иному лицу в пользу продавца), выражен исключительно в денежной форме.

В целом процедура оценочной деятельности представляет собой систему общепринятых методов, норм и правил, обеспечивающих единообразие и точность при определении таможенной стоимости товаров в целях таможенного регулирования товарных потоков, перемещаемых через евразийскую единую таможенную границу, основанных на простых и справедливых критериях, совместимых с коммерческой практикой подготовки внешнеторговых сделок, заключения договоров международной купли-продажи товаров, организации и исполнения экспортно-импортных операций.

1.2. Цели таможенной оценки товаров

Таможенная оценка товаров осуществляется в целях тарифного регулирования товарных потоков, перемещаемых через евразийскую единую таможенную границу (исчисление ввозных и вывозных таможенных пошлин), проведения таможенно-валютного контроля за валютными операциями, связанными с ввозом товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозом их за ее пределы, осуществление нетарифного регулирования товарооборота на внутреннем (общем) рынке государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции (исчисление и уплата таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), применения мер торговой защиты единого (внутреннего) рынка государств — членов Евразийского экономического союза от недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующих иностранных государств (исчисление и уплата специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин), а также ведения таможенной статистики внешней торговли, включая таможенную статистику взаимной торговли между государствами, входящими в состав Евразийского экономического союза, и таможенную статистику Евразийского интеграционного объединения в целом с третьими странами (рис. 1.2).

Рис. 1.2. «Дерево целей» оценки таможенной стоимости товаров

Как мы видим, оценка таможенной стоимости товаров проводится участниками внешнеэкономической деятельности и таможенными органами в целях единого таможенного регулирования в соответствии с Таможенным кодексом Евразийского экономического союза и регулирующими таможенные правоотношения международными договорами и актами. Причем цель высшего уровня конкретизируется (редуцируется) целью первого уровня (тарифное регулирование), целью второго уровня (таможенно-валютный контроль), целью третьего уровня (меры торговой защиты), целью четвертого уровня (нетарифное регулирование) и, наконец, целю пятого уровня (таможенная статистика внешней торговли). Сформированное в таком порядке «дерево целей» позволяет не только более полно и комплексно сформулировать целевую направленность оценочной деятельности участников внешнеэкономической деятельности и таможенных органов, но и определять конкретные сферы применения (использования) таможенной стоимости товаров при осуществлении единого таможенного регулирования товарооборота на внутреннем (общем) рынке государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

1.3. Оценка товаров в целях тарифного регулирования

Оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях осуществления тарифного регулирования товарооборота на общем (внутреннем) рынке государств — членов Евразийского экономического союза, выступая налоговой базой исчисления и уплаты ввозных и вывозных таможенных пошлин по адвалорным или комбинированным ставкам Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза и ставкам национальных экспортных таможенных тарифов суверенных государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, при перемещении товаров через евразийскую единую таможенную границу, и зачисления их (таможенных пошлин) в доходную часть национальных бюджетов стран Евразийской экономической интеграции.

Прежде всего, оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях применения адвалорной составляющей налогооблагаемой базы при исчислении и уплате сумм таможенных пошлин, которые, будучи косвенными налогами на импорт, устанавливаются в виде надбавки к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары, вывезенные компаниями на евразийскую единую таможенную территорию, и не определяются доходами налогоплательщиков — физических лиц (заработной платой, пенсионными выплатами населения, стипендиями, гонорарами за авторские работы, денежными средствами, полученными в ходе продажи недвижимого имущества и проч.) и юридических лиц (прибылью, дивидендами, процентами и прочими доходами).

Далее, оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях применения преференциальных адвалорных ставок Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза, которые могут быть применены в отношении товаров, происходящих из развивающихся и наименее развитых стран, включенных в номенклатуру преференциальных товаров, в том (и только в том) случае, когда в строго обязательном порядке выполняются необходимые и достаточные условия предоставления тарифных преференций, касающихся: а) критериев определения страны происхождения товаров; б) выполнения требований к прямым поставкам (транспортировке) товаров, происходящих из развивающихся и (или) наименее развитых стран, и ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию; в) соблюдения установленного порядка непосредственной (без посредников) закупки товаров юридическими лицами (резидентами) государств — членов Евразийского экономического союза у субъектов предпринимательской деятельности, зарегистрированных в стране-пользователе единой системы тарифных преференций Евразийского экономического союза, из которой происходят такие товары (рис. 1.3).

Рис. 1.3. Формы предоставления тарифных преференций и условия получения их странам-пользователям единой системы тарифных преференций Евразийского экономического союза

Как мы видим, единая система тарифных преференций Евразийского экономического союза, созданная в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г. (статья 36 «Тарифные преференции в отношении товаров, происходящих из развивающихся и наименее развитых стран» и статья 37 «Правила определения происхождения товара»), предполагает исчисление и уплату таможенных пошлин на базе оценки величины таможенной стоимости преференциальных товаров, ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию из:

— развивающихся стран с применением преференциальных адвалорных ставок в размере семьдесят пять процентов от базовых ставок Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза;

— наименее развитых стран с применением нулевые ставок, то есть путем обнуления базовых ставок Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза.

При несоблюдении развивающимися и наименее развитыми странами условий предоставления тарифных преференций для исчисления и уплаты ввозных таможенных пошлин на базе таможенной стоимости товаров применяются базовые ставки Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза, действующие на день регистрации таможенным органом декларации на товары, содержащей сведения о ввезенных товарах, величине их таможенной стоимости и иные сведения, необходимые для помещения товаров под ту ли иную заявленную участником внешнеэкономической деятельности таможенную процедуру.

Наконец, оценка таможенной стоимости товаров осуществляется в целях применения адвалорный ставок сезонного таможенного тарифа, которые могут быть применены в отношении товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза из третьих стран (т. е. государств, не входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции), систематизированных в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, классификационные группировки которой (товарные группы, товарные позиции, товарные субпозиции и товарные подсубпозиции) включают материализованные в товарах результаты производственной деятельности иностранных компаний (например, предприятий агропромышленного комплекса), непосредственно (напрямую) зависящей от природно-климатических условий, а интенсивность такой деятельности предприятий циклически меняется по периодам календарного года¹.

Причем сезонные (временные) ставки таможенных пошлин в большинстве случаев уже включены Евразийской экономической комиссией в реестр ставок Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза. В частности, сезонные ставки таможенных пошлин установлены в отношении таких товарных подсубпозиций единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, как: 0702 00 000 6 «Томаты свежие или охлажденные (с 1 октября по 31 декабря в размере 10%, но не менее 0,053 евро за 1 кг); 0707 00 05 5 «Огурцы и корнишоны, свежие или охлажденные» (с 1 мая по 31 октября в размере 15 процентов, но не менее 0,08 евро за 1 кг); 0808 10 100 0 «Яблоки для производства сидора» (с 16 сентября по 15 декабря в размере 0,06 евро за 1 кг); 0808 10 800 7 «Яблоки свежие, сорта Голден Делишес или Гренни Смит» (с 1 января по 31 марта в размере 0,03 евро за 1 кг); 1701 12 100 9 «Свекловичный сахар» (с 1 июля по 31 декабря в размере 250 долл. США за 1000 кг) и так далее.

Необходимо отметить, что оценка таможенной стоимости осенне-зимних или весенне-летних товаров в целях применения сезонного таможенного тарифа в качестве таможенно-тарифной меры регулирования товарного рынка (рынка аналогичных или непосредственно конкурирующих товаров) государств — членов Евразийского экономического союза позволяет не только поддерживать оптимальное соотношение ввоза (или вывоза) сезонных товаров на евразийскую таможенную территорию, но и обеспечивать рационализацию товарной структуры ввоза и потребления весенне-летних или осенне-зимних товаров на евразийском Едином экономическом пространстве, что в конечном счете обеспечивает повышение качества и уровня жизни населения.

В целом таможенная стоимость ввозимых (или вывозимых) товаров определяется в целях уплаты ввозных (или вывозных) таможенных пошлин, базой для исчисления которых является таможенная стоимость товаров, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза. Соответственно таможенная стоимость ввозимых (или вывозимых) товаров не определяется и не заявляется участниками внешнеэкономической деятельности, если в соответствии с правом Евразийского экономического союза и российским таможенным законодательством в отношении ввозимых (или вывозимых) товаров не возникает (и не может возникнуть) фискальная обязанность декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) по уплате ввозных (или вывозных) таможенных пошлин, базой исчисления для которых является их таможенная стоимость.

1.4. Оценка товаров в целях таможенно-валютного контроля

Оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях осуществления таможенно-валютного контроля за валютными операциями, связанными с перемещением товаров через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, ввозом товаров в Российскую Федерацию и их вывозом из Российской Федерации, а также за соответствием проводимых валютных операций, связанных с перемещением товаров через евразийскую единую таможенную границу, ввозом товаров в Российскую Федерацию и их вывозом из Российской Федерации, условиям лицензий и разрешений.

Как показывает практика всего периода реформирования российской экономики, состояние валютного регулирования и валютного контроля оставляет желать много лучшего. По оценке министра по интеграции и макроэкономике Евразийской экономической комиссии С. Ю. Глазьева «Россия за 30 лет подарили мировой финансовой системе больше $1 трлн долл. США (79 триллионов рублей), которые утекли из страны. Мы, честно говоря, плохо знаем, где они находятся, мы знаем, что примерно полтриллиона долларов вращается между офшорами и российской экономикой — кругооборот составляет порядка сотни миллиардов долларов ежегодно. А вторая половина триллиона долларов вообще испарилась в неизвестном направлении. И это, конечно, волнует наши налоговые службы»².

В настоящее время намеренно недостоверная оценка величины таможенной стоимости товаров нередко используется участниками внешнеэкономической деятельности в целях минимизации размера уплаты таможенных пошлин и вывода денежных средств в безналоговые и низконалоговые офшорные юрисдикции по меньшей мере двумя проверенными временем способами.

Первый способ: намеренное завышении величины таможенной стоимости на товары (высокотехнологическое оборудование, зерноуборочные комбайны, автопогрузчики, сельскохозяйственная техника, электроника), ввозимые на единую таможенную территории государств — членов Евразийского экономического союза, с последующим зачислением значительной части уплаченных валютных средств за поставку иностранных товаров на евразийский внутренний (общий) рынок на счета компаний, зарегистрированных в безналоговых или низконалоговых офшорных юрисдикциях. Например, в 2020 г. российская инвестиционная компания «Naga Corp Ltd.» (контролируемая иностранная компания) перечислила на счет кипрской компании «Belinag Holding Ltd.» денежные средства в размере 296 млн долл. США за изготовление и поставку в адрес развлекательного комплекса, включая казино «Tigre de Cristal» (игровая зона «Приморье»), 5400 игровых автоматов (код 8529 71 990 0 по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза), которая в свою очередь перевела часть валютных средств (разницу между завышенной и нормальной величиной таможенной стоимости) в размере 137,4 млн долл. США на счета банков, зарегистрированных на территории британской офшорной юрисдикции острова Джерси. Безупречность такого, к сожалению, легального способа «утечки» иностранной валюты по внешнеторговым операциям за границу на счета зарубежных банков объясняется тем, что на формирование величины таможенной стоимости товара оказывают значительное влияние многие факторы, в том числе: технические, функциональные и качественные характеристики товара, коммерческие условия внешнеторговой сделки (в том числе скидки и цены), налоги и таможенные платежи в стране компании-импортера, расходы на транспортировку и страхование, торговая наценка в розничном и оптовом звене товаропроводящей сети, насыщенность соответствующего сегмента товарного рынка (рынка аналогичных или непосредственно конкурирующих товаров) данным товаром, что неизбежно приводит к объективным расхождениям в уровне цен, фактически уплаченных или подлежащих уплате за одни и те же товары в интервале от 20–25 до 80 процентов и более, которые и берутся (вынуждено) участниками внешнеэкономической деятельности за основу определения величины таможенной стоимости товаров.

Второй способ: намеренное занижение величины таможенной стоимости на товары (водные биологические ресурсы, цветные и редкоземельные металлы, минералы, лом металлов и проч.), вывозимые за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза с последующей перепродажей их по более высоким ценам на мировых товарных рынках и зачислением образовавшейся валютной маржи на счета иностранных компаний, зарегистрированных в безналоговых или низконалоговых офшорных юрисдикциях. Например, эксперты Гохрана России, завершив комплексную экспертизу всех партий российских алмазов (код 7102 29 000 0 по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза), задержанных в 2021 г. сотрудниками Центральной акцизной таможни Федеральной таможенной службы России, констатировали, что в результате проведенной высокотехнологичной проверки было выявлено несоответствие между декларированной величиной таможенной стоимости вывезенных алмазов за пределы евразийской единой таможенной территории и их реальной стоимостью на сумму более 137 млн долл. США. Или другой пример: компания «Интерпромком» (г. Санкт-Петербург) закупила у Тырныаузского горно-обогатительного комбината (Кабардино-Балкария) в целях последующей перепродажи на зарубежных рынках 4,7 тыс. тонн медновисмутового концентрата (код 2603 00 000 0 по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза) на сумму 625 тыс. долл. США. Специалисты Центрального экспертно-криминалистического управление Федеральной таможенной службы России установили, что концентрат оказался не простым, а в буквальном смысле драгоценным — после его переработки по производственных мощностях компаний, зарегистрированных за пределами единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, участники внешнеторговой операции надеялись получить 400 кг золота и 2500 кг серебра на общую сумму 29,7 млн долл. США. Такого рода внешнеторговые операции с декларированием намеренно заниженной величиной таможенной стоимости товаров широко применяются не только при экспорте минералов, редкоземельных металлов или других особо ценных видов сырья, требующих тщательной и весьма дорогостоящей экспертизы, но и в тех случаях, когда цены на вывозимые за пределы евразийской единой таможенной территории товары четко не зафиксированы, в частности, скользящие цены (англ.: sliding price, escalator price), позволяющие учитывать изменения в производственных, торговых, административных и общих издержках, которые могут иметь место за период изготовления товаров и фиксируются на момент выполнения внешнеторгового контракта, являясь в конечном счете базой для определения фактической величины таможенной стоимости товаров.

В настоящее время Федеральная таможенная служба России совместно с Министерством финансов Российской Федерации, Банком России и иными заинтересованными ведомствами последовательно осуществляет комплекс мероприятий, направленных на ужесточение требований к оценке таможенной стоимости товаров в целях осуществления таможенно-валютного контроля внешнеторговых операций. В частности, с вступлением в силу с 1 марта 2018 г. Инструкции Банка России от 16 августа 2017 г. № 181-И «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций, о единых формах учета и отчетности по валютным операциям, порядке и сроках их представления» были предельно конкретизированы процедуры таможенно-валютного контроля внешнеторговых сделок, связанных с перемещением товаров через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, в частности:

— отменено требование об оформлении паспорта сделки в уполномоченном банке и введена процедура постановки внешнеторгового контракта на учет путем присвоения ему уникального номера (УНК — уникальный номер контракта);

— повышена пороговая сумма, начиная с которой требуется постановка внешнеторгового контракта на учет, до 6 млн рублей по экспортным контрактам и до 3 млн рублей — по импортным контрактам;

— отменено требование о представлении в уполномоченный банк справок о валютных операциях;

— установлена пороговая сумма внешнеторгового контракта (200 тыс. рублей), до достижения которой уполномоченные банки не требуют у резидентов документы, являющиеся основанием для проведения валютных операций (т. е. внешнеторговые контракты).

Федеральная таможенная служба России обеспечивает (в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 28 декабря 2012 г. № 1459 «О порядке передачи таможенными органами Центральному банку Российской Федерации и уполномоченным банкам в электронном виде информации о зарегистрированных таможенными органами декларациях на товары») передачу уполномоченному банку в электронном виде информации о всех декларациях на товары, в которых указан уникальный номер контракта не позднее трех рабочих дней со дня, следующего за датой выпуска (условного выпуска) таможенными органами товаров. Более того, Федеральная таможенная служба России из архивных файлов электронных сообщений, предназначенных уполномоченным банкам, формирует сводный архивный файл и направляет в Центральный банк Российской Федерации для последующего направления уполномоченным банкам. Уполномоченный банк в случае непринятия архивного файла, содержащего информацию о декларации на товары, направляет квитанцию о непринятии такого архивного файла в Центральный банк Российской Федерации, который, в свою очередь, направляет в Федеральную таможенную службу России. При получении Федеральной таможенной службой России квитанции о непринятии электронного сообщения причина непринятия устраняется в оперативном порядке. В частности, Федеральная таможенная служба России повторно формирует электронное сообщение, которое не позднее одного рабочего дня, следующего за днем получения квитанции о непринятии электронного сообщения, направляется в Центральный банк Российской Федерации и далее в уполномоченные банки. В случае повторного непринятия архивного файла из Федеральной таможенной службы России уполномоченным банком, рекомендуется проинформировать участников внешнеэкономической деятельности о не загруженных в ведомость банковского контроля декларации на товары.

Вместе с тем одним из главных нововведений в валютном законодательстве Российской Федерации является отмена с 1 января 2020 г. требований о репатриации доходов в российской валюте по внешнеторговым контрактам.

Во-первых, вводится поэтапная отмена требований о репатриации резидентами экспортной выручки в отношении внешнеторговых контрактов, сумма обязательств по которым определена в валюте Российской Федерации и условиями которых предусмотрена оплата в валюте Российской Федерации в отношении экспорта большей части сырьевых товаров под установленными законодательством кодами Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (в частности, нефти и нефтепродуктов, природного газа, отходов и лома металлов, драгоценных камней) в следующем порядке:

— с 1 января 2020 г. — в отношении не более 10% суммы внешнеторгового контракта;

— с 1 января 2021 г. — в отношении не более 30% суммы внешнеторгового контракта;

— с 1 января 2022 г. — в отношении не более 50% суммы внешнеторгового контракта;

— с 1 января 2023 г. — в отношении не более 70% суммы внешнеторгового контракта;

— с 1 января 2024 г. — в отношении всей суммы внешнеторгового контракта.

Во-вторых, с 1 января 2020 г. полностью (т. е. в отношении всей суммы внешнеторгового контракта) отменяется требование о репатриации резидентами экспортной выручки в отношении внешнеторговых контрактов, сумма обязательств по которым определена в валюте Российской Федерации и условиями которых предусмотрена оплата в валюте Российской Федерации, в отношении иных несырьевых товаров, за исключением товаров некоторых категорий, соответствующих определенным кодам Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (например, древесины, древесного угля, лесоматериалов).

Как мы видим, новые положения валютного законодательства об отмене репатриации содержат отсылку к классификации товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, следовательно, валютный контроль должен проявить повышенное внимание к тщательному анализу внешнеторгового контракта на предмет наименования экспортируемого товара. Причем либерализация положений валютного законодательства не применяется в отношении внешнеторговых контрактов, заключенных между резидентами, являющимися участниками бюджетного процесса на федеральном уровне, федеральными государственными бюджетными (автономными) учреждениями, федеральными государственными унитарными предприятиями, и нерезидентами.

В настоящее время внешнеторговые операции с нерезидентами, осуществляющиеся, как правило, через посредников, занимающих значительное место в международной торговле. И, как правило, российские поставщики заинтересованы в получении от российских посредников, подписавших внешнеторговый контракт, гарантий оплаты товара до его отгрузки в адрес иностранного покупателя. Потребностям расчетов при таких сделках полностью отвечает переводной (трансферабельный) аккредитив, представляющий собой наиболее оптимальную форму расчетов, надежно защищающий интересы всех сторон, участвующих в сделке: иностранного покупателя (или продавца), российского и иностранного посредника и российского поставщика (или продавца) товаров. Использование переводных (трансферабельных) аккредитивов во внешней торговле позволит не только защитить интересы российских товаропроизводителей, гарантируя поступление в их пользу экспортной валютной выручки, но и обеспечить точное определение таможенной стоимости ввозимых (или вывозимых) товаров.

1.5. Оценка товаров в целях нетарифного регулирования

Оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях нетарифного регулирования внутреннего (общего) рынка государств — членов Евразийского экономического союза путем введения и применения адвалорных (или комбинированных) ставок таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов при таможенном оформлении товаров или сопровождении транспортных средств, перевозящих ввезенные на евразийскую единую таможенную территорию иностранных товаров, помещенные под таможенную процедуру таможенного транзита, от места их прибытия до места нахождения таможенного органа назначения либо из места нахождения товаров при их декларировании до места вывоза за пределы единой таможенной территории региональной организации Евразийской экономической интеграции (рис. 1.4).

Рис. 1.4. Налогооблагаемая база при начислении и уплате нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость)

Как мы видим, таможенная стоимость, являясь адвалорной составляющей налогооблагаемой базы при исчислении нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость), во многом определяет величину косвенных налогов, т. е. налогов на затраты (расходы) компаний-импортеров при закупке и транспортировке товаров на зарубежных рынках и ввозе их на евразийскую единую таможенную территорию, которые в полном объеме включаются в конечную цену импортного товара, поступающего на внутренний (общий) рынок государств — членов Евразийского экономического союза:

Pimport = PGIF/CIP + (DI + ET + VAT + GD)

Где: Pimport — импортная цена товаров, т. е. цена после их ввоза на евразийскую единую таможенную территорию и выполнения декларантом таможенных формальностей;

PGIF/CIP — цена на условиях коммерческих поставок CIF/CIP;

DI — сумма ввозной таможенной пошлины;

ET — сумма таможенного акцизного налога (если ввозятся подакцизные товары);

VAT — сумма таможенного налога на добавленную стоимость;

GD — сумма таможенных сборов.

Нетрудно заметить, что определение величины таможенной стоимости в целях исчисления и уплаты косвенных налогов на импорт (ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), обеспечивающих стабильное функционирование внутреннего (общего) рынка государств — членов Евразийского экономического союза, во многом влияет на принятие вполне определенных решений участников рыночного отношения:

— на одной стороне стоят экономические интересы производителей: они, как правило, на стороне такого решения Евразийской экономической комиссии, которое позволяет проводить жесткую протекционистскую политику в отношении компаний экспортирующего иностранного государства, ибо протекционистская функция косвенных налогов на импорт (таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) обеспечивает формирование и поддержку конкурентоспособности предприятий и отраслей экономики государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, а также защиту их экономических интересов при осуществлении внешней торговли с компаниями третьих стран;

— на другой стороне стоят интересы потребителей, в том числе интересы отраслей-потребителей (если импортные товары используются ими в качестве компонентов при производстве продукции) и интересы значительной части конечных потребителей (если импортные товары являются предметом потребления преимущественно физических лиц), ибо реализация фискальной функции косвенных налогов на импорт (таможенной пошлины, таможенного акцизного, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) хотя и способствует пополнению доходной части бюджетов государств, вошедших в состав Евразийского экономического союза, но тем не менее ведет также и к значительному росту цен на инвестиционные, производственные и потребительские товары, ввозимые на евразийскую единую таможенную территорию.

Именно противоречие между протекционистской и фискальной функцией таможенной стоимости и исчисленных на ее основе косвенных налогов на импорт (ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) сопровождается действием двух эффектов, свойственных рыночной экономике, а именно: эффекта дохода и эффекта замещения.

Эффект дохода определяется той долей сокращения величины рыночного спроса на подорожавший товар (производственный, потребительский или инвестиционный), которая вызвана соответствующим снижением реальных доходов физических или юридических лиц: повышение рыночных цен, связанное с уплатой ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов, снижает реальную покупательную способность потребителей, ограничивая их финансовые возможности приобретать иностранные товары, ввозимые на внутренний рынок государств — членов Евразийского экономического союза.

Эффект замещения определяется той частью сокращения величины рыночного спроса на подорожавший товар (производственный, потребительский или инвестиционный), которая образовалась вследствие замещения (замены) импортных товаров на менее дорогостоящую отечественную продукцию: импортные товары становятся сравнительно дороже вследствие уплаты при их ввозе на евразийскую единую таможенную территорию ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов. Повышение рыночных цен на товары, ввозимые на внутренний рынок государств — членов Евразийского экономического союза, снижает реальную покупательную способность физических или юридических лиц и сокращает величину рыночного спроса на такие товары.

Эффект дохода и эффект замещения, вызванные реализацией протекционистской и фискальной функцией таможенной стоимости и исчисленных на ее основе косвенных налогов на импорт (ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), взимаемых таможенными органами по факту ввоза товаров на евразийскую единую таможенную территорию, дополняют друг друга, обусловливая стремление потребителей покупать на внутреннем рынке государств — членов Евразийского экономического союза меньшее количество импортных товаров при более высокой цене на них.

Моделирование подобных сценариев позволяет таможенным службам государств — членов Евразийского экономического союза, осуществляя жесткий таможенный контроль и корректировку величины таможенной стоимости товаров на базе разработанной системы индикаторов и профилей риска, направлять меры тарифного регулирования (в частности, взимание таможенных пошлин) и меры нетарифного регулирования (в частности, взимание таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) на обеспечение устойчивого функционирования и динамичного развития единого (внутреннего) рынка региональной организации Евразийской экономической интеграции при внешней торговле с третьими странами.

1.6. Оценка товаров в целях применения мер торговой защиты

Оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях применения мер торговой защиты общего рынка государств — членов Евразийского экономического союза от недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующих иностранных государств, посредством начисления и уплаты специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин, вводимых решением Коллегии Евразийской экономической комиссии по результатам специальных, антидемпинговых или компенсационных расследований, проводимым Департаментом защиты внутреннего рынка Евразийской экономической комиссией. В частности, на базе таможенной стоимости товаров в качестве адвалорной составляющей налогооблагаемой базы, начисляются, такие особые таможенные пошлины, как:

— специальная пошлина, которая в качестве меры защиты внутреннего рынка государств — членов Евразийского экономического союза может быть введена и применена к товару, являющемуся предметом возросшего импорта, в том случае, если по результатам расследования, проведенного Департаментом защиты внутреннего рынка Евразийской экономической комиссии, будет установлено, что ввоз аналогичного или непосредственно конкурирующего товара на евразийскую единую таможенную территорию осуществляется в таких возросших количествах (в абсолютных или относительных показателях к общему объему производства) и на таких условиях, что причиняет серьезный производственный, торговый и финансовый ущерб отрасли экономики региональной организации Евразийской экономической интеграции;

— антидемпинговая пошлина, которая в качестве меры защиты внутреннего рынка государств — членов Евразийского экономического союза может быть введена и применена к товару, являющемуся предметом демпингового импорта, в том случае, если по результатам расследования, проведенного Департаментом защиты внутреннего рынка Евразийской экономической комиссии, будет установлено, что ввоз аналогичного товара на евразийскую единую таможенную территорию осуществляется по экспортной цене такого товара ниже его нормальной стоимости, что причиняет материальный ущерб отрасли экономики региональной организации Евразийской экономической интеграции и выражается, в частности, в сокращении объема производства аналогичного товара и объема его реализации на товарном рынке, снижении рентабельности производства такого товара, негативном воздействии на занятость, уровень заработной платы и инвестиций в данную отрасль экономики государств — членов Евразийского экономического союза;

— компенсационная пошлина, которая в качестве меры защиты внутреннего рынка государств — членов Евразийского экономического союза может быть введена и применена к товару, являющемуся предметом субсидированного импорта, в том случае, если по результатам расследования, проведенного Департаментом защиты внутреннего рынка Евразийской экономической комиссии, будет установлено, что, при производстве, транспортировке или экспорте аналогичного товара на евразийскую единую таможенную территорию компаниями-экспортерами использовались специфические (запрещенные) субсидии, что причиняет материальный ущерб отрасли экономики региональной организации Евразийской экономической интеграции и выражается в недогрузке производственных мощностей предприятий, росте производственных, административных, торговых и общих издержек, падении величины прибыли (или увеличении размеров убытков), снижении производительности труда и численности персонала, сокращении товарных запасов на складах и товаропроводящей сети.

Нетрудно заметить, что введение и применение специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин в качестве мер противодействия возросшему, демпинговому и субсидированному импорту построено по одному и тому же принципу — «принципу реторсии» (лат.: retorsio — обратное действие), т. е. по системе «действие → противодействие». Симптоматично, что многие эксперты Всемирной торговой организации (ВТО) особые таможенные пошлины (специальные, антидемпинговые и компенсационные) называют реторсионными мерами защиты национальных рынков от недобросовестной конкуренции, то есть правомерными принудительными мерами, которые (с позиции международного права) не связаны с использованием вооруженных сил, а применяются одним государством в ответ на действия со стороны другого государства, повлекшие за собой материальный ущерб, но не нарушающие при этом нормы международного права. Иначе говоря, каждый метод недобросовестной конкуренции (и возросший импорт, и демпинговый импорт, и субсидированный импорт) имеют свою реторсию (ответное ограничение), а именно: специальную меру защиты, антидемпинговую меру защиты и компенсационную меру защиты (рис. 1.5).

Рис. 1.5. Меры противодействия методам недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующего иностранного государства

Возможность применения реторсий (ответных ограничений) прописана не только в международном праве, но и в национальных законодательствах таких государств, вошедших в состав Евразийского экономического союза, как Армения, Белоруссия, Казахстан, Киргизия и Россия. В частности, в статье 18 Федерального закона «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности» от 8 июля 1997 г. № 96-ФЗ прописано, что в случае, если какой-либо товар или товары импортируются в настолько больших количествах или на таких условиях, что наносится существенный ущерб или возникает угроза причинения такого ущерба производителям подобных или непосредственно конкурирующих товаров на территории Российской Федерации, Правительство Российской Федерации в соответствии с общепризнанными нормами международного права может применять реторсии, то есть защитные меры до такой степени и на такой срок, которые необходимы и достаточны для устранения серьезного ущерба или предотвращения угрозы причинения такого ущерба, в форме количественных ограничений или введения специальной повышенной таможенной пошлины.

Таможенная стоимость, определяемая в целях исчисления специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин (предварительных, ретроактивных или окончательных) по ставкам (адвалорным или комбинированным), устанавливаемым решением Коллегии Евразийской экономической комиссии по результатам специальных, антидемпинговых или компенсационных расследований, проводимым Департаментом защиты внутреннего рынка Евразийской экономической комиссией, во многом определяет эффективность мер торговой защиты предприятий и отраслей экономики, функционирующих на евразийском Едином экономическом пространстве, от недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующих иностранных государств. Причем в соответствии с положениями «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» сами по себе «процедуры оценки товаров в таможенных целях не должны использоваться для борьбы с демпингом» (Общий вступительный комментарий, пункт 4).

1.7. Оценка товаров в целях ведения таможенной статистики

Оценка таможенной стоимости товаров проводится в целях ведения таможенной статистики внешней торговли Российской Федерации, включая таможенную статистику взаимной торговли Российской Федерации с государствами — членами Евразийского экономического союза, на основе информационных материалах которой осуществляется аналитическая деятельность Федеральной таможенной службы России, направленная на:

1) рационализацию товарной структуры ввоза товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза;

2) поддержание рационального соотношения вывоза и ввоза товаров на евразийскую единую таможенную территорию;

3) создание условий для прогрессивных изменений в структуре производства и потребления в государствах — членах Евразийского экономического союза;

4) системный анализ изменения объемов и структуры внешней торговли и их корреляции с основными показателями социально-экономического развития Российской Федерации и государств, входящих в региональную организацию Евразийской экономической интеграции;

5) формирования позиции Федеральной таможенной службы России по основным вопросам единого таможенного регулирования региональной организации Евразийской экономической интеграции, включающего в том числе общие положения, определяющие правовой статус и состав налогов и таможенных платежей, методы исчисление таможенных пошлин (ввозных и вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов при таможенном оформлении и сопровождении товаров), правила введения и применения особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных), сроки и порядок возникновения, обеспечения, исполнения и прекращения обязанностей по уплате налогов и таможенных платежей, специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин, а также меры по противодействию попыткам со стороны плательщиков-резидентов осуществлять минимизацию налогов и таможенных платежей путем аккумулирования значительной части экспортной валютной выручки в офшорных безналоговых или низконалоговых юрисдикциях и тем самым вывода ее за пределы зоны валютного регулирования и валютного контроля со стороны таможенных органов государств — членов Евразийского экономического союза.

1.7.1. Статистический учет экспортно-импортных операций

В соответствии с «Единой методологией ведения таможенной статистики внешней торговли и статистики взаимной торговли государств — членов Таможенного союза», утвержденной Решением Комиссии Таможенного союза от 28 января 2011 г. № 525, статистическая стоимость товаров, положенная в основу оценки товаров в таможенных целях, выраженная в долларах США, должна быть приведена к единому базису цен, и, в частности: в отношении экспортируемых товаров по типу цен FOB и в отношении импортируемых товаров по типу цен CIF (рис. 1.6).

Рис. 1.6. Соотношение между ценой CIF и ценой FOB, сформированных на базе условий коммерческих поставок «Инкотермс-2020»

Как мы видим, выбор ценовой базы для оценки товаров в таможенных целях предопределяется направленностью перемещения товарных потоков через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

При таможенной оценке экспортируемых товаров используется цена FOB (FOB price), которая означает, что контрактная (фактурная, инвойсовая) цена представляет собой денежное выражение стоимости произведенного товара и дополнительных начислений, включающих расходы на таможенное оформление экспортированного товара (в том числе на уплату экспортных таможенных пошлин и таможенных сборов, расходы на оформление документов по декларированию и сертификации товаров и т. д.), а также затрат по доставке товара в порт отгрузки и его погрузке на борт судна, но не включающих расходы на перевозку (фрахт) товара в порт назначения. Причем базисные условия поставки FOB, установленные «Инкотермс-2020», не определяют фактическую цену товара или способ оплаты (предоплата, частичная предоплата, постоплата или оплата после представления документов в банк по аккредитиву), не устанавливают конкретный период оплаты за поставку товара (до отгрузки, сразу после отгрузки, через месяц после отгрузки или еще в как-либо иной период) и не регламентируют порядок перехода прав собственности на товар или последствия нарушений условий внешнеторгового контракта. Цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товар, форма оплаты за доставку товара в порт отгрузки, способ оплаты за погрузку на борт судна и порядок перехода прав собственности на товар от компании-экспортера (продавца) к компании-импортеру (покупателю) должны быть прописаны сторонами внешнеторговой сделки в условиях заключенного договора международной купли-продажи товаров. Статистическая стоимость экспортируемых товаров в условиях, когда не применимы ни цены FOB, ни цены FCA (например, при вывозе товаров железнодорожным или трубопроводным транспортом), рассчитывается в ценах DAP («поставка в пункте») на таможенной границе страны-экспортера. Если товары вывозятся из страны другими видами транспорта и цены FOB становятся не применимы, в пункте вывоза на таможенной границе страны-экспортера применяются цены FCA («франко-перевозчик»).

При оценке импортируемых товаров используется цена CIF (CIF price), которая означает, что контрактная (фактурная или инвойсовая) цена товара представляет собой денежное выражение стоимости произведенного товара и дополнительных начислений, включающих расходы на таможенное оформление экспортированного товара (в том числе на уплату экспортных таможенных пошлин и таможенных сборов, оплату расходов на оформление документов по декларированию и сертификации товаров и т. д.), затраты на транспортировку (фрахт) товара до места назначения и расходы страхование товара в пользу покупателя. Причем базисные условия поставки CIP, установленные «Инкотермс-2020», не определяют фактическую цену товара или способ оплаты (предоплата, частичная предоплата, постоплата или оплата после представления документов в банк по аккредитиву), не устанавливают конкретный период оплаты за поставку товара (до отгрузки, сразу после отгрузки, через месяц после отгрузки или еще в как-либо иной период) и не регламентируют порядок перехода прав собственности на товар или последствия нарушений условий внешнеторгового контракта. Цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товар, форма оплаты за перевозку (транспортировку) товара до места назначения и порядок перехода прав собственности на товар от компании-экспортера (продавца) к компании-импортеру (покупателю) должны быть прописаны сторонами внешнеторговой сделки в условиях заключенного договора международной купли-продажи товаров.

Пересчет цены товаров в доллары США осуществляется по курсу, установленному Национальным (Центральным) банком государства — члена Евразийского экономического союза: а) в таможенной статистике внешней торговли — на день регистрации декларации на товары; б) в таможенной статистике взаимной торговли — на момент поступления товара на склад при импорте и на момент отгрузки товара со склада при экспорте.

Статистический учет реального объема всех внешнеторговых сделок с товарами (экспортные операции и импортные операции) осуществляется на основе принципа перехода прав собственности на товар, в соответствии с которым:

— экспорт товаров относится к той стране, резидентом которого является новый собственник товара (т. е. покупатель);

— импорт товаров относится к той стране, резидентом которой является прежний собственник (т. е. продавец).

Такой подход к формированию статистического учета экспортно-импортных операций противоречит, на первый взгляд, не только стандартам в области международной торговли товарами, но и практике оформления таможенных деклараций, которая основана на фактах реального (физического) перемещения товаров через национальные и таможенные границы государств, и отражения таких перемещений в статистическом учете текущих операций, не обязательно совпадающих в границах внешнеторговой сделки купли-продажи с переходом прав собственности на товар.

На самом деле методология, разработанная экспертами Статистического отдел Организации Объединенных Наций ООН), не только не противоречит устоявшимся стандартам в сфере международной торговли, но и позволяет национальным таможенным службам использовать официальную статистическую информацию в целях реализации по меньшей мере трех концепций (подходов) в части определения границ реального охвата всех экспортно-импортных операций с товарами, а именно:

— концепция страны происхождения товара;

— концепция страны конечного назначения товара;

— концепция страны отправления товара.

И если первые две концепции (концепция страны происхождения товара и концепция страны конечного назначения товара) всецело базируются на принципе перехода прав собственности на товар, то концепция страны отправления товара не может (по понятным причинам) обеспечить реализацию такого принципа в границах функционирования внутреннего (общего) рынка государств Евразийского экономического союза, поскольку таможенные декларации во многих случаях оформляются в третьей стране (стране отправления товара), которая сама не имеет права собственности на перемещаемые товары, а следовательно, существует весьма высокая вероятность двойного учета товарных потоков в счете текущих операций платежного баланса:

— один раз в пункте ввоза товара на евразийскую единую таможенную территорию;

— второй раз в стране конечного назначения товара.

Единый таможенный тариф, регулирующий товарооборот на внутреннем рынке государств — членов Евразийского экономического союза, четко определяет границы внутреннего внешнеторгового оборота (внешняя торговля товарами между государствами, вошедшими в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции) и границы внешнего товарооборота с третьими государствами, резиденты которых юридически зарегистрированы за пределами евразийской единой таможенной территории.

В целях надлежащего отражения в таможенной статистике экспортно-импортных поставок, исключающего фактор двойного учета товарных потоков, на счете текущих операций платежного баланса со странами как в границах общего рынка государств — членов Евразийского экономического союза, так и за пределами евразийской единой таможенной территории, необходимо, на наш взгляд, использовать возможности всех трех концепций (подходов), позволяющие достаточно точно определить границы реального охвата в статистическом учете внешнеторговых сделок с товарами:

— и возможности концепции страны происхождения товара;

— и возможности концепции страны конечного назначения товара;

— и возможности концепции страны отправления товара.

1.7.2. Модель учета на базе концепции страны происхождения товара и концепции страны конечного назначения товара

Учитывая тот факт, что практическая реализация обеих концепций базируется (во внешнеторговых сделках купли-продажи) на принципе перехода прав собственности на товар, использование официальных данных таможенной статистики по стране происхождения товара и по стране конечного назначения товара позволяет сформировать соответствующую модель счета текущих операций платежного баланса по экспортно-импортным операциям (табл. 1.1).

Таблица 1.1

Модель статистического учета текущих операций (принцип перехода прав собственности применяется)

Страна,
представляющая статистическую отчетность
Классификация стран-партнеров

вне ЕАЭС (страна «А»)
в границах ЕАЭС

страна «Б»
страна «В»

Страна «А» отражает в учете

Экспорт 25 у. е.

Страна «Б» отражает в учете
Импорт 25 у. е.

Экспорт 25 у. е.

Страна «В» отражает в учете
Импорт 25 у. е.

ЕАЭС отражает в учете
Импорт 25 у. е.

Экспорт 25 у. е.

Как мы видим, статистический учет текущих экспортно-импортных операций для государств — членов Евразийского экономического союза (страны «Б» и страны «В») на базе концепции страны происхождения товара и концепции страны конечного назначения товара приводит к завышению объема импортных операций (т. е. к двойному счету импорта товара из страны «А»), а также к несбалансированности данных по внешней торговли в границах государств — членов Евразийского экономического союза (экспорт товара из страны «Б» в страну «В» не отражен как импорт товара в страну «В»). Однако если внутренние таможенные границы в Евразийском экономическом союзе отсутствуют (а они действительно отсутствуют), а товары проходят таможенное оформление только на внешней таможенной границе региональной организации Евразийской экономической интеграции и выпускаются в свободное обращение на общий (внутренний) рынок государств — членов Евразийского экономического союза, то рассматриваемая внешнеторговая операция будет отражена только в таможенной статистике страны «Б» (имеет место импорт товара из страны «А», но не отражен экспорт товара из страны «Б» в страну «В»). В этом случае данные таможенной статистики по последующим отправкам товаров и последующим прибытиям товаров можно будет получить только в рамках специальных статистических обследований участников экспортно-импортных операций, проводимых Департаментом статистики Евразийской экономической комиссией.

1.7.3. Модель учета на базе концепции страны отправления товара

Учитывая тот факт, что данный подход не поддерживает принцип перехода прав собственности на товар, результатом практической реализации концепции страны отправления товара будет адекватный статистический учет экспортно-импортных операций на счете текущих операций со странами вне таможенных границ государств — членов Евразийского экономического союза, но ненадлежащий статистический учет экспортно-импортных операций на текущим счете платежного баланса в пределах таможенных границ региональной организации Евразийской экономической интеграции (табл. 1.2).

Таблица 1.2

Модель статистического учета текущих операций (принцип перехода прав собственности не применяется)

Страна, предоставляющая отчетность
Классификация стран-партнеров

вне ЕАЭС (страна «А»)
в границах ЕАЭС

страна «Б»
страна «В»

Страна «А» отражает в учете

Экспорт 25 у. е.

Страна «Б» отражает в учете
Импорт 25 у. е.

Экспорт 25 у. е.

Страна «В» отражает в учете

Импорт 25 у. е.

ЕАЭС отражает в учете
Импорт 25 у. е.
Импорт 25 у. е.
Экспорт 25 у. е.

Как мы видим, статистический учет текущих операций в платежных балансах государств — членов Евразийского экономического союза (страны «Б» и страны «В») неверно (или недостаточно точно) отражено географическое направление экспортно-импортных потоков по евразийской единой таможенной территории, поскольку страна «А» (страна происхождения товара), не являясь членом Евразийского экономического союза, экспортирует товары в страну «В» (страну последнего известного назначения товара), а страна «Б» является всего лишь страной отправления товара.

1.7.4. Интегрированная модель учета текущих операций

Сочетание первого подхода (статистический учет текущих операций на базе концепции страны происхождения товара и концепции страны конечного назначения товара) и второго подхода (статистический учет текущих операций на базе концепции страны отправления товара) позволяет, на наш взгляд, сформировать еще одну — интегрированную — модель статистического учета текущих операций платежного баланса (табл. 1.3).

Таблица 1.3

Интегрированная модель статистического учета текущих операций

Страна, предоставляющая отчетность
Классификация стран-партнеров

вне ЕАЭС
(страна «А»)
в границах ЕАЭС

страна «Б»
страна «В»

Страна «А»
отражает в учете

Отправка 25 у. е.
Экспорт 25 у. е.

Страна «Б»
отражает в учете
Прибытие 25 у. е.

Отправка 25 у. е.

Страна «В»
отражает в учете
Импорт 25 у. е.
Прибытие 25 у. е.

ЕАЭС отражает в учете
Импорт 25 у. е.

Экспорт 25 у. е.

Как мы видим, интегрированная модель статистического учета текущих операций торгового баланса отражает такие сделки купли-продажи с товарами, которые проводятся страной происхождения товара и страной последнего назначения товара, как импорт товаров и экспорт товаров. Кроме того, экспортно-импортные операции, проводимые со странами-посредниками (т. е. со странами отправления товаров), отражаются в интеграционной модели статистического учета текущих операций по статье «прибытие» поставки и статье «отправка» поставки. В интегрированной модели при составлении сальдо счета текущих операций со странами, не входящими в состав Евразийского экономического союза, официальные сведения таможенной статистики по прибытию товаров и по отправке товаров могут вообще не приниматься во внимание при подготовке платежного баланса.

Таким образом, только органическое сочетание концепции страны происхождения товара, концепции страны конечного назначения товара и концепции страны отправления товара, позволяющих каждая по-своему определить границы реального охвата статистического учета внешнеторговых сделок купли-продажи, обеспечит достаточно полное отражение в счете текущих операций платежного баланса всех видимых экспортно-импортных потоков, перемещающихся через таможенную границу Евразийского экономического союза.

В отношении отдельных товаров (вывозимых или ввозимых) статистическая стоимость, являющаяся основой таможенной оценки товаров, определяется в соответствии со следующими положениями, сформулированными в «Единой методологии ведения таможенной статистики внешней торговли и статистики взаимной торговли государств — членов Таможенного союза»: 1) немонетарное золото, драгоценные металлы, драгоценные камни, коллекционные монеты из драгоценных металлов, которые не выступают в качестве платежного средства, учитываются по их коммерческой стоимости; 2) ценные бумаги, банкноты и монеты, не находящиеся в обращении, учитываются по стоимости бумаги, металла и затрат на их печатание и штамповку, а не по их номинальной стоимости; 3) товары, используемые в качестве носителей информации и средств программного обеспечения, такие, как упакованные комплекты дискет или компакт-дисков с записанными на них компьютерными программами и (или) данными, аудио- и видеоматериалы, предназначенные для общего или коммерческого использования (но не разработанные по индивидуальному заказу), учитываются на основе суммы стоимости носителя информации (дискета, компакт-диск и другие) и стоимости самой информации; 4) товары, ввезенные (вывезенные) на переработку, а также продукты переработки учитываются по их полной стоимости, а не по стоимости, добавленной в процессе переработки.

В целом таможенная оценка товаров осуществляется участниками внешнеэкономической деятельности и таможенными органами в целях единого тарифного регулирования товарных потоков, перемещаемых через евразийскую таможенную границу (исчисление ввозных и вывозных таможенных пошлин), установления таможенно-валютного контроля за валютными операциями, связанными с ввозом товаров на единую таможенную территорию государства — членов Евразийского экономического союза, или вывозом их за ее пределы, введения и применения инструментов нетарифного регулирования внутреннего рынка государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции (начисление и уплата таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), реализации мер торговой защиты общего рынка государств — членов Евразийского экономического союза от недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующих иностранных государств (начисление и уплата специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин), а также ведения таможенной статистики внешней торговли, включая таможенную статистику взаимной торговли между государствами, входящими в состав Евразийского экономического союза, и таможенную статистику Евразийского интеграционного объединения в целом с третьими странами.

ГЛАВА 2. Объекты оценочной деятельности: товары, перемещаемые через таможенные границы

2.1. Товары, в отношении которых определяется таможенная стоимость при ввозе их на таможенную территорию или вывозе за ее пределы

Объектами оценочной деятельности являются товары (любое движимое имущество, в том числе валюта, ценные бумаги и валютные ценности, дорожные чеки, электрическая энергия, а также иные перемещаемые вещи, приравненные к недвижимому имуществу), ввозимые на евразийскую единую таможенные территорию, либо вывозимые за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза.

Для целей определения таможенной стоимости все товары, перемещаемые через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, можно объединить в две группы, как-то:

первая группа: товары, в отношении которых таможенная стоимость должна определяться в строго обязательном порядке при ввозе таких товаров на евразийскую единую таможенную территорию или вывозе их за ее пределы;

вторая группа: товары, в отношении которых таможенная стоимость вообще может не определяться при ввозе таких товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза или вывозе их за пределы единой таможенной территории государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Причем в отношении всех товаров (и товаров, предполагающих оценку таможенной стоимости, и товаров, не подлежащих оценке в таможенных целях), перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, осуществляется единое таможенное регулирование, включающее в себя установление порядка и условий нахождения и использования их на евразийской единой таможенной территории или за ее пределами, порядка совершения таможенных операций, связанных с прибытием товаров на единую таможенную территорию региональной организации Евразийской экономической интеграции, их убытием с единой таможенной территории региональной организации Евразийской экономической интеграции, временным хранением товаров, их таможенным декларированием, помещением под соответствующие таможенные процедуры и проведением таможенного контроля, а также регламентацию властных отношений между таможенными органами и лицами, реализующими права владения, пользования и (или) распоряжения товарами на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза или за ее пределами.

Таможенная стоимость товаров определяется и заявляется участником внешнеэкономической деятельности в том (и только в том) случае, если в соответствии с таможенным законодательством государств — членов Евразийского экономического союза, международными договорами и законодательством Российской Федерации при ввозе их на таможенную территорию или вывозе за ее пределы у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) возникает фискальная обязанность по уплате таможенных пошлин (ввозных и вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных), налогооблагаемая база для исчисления которых содержит таможенную стоимость оцениваемых (ввозимых или вывозимых) товаров.

В соответствии с «Соглашением по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» таможенная стоимость товаров определяется в целях применения адвалорных ставок таможенных пошлин, включенных в Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза и национальные экспортные таможенные тарифы отдельных суверенных государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, структура которых определяется составом объектов налогообложения, т. е. направленностью товарных потоков, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза (рис. 2.1).

Как мы видим, система определения таможенной стоимости товаров, осуществляемая в целях исчисления и уплаты таможенных пошлин по адвалорным ставкам таможенного тарифа, конкретизируется направленностью товарных потоков, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции, а именно:

— применение адвалорных ставок импортного таможенного тарифа предполагает использование правил определения таможенной стоимости товаров, возимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза;

— применение адвалорных ставок экспортного таможенного тарифа предполагает использование правил определения таможенной стоимости товаров, вывозимых за пределы единой таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции;

— применение адвалорных ставок импортного и экспортного таможенного тарифа предполагает использование правил определения таможенной стоимости в отношении товаров, помещенных под таможенную процедуру реимпорта и таможенную процедуру реэкспорта, при перемещении ими единой таможенной границы государств — членов Евразийского экономического союза.

Рис. 2.1. Система определения таможенной стоимости товаров, конкретизированная по направлениям товарных потоков, перемещаемым через таможенную границу

2.1.1. Таможенная оценка товаров в целях применения адвалорных ставок импортного таможенного тарифа

В соответствии с Единой методологией таможенной статистики внешней торговли и статистики взаимной торговли государств, входящих в состав Евразийского экономического союза (раздел 6.2.1), утвержденной Евразийской экономической комиссией от 28 января 2011 г. № 525, объектами налогообложения при импорте могут выступать (при определенных условиях) товарные потоки, перемещаемые с таможенной территории экспортирующего иностранного государства на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза и помещаемые под следующие таможенные процедуры (рис. 2.2).

Рис. 2.2. Таможенные процедуры, предполагающие оценку товаров в таможенных целях

Как мы видим, оценка таможенной стоимости в целях исчисления и уплаты таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей и особых таможенных пошлин непосредственно связана с помещением декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) товаров, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, под таможенные процедуры, определяющие порядок нахождения и использования товаров на евразийской единой таможенной территории.

Во-первых, определение таможенной стоимости связано с помещением товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, в соответствии с которой иностранные товары находятся и используются на евразийской единой таможенной территории без каких-либо ограничений по владению, пользованию и (или) распоряжению ими, предусмотренных международными договорами и актами в сфере таможенного регулирования.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары.

Во-вторых, определение таможенной стоимости связано с помещением товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, применяемую в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой с такими товарами совершаются операции по переработке (или обработке) на производственных мощностях предприятий, зарегистрированных на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, в целях получения продуктов их переработки (продукты переработки сохраняют, а образовавшиеся отходы и остатки приобретают статус иностранных товаров), предназначенных для последующего вывоза продуктов переработки за пределы евразийской единой таможенной территории.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары и фактически подлежит исполнению при наступлении по меньшей мере трех обстоятельств:

первое обстоятельство: передача иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, до завершения действия такой таможенной процедуры лицу (лицам), не указанному в документе об условиях переработки на таможенной территории, — день передачи товаров, а если этот день не установлен, — день помещения товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории;

второе обстоятельство: утрата иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, до завершения действия такой таможенной процедуры, за исключением уничтожения и (или) безвозвратной утраты вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо безвозвратной утраты в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения;

третье обстоятельство: незавершение действия таможенной процедуры переработки на евразийской единой таможенной территории до истечения срока осуществления операций по а) переработку или обработку товаров, б) изготовлению товаров, включая монтаж, сборку, разборку и подгонку или в) ремонту товаров, включая их восстановление, замену составных частей или модернизацию на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, установленного таможенным органом региональной организации Евразийской экономической интеграции.

В-третьих, определение таможенной стоимости связано с помещением товаров под таможенную процедуру временного ввоза (допуска), применяемую в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой такие товары временно находятся и используются на евразийской единой таможенной территории при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру и их использования в соответствии с такой таможенной процедурой.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары.

В-четверных, определение таможенной стоимости связано с помещением товаров под таможенную процедуру свободного склада, применяемую в отношении иностранных товаров и товаров, произведенных предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза, в соответствии с которой такие товары размещаются и используются на свободном складе.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру свободного склада возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары и фактически подлежит исполнению при наступлении следующих обстоятельств: 1) вывоз с территории свободного склада иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, и (или) товаров, изготовленных (полученных) из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, до завершения в отношении таких товаров действия таможенной процедуры свободного склада либо без разрешения таможенного органа; 2) передача иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, и (или) товаров, изготовленных (полученных) из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, иному лицу до завершения в отношении таких товаров действия таможенной процедуры свободного склада; 3) невозврат на территорию свободного склада до истечения срока, установленного таможенным органом, товаров, вывезенных с территории свободного склада; 4) незавершение действия таможенной процедуры свободного склада до истечения срока, установленного таможенным органом, в отношении товаров, вывезенных с территории свободного склада; 5) неразмещение на территории иного свободного склада до истечения срока, установленного таможенным органом, товаров, вывезенных с территории свободного склада; 6) утрата иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, и (или) товаров, изготовленных (полученных) из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, за исключением уничтожения и (или) безвозвратной утраты вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо безвозвратной утраты в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения;

И, наконец, в-пятых, определение таможенной стоимости связано с помещением товаров под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления, применяемую в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой с такими товарами совершаются операции по переработке (или обработке) в целях получения продуктов их переработки, предназначенных для последующего помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары и фактически подлежит исполнению при наступлении по меньшей мере трех обстоятельств в случае: во-первых, передачи иностранных товаров до завершения действия таможенной процедуры переработки для внутреннего потребления лицу (лицам), не указанному в документе об условиях переработки товаров для внутреннего потребления; во-вторых, утраты товаров, полученных (образовавшихся) в результате операций по переработке для внутреннего потребления, и (или) иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления, до завершения действия таможенной процедуры переработки для внутреннего потребления, за исключением уничтожения и (или) безвозвратной утраты вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо безвозвратной утраты в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения; и, в-третьих, незавершения действия таможенной процедуры переработки для внутреннего потребления до истечения срока осуществления операций по а) переработке или обработку товаров и б) изготовлению товаров, включая монтаж, сборку, разборку и подгонку.

Важно отметить, что в отношении товаров, помещенных под таможенные процедуры выпуска для внутреннего потребления, переработки на таможенной территории, временного ввоза (допуска) и переработки для внутреннего потребления, таможенная стоимость определяется декларантом (или таможенным органом) в строго обязательном порядке. Причем фискальный статус пользователя (бенефициара) таможенной процедуры выпуска для внутреннего потребления предполагает безусловное исполнение фискальной обязанности по уплате налогов и таможенных платежей в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза в полном объеме, тогда как помещение товаров, ввезенных на евразийскую единую таможенную территорию, под таможенные процедуры, связанные с временным ввозом (допуском) или непосредственной переработкой иностранных товаров на евразийской единой таможенной территории, предполагает неполное (условное или частично условное) исполнение обязанности по уплате таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза, т. е. полностью зависит от выполнения декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную обязанность) всех норм, требований и условий нахождения и порядка использования иностранных товаров на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза (в соответствии с таможенной процедурой переработки на таможенной территории, таможенной процедурой переработки для внутреннего потребления и таможенной процедурой временного ввоза).

2.1.2. Таможенная оценка товаров в целях применения адвалорных ставок экспортного таможенного тарифа

В соответствии с Единой методологией таможенной статистики внешней торговли и статистики взаимной торговли государств, входящих в состав Евразийского экономического союза (раздел 6.2.1), утвержденной Евразийской экономической комиссией от 28 января 2011 г. № 525, объектами налогообложения при экспорте могут выступать (при определенных условиях) товарные потоки, перемещаемые с таможенной территории экспортирующего иностранного государства на таможенную территорию Евразийского экономического союза и помещаемые под таможенные процедуры, определяющие порядок нахождения и использования товаров вне евразийской единой таможенной территории (рис. 2.3).

Рис. 2.3. Оценка товаров в целях применения адвалорных ставок экспортного таможенного тарифа при помещении товаров под таможенные процедуры в целях вывоза их за пределы евразийской единой таможенной территории

Как мы видим, таможенная оценка товаров в целях применения адвалорных ставок экспортного таможенного тарифа для исчисления и уплаты таможенных пошлин в бюджеты государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, осуществляется декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) при помещении товаров под такие таможенные процедуры, как: таможенная процедура экспорта, таможенная процедура переработки вне таможенной территории и таможенная процедура временного вывоза.

Прежде всего, определение таможенной стоимости товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, применяемую в отношении товаров, произведенных предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза, в соответствии с которой такие товары вывозятся за пределы евразийской единой таможенной территории для постоянного нахождения их за ее пределами.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате вывозных таможенных пошлин, установленным национальными экспортными таможенными тарифами, принятыми суверенными государствами, входящими в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, с таможенной территории которых осуществляется вывоз товаров любым способом, включая пересылку в международных почтовых отправлениях, использование трубопроводного транспорта и линий электропередачи (таможенный акцизный налог, таможенный налог на добавленную стоимость и особые таможенные пошлины не уплачиваются) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру экспорта, возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары.

Далее, определение таможенной стоимости товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории, применяемую в отношении национальных товаров, произведенных предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза, в соответствии с которой такие товары вывозятся за пределы евразийской единой таможенной территории в целях получения в результате совершения операций по переработке (или обработке) на производственных мощностях третьих стран (стран, не входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции) продуктов их переработки, предназначенных для последующего ввоза на евразийскую единую таможенную территорию.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате вывозных таможенных пошлин (нетарифные таможенные платежи и особые таможенные пошлины не уплачиваются) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары и фактически подлежит исполнению при наступлении по меньшей мере двух обстоятельств, а именно: во-первых, в случае утраты товаров до завершения действия таможенной процедуры переработки вне таможенной территории и, во-вторых, в случае незавершения действия таможенной процедуры переработки вне таможенной территории до истечения срока ее действия, установленного таможенным органом, и помещения товаров под таможенную процедуру экспорта без применения льгот по уплате вывозных таможенных пошлин.

Наконец, определение таможенной стоимости товаров, помещенных под таможенную процедуру временного вывоза, применяемую в отношении товаров, произведенных предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза, в соответствии с которой такие товары вывозятся за пределы евразийской единой таможенной территории для их временного нахождения и использования на таможенной территории государств, не входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате вывозных таможенных пошлин (нетарифные таможенные платежи и особые таможенные пошлины не уплачиваются) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру временного вывоза возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары и подлежит исполнению в случае незавершения действия таможенной процедуры временного вывоза до истечения срока ее действия, установленного таможенным органом, и помещения временно вывезенных товаров под таможенные процедуры экспорта или переработки вне таможенной территории.

Важно отметить, что в отношении товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, таможенная стоимость определяется декларантом (или таможенным органом) в строго обязательном порядке. Причем фискальный статус пользователя (бенефициара) таможенной процедуры экспорта предполагает безусловное исполнение фискальной обязанности по уплате вывозных таможенных пошлин в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза в полном объеме, тогда как помещение товаров, вывезенных за пределы евразийской единой таможенной территории, под таможенные процедуры, связанные с переработкой вне таможенной территории или временным вывозом, фискальная обязанность декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную обязанность) по уплате вывозных таможенных пошлин подлежит исполнению в тех (и только в тех) случаях, когда имеет место нарушение плательщиком норм, условий и порядка использования товаров за пределами единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза в соответствии с заявленной таможенной процедурой (таможенной процедурой переработки вне таможенной территории или таможенной временного вывоза). И только при наступлении таких обстоятельств вывозные таможенные пошлины подлежат безусловной уплате в полном объеме, как если бы товары, помещенные под таможенную процедуру экспорта, что предполагает определение декларантом (или таможенным органом) таможенной стоимости вывозимых товаров в строго обязательном порядке.

2.1.3. Таможенная оценка товаров, помещенных под таможенные процедуры реимпорта и реэкспорта

В соответствии с Единой методологией таможенной статистики внешней торговли и статистики взаимной торговли государств, входящих в состав Евразийского экономического союза (раздел 6.2.1), утвержденной Евразийской экономической комиссией от 28 января 2011 г. № 525, объектами налогообложения при импорте или экспорте могут выступать (при определенных условиях) товарные потоки, перемещаемые с таможенной территории экспортирующего иностранного государства на таможенную территорию Евразийского экономического союза и помещаемые под так называемые «зеркальные» таможенные процедуры, которые как бы возвращают товары в страну их первоначального отправления (рис. 2.4).

Рис. 2.4. Оценка товаров в таможенных целях, помещенных под таможенные процедуры реимпорта и реэкспорта

Как мы видим, при оценке таможенной стоимости могут иметь место по меньшей мере две ситуации, при которых товары меняют направление перемещения через евразийскую единую таможенную границу и помещаются через определенное таможенным законодательством время под таможенную процедуру реимпорта или под таможенную процедуру реэкспорта, возвращаясь в страну отправления (например, в одну из стран, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции) или иную страну, отличающуюся от страны, вывозящей товары на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза.

Первая ситуация: определение таможенной стоимости товаров, помещенных под таможенную процедуру реимпорта, применяемую в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой такие товары, ранее вывезенные с единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, ввозятся обратно на евразийскую единую таможенную территорию.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру реимпорта, возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) при возникновении по меньшей мере трех существенных обстоятельств.

Прежде всего, под таможенной процедурой реимпорта на евразийскую единую таможенную территорию обратно ввозятся продукты переработки товаров, ранее помещенных под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории и фактически вывезенные за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, и помещаются под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления.

Далее, под таможенной процедурой реимпорта на евразийскую единую таможенную территорию обратно ввозятся товары, произведенные предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза, ранее вывезенные за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза по таможенной процедуре экспорта, что предполагает возврат (или зачет) вывозной таможенной пошлины и возмещенного из бюджетной системы налога на добавленную стоимость.

Наконец, под таможенной процедурой реимпорта на евразийскую единую таможенную территорию обратно ввозятся товары, ранее помещенных под таможенную процедуру временного вывоза и действительно вывезенные за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, при соблюдении статьи 236. «Условия помещения товаров под таможенную процедуру реимпорта» Таможенного кодекса Евразийского экономического союза, в соответствии с которой: а) товары должны быть ввезены обратно на единую евразийскую таможенную территорию в течении срока временного вывоза (т. е. до истечения трех лет со дня, следующего за днем их фактического вывоза товаров с таможенной территории); б) товары должны находиться в неизменном состоянии, за исключением изменений вследствие естественного износа, а также изменений вследствие естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения.

Вторая ситуация: определение таможенной стоимости товаров, помещенных под таможенную процедуру реэкспорта, применяемую в отношении иностранных товаров, ввезенных и находящихся на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, в том числе иностранных товаров, помещенных под иные таможенные процедуры (например, товаров, полученных в результате операций по переработке на таможенной территории или товаров, изготовленных из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны для завершения действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны), в соответствии с которой такие товары вывозятся за пределы евразийской единой таможенной территории без уплаты.

Фискальная обязанность по определению таможенной стоимости, исчислению и уплате вывозных таможенных пошлин, установленным национальными экспортными таможенными тарифами, принятыми суверенными государствами, входящими в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, с таможенной территории которых осуществляется вывоз товаров любым способом, включая пересылку в международных почтовых отправлениях, использование трубопроводного транспорта и линий электропередачи (таможенный акцизный налог, таможенный налог на добавленную стоимость и особые таможенные пошлины не уплачиваются) в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза при помещаемых товаров под таможенную процедуру реэкспорта, возникает у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) с момента регистрации таможенным органом декларации на товары при возникновении по меньшей мере пять существенных обстоятельств:

обстоятельство первое: под таможенной процедурой реэкспорта за пределы евразийской единой таможенной территории обратно вывозятся продукты переработки товаров, ранее помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории и действительно ввезенные на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза в целях осуществления операций по их переработке или обработке, изготовления новых товаров (включая монтаж, сборку, разборку и подгонку), а также ремонта бывших в употреблении товаров, включая их восстановление, замену составных частей или модернизацию;

обстоятельство второе: под таможенной процедурой реэкспорта за пределы евразийской единой таможенной территории обратно вывозятся иностранные товары (по причине неисполнения условий сделки, на основании которой товары перемещались через евразийскую единую таможенную границу, в том числе по количеству, качеству, описанию, упаковке и проч.), ранее ввезенные на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза по таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, что предполагает возврат (или зачет) ввозной таможенной пошлины, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных);

обстоятельство третье: под таможенной процедурой реэкспорта за пределы евразийской единой таможенной территории обратно вывозятся товары, ранее помещенных под таможенную процедуру временного ввоза (доступа) и фактически ввезенные на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, при соблюдении статьи 239 «Условия помещения товаров под таможенную процедуру реэкспорта» Таможенного кодекса Евразийского экономического союза, в соответствии с которой: а) товары должны быть вывезены обратно за пределы единой евразийской таможенной территории в течении срока временного ввоза (т. е. до истечения двух лет со дня, следующего за днем их фактического ввоза товаров с таможенной территории); б) товары должны находиться в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного износа, а также изменений вследствие естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения;

обстоятельство четвертое: под таможенной процедурой реэкспорта за пределы евразийской единой таможенной территории обратно вывозятся: во-первых, иностранные товары, помещенные под таможенную процедуру свободной таможенной зоны и вывозимых в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного износа, а также изменений вследствие естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения; во-вторых, продукты переработки, т. е. товары, изготовленные (полученные) из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;

обстоятельство пятое: под таможенной процедурой реэкспорта за пределы евразийской единой таможенной территории обратно вывозятся иностранные товары, ранее помещенных под таможенную процедуру свободного склада и вывозимых с территории свободного склада в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного износа, а также изменений вследствие естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения.

В целом оценка таможенной стоимости товаров осуществляется в тех (и только в тех) случаях, когда в соответствии с таможенным законодательством государств — членов Евразийского экономического союза, международными договорами и законодательством Российской Федерации, основанными на принципах и общих правилах, установленных статьей VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года (ГАТТ 1994), при ввозе их на евразийскую единую таможенную территорию или вывозе за ее пределы у декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) возникает фискальная обязанность по уплате таможенных пошлин (ввозных и вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных), налогооблагаемая база для исчисления которых содержит таможенную стоимость товаров.

2.2. Товары, в отношении которых не определяется таможенная стоимость при ввозе их на таможенную территорию или вывозе за ее пределы

В соответствии с «Соглашением по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» таможенная стоимость товаров не определяется и не заявляется участником внешнеэкономической деятельности в отношении товаров, помещенных под таможенные процедуры, не предусматривающие исполнение фискальных обязанностей декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) по уплате таможенных пошлин (ввозных и вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), а также специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин (рис. 2.5).

Рис. 2.5. Товары, в отношении которых не определяется таможенная стоимость при ввозе их на евразийскую единую таможенную территорию

Как мы видим, таможенная стоимость не определяется в отношении иностранных товаров, ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию и помещаемых декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) под следующие таможенные процедуры, определяющие нахождение и использование таких товаров на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза:

— таможенная процедура таможенного транзита, применяемая в отношении иностранных товаров, не помещенных под иные таможенные процедуры, в соответствии с которой такие товары перевозятся (транспортируются) от таможенного органа отправления (таможенного органа, который совершает таможенные операции, связанные с помещением иностранных товаров под таможенную процедуру таможенного транзита, включая оформление транзитной декларации) до таможенного органа назначения (таможенного органа, в регионе деятельности которого находится определенное таможенным органом отправления место доставки иностранных товаров либо который завершает действие таможенной процедуры транзита) без уплаты таможенных пошлин при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру и сохранении статуса иностранных товаров;

— таможенная процедура таможенного склада, применяемая в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой такие товары в статусе иностранных товаров хранятся на таможенном складе без уплаты ввозных таможенных при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру и их использования в соответствии с заявленной декларантом таможенной процедурой, причем допускается применение таможенной процедуры таможенного склада для приостановления действия таких таможенных процедур, как: таможенной процедуры временного ввоза (допуска), таможенной процедуры переработки на таможенной территории и таможенной процедуры переработки для внутреннего потребления;

— таможенная процедура уничтожения, применяемая в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой такие товары уничтожаются (т. е. приводятся в состояние, при котором они частично или полностью уничтожаются либо утрачивают свои потребительские и иные свойства и не могут быть восстановлены в первоначальном состоянии экономически выгодным способом) без уплаты ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин) при соблюдении условий помещения товаров под такую таможенную процедуру;

— таможенная процедура отказа в пользу государства, применяемая в отношении иностранных товаров (за исключением товаров, запрещенных к обороту в соответствии с законодательством того суверенного государства — члена Евразийского экономического союза, в собственность которого планируется передача таких товаров, а также товаров с истекшим сроком годности, потребления или реализации), в соответствии с которой такие товары безвозмездно передаются в собственность (доход) государства — члена Евразийского экономического союза без уплаты ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин) при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру;

— специальная таможенная процедура, применяемая в отношении отдельных категорий иностранных товаров и товаров, произведенных предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза, в соответствии с которой такие товары перемещаются через евразийскую единую таможенную границу, находятся и (или) используются на евразийской единой таможенной территории или за ее пределами без уплаты таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных) при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру и (или) их использования в соответствии с такой таможенной процедурой.

В отношении всех товаров, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза и помещаемых под таможенную процедуру таможенного транзита, таможенную процедуру таможенного склада, таможенную процедуру свободного склада, таможенную процедуру уничтожения, таможенную процедуру отказа в пользу государства или специальную таможенную процедуру, таможенная стоимость не определяется и не заявляется, а декларанты (или лица, несущие в декларантами солидарную ответственность) освобождены в полном объеме от фискальной обязанности по уплате таможенных пошлин (ввозных или вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога и таможенного налога на добавленную стоимость) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин) при соблюдении условий помещения товаров под эти таможенные процедуры.

ГЛАВА 3. Субъекты оценочной деятельности по определению таможенной стоимости товаров

3.1. Декларанты: определение таможенной стоимости в целях начисления и уплаты таможенных платежей

Субъекты оценочной деятельности по определению таможенной стоимости определены статей 38 «Общие положения о таможенной стоимости товаров» Таможенного кодекса Евразийского экономического союза, базирующейся на положениях, принципах и правилах «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», разработанного Техническим комитетом по таможенной оценке Всемирной таможенной организации.

Оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, осуществляет декларант (т. е. лицо, являющееся стороной сделки с иностранным лицом, на основании которой товары перемещаются через евразийскую единую таможенную границу, и имеющее право владения, пользования и распоряжения такими товарами), а также иные лица, ответственные за исполнение обязанности по уплате таможенных пошлин (ввозных или вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин) в сроки, установленные таможенным законодательством для каждой таможенной процедуры отдельно в зависимости от целей нахождения и использования ввезенных товаров на евразийской единой таможенной территории. В частности, в число субъектов оценочной деятельности по определению таможенной стоимости могут входить не только декларанты, но и таможенные перевозчики, таможенные брокеры, а также владельцы таможенного склада, магазина беспошлинной торговли, склада временного хранения.

Таможенные органы, как правило, не выказывают какой-либо заинтересованности в установлении конкретного субъектов оценочной деятельности по определению таможенной стоимости в целях исчисления и уплаты налогов, таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей в бюджеты государств — членов Евразийского экономического союза. В частности, качестве субъектов оценочной деятельности по определению таможенной стоимости могут выступать как сами плательщики налогов и таможенных платежей, так и их представители либо условные плательщики, как-то: а) лица, осуществляющие грузовые операции при прибытии товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, — в случае утраты товаров либо передачи их третьим лицам без разрешения таможенных органов при разгрузке и перегрузке (перевалке) товаров в морском, речном порту в месте прибытия; б) перевозчики товаров по процедуре внутреннего таможенного транзита (таможенный перевозчик, международный перевозчик или иное лицо, получившее разрешение таможенных органов на внутренний таможенный транзит) либо экспедитор — в случае недоставки иностранных товаров в таможенный орган назначения; в) владельцы склада временного хранения — в случае утраты хранящихся товаров либо их выдачи без разрешения таможенного органа, а также иные лица, осуществляющие временное хранение иностранных товаров; г) владельцы таможенного склада — в случае утраты хранящихся товаров либо их выдачи без разрешения таможенного органа; д) лица, получившие разрешение на переработку товаров на таможенной территории (или переработку товаров для внутреннего потребления) или лица, которым передано разрешение на переработку; е) лица, получившие разрешение на переработку товаров вне таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза. В отношении товаров, пересылаемых в международных почтовых отправлениях, вообще не требуется подачи таможенной декларации, поскольку налоги и таможенные платежи исчисляются таможенным органом в месте (учреждении) международного почтового обмена на основании таможенного приходного ордера.

Однако непосредственную обязанность по определению таможенной стоимости товаров в целях исчисления и уплаты налогов и таможенных платежей в бюджет государств — членов Евразийского экономического союза в установленные таможенным законодательством сроки возложена на декларанта, во владении, распоряжении или пользовании которого находится объект оценочной деятельности (т. е. товары, перемещаемые через евразийскую единую таможенную границу) и который непосредственно участвует (или должен участвовать) во всех таможенных операциях и процедурах (таможенном оформлении и других действиях, совершаемых лицами и таможенными органами в соответствии с международными договорами и актами в сфере таможенного регулирования).

В тех случаях, когда оценка товаров в таможенных целях производится таможенным представителем (т. е. юридическим лицом, совершающим на договорной основе от имени и поручению декларанта таможенные операции на территории государства — члена Евразийского экономического союза, таможенным органом которого он включен в реестр таможенных представителей), то именно таможенный представитель (брокер) осуществляет оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, включая: выбор и применение метода определения таможенной стоимости товаров, структуры и величины таможенной стоимости товаров, обоснованность дополнительных начислений (или вычетов) к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, за оцениваемые (ввозимые или вывозимые) товары, предоставление проверочных величин (индикаторов), доказывающим, что стоимость сделки с оцениваемыми (ввозимыми или вывозимыми) товарами сформирована при обычном ходе торговли (т. е. при купли-продаже товара по цене не ниже его средневзвешенной себестоимости, определяемой исходя из средневзвешенных издержек производства и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек), предоставление документов и сведений, подтверждающих классификационный код товара, обстоятельства и условия внешнеторговой сделки, имеющие непосредственное отношение к определению таможенной стоимости товаров, заполнение и подачу декларации таможенной стоимости установленных форм ДТС-1 и ДТС-2 на товары, ввозимые (или вывозимые) на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, для которых установлены таможенные пошлины, нетарифные таможенные платежи (таможенный акцизный налог, таможенный налог на добавленную стоимость и таможенные сборы), особые таможенные пошлины (специальные, антидемпинговые и компенсационные), исчисляемые исходя из их таможенной стоимости и декларируемые с использованием декларации на товары.

Оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, осуществляет не только декларант, но и таможенные органы того суверенного государства, входящего в состав Евразийского экономического союза. которые непосредственно осуществляют таможенное декларирование, помещают товар под ту или иную таможенную процедуру и выпускают товары на евразийскую единую таможенную территорию.

3.2. Таможенные органы: оценка таможенной стоимости в целях контроля и обеспечения полноты взимания таможенных платежей

Оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, могут осуществлять не только декларанты (или лица, несущие с декларантом солидарную ответственность), но и таможенные органы государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, которые непосредственно осуществляют таможенное декларирование, помещение товаров под таможенные процедуры и выпуск их на евразийскую единую таможенную территорию (рис. 3.1).

Рис. 3.1. Обстоятельства, вменяющие в обязанность таможенным органам проводить оценку таможенной стоимости товаров

Как мы видим, таможенные органы становятся субъектом оценочной деятельности по определения таможенной стоимости товаров, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции, при возникновении в процессе единого таможенного регулирования, осуществляемого в соответствии с Таможенным кодексом Евразийского экономического союза, следующих обстоятельств.

Во-первых, таможенные органы осуществляют оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, по результатам проведения таможенного контроля после выпуска товаров в случае недостоверного декларирования товаров и, в частности, в случае выявления неверного исчисления таможенных пошлин (ввозных или вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых или компенсационных), а также процентов за предоставление отсрочки (или рассрочки) уплаты ввозных таможенных пошлин или пеней в качестве меры ответственности за нарушение срока исполнения фискальной обязанности плательщика по уплате таможенных платежей.

Во-вторых, таможенные органы осуществляют оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, при незаконном перемещении товаров через единую таможенную границу региональной организации Евразийской экономической интеграции при наступлении следующих обстоятельств:

первое обстоятельство: прекращение фискальной обязанности по уплате таможенных платежей у лиц, незаконно перемещающих через таможенную границу товары, и взыскание таможенными органами таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей и особых таможенных пошлин за счет денежных средств (денег) и (или) иного имущества плательщика, в том числе за счет сумм обеспечения исполнения фискальной обязанности юридического лица, осуществляющего деятельность в сфере таможенного дела;

второе обстоятельство: неисполнение фискальной обязанности декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) в отношении иностранных товаров, ввезенных на евразийскую единую таможенную территорию, срок уплаты налогов и таможенных платежей уже наступил, но таможенными органами зафиксирован и признан факт уничтожения и (или) безвозвратной утраты оцениваемых товаров вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо факта безвозвратной утраты этих товаров в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения; за исключением случаев, когда до таких уничтожения или безвозвратной утраты в соответствии с настоящим Кодексом в отношении этих иностранных товаров наступил срок уплаты таможенных пошлин, налогов;

третье обстоятельство: прекращение фискальной обязанности декларанта (или лица, несущего с декларантом солидарную ответственность) по уплате налогов и таможенных платежей в отношении товаров, ввезенных на евразийскую единую таможенную территорию и задержанных таможенными органами, но не востребованных собственниками товаров (или лицами, во владении которых товары находились на момент задержания). Такие товары подлежат реализации на внутреннем рынке государств — членов Евразийского экономического союза, а из сумм, полученных от реализации задержанных товаров таможенные органы в обязательном порядке удерживают суммы ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых или компенсационных), которые подлежали бы уплате при помещении задержанных товаров под таможенную процедуру выпуска для свободного обращения;

четвертое обстоятельство: неисполнение фискальной обязанности по уплате таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей и особых таможенных пошлин вследствие нарушения декларантом (или лицом, несущего с декларантом солидарную ответственность) режима прибытия товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза и таможенных операций, связанных с таким прибытием, а именно: а) недоставка товаров в место прибытия — день пересечения товарами евразийской единой таможенной границы, а если этот день не установлен, — день выявления факта недоставки товаров в место прибытия; б) утрата товаров в месте прибытия (за исключением уничтожения или безвозвратной утраты вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо безвозвратной утраты в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки или хранения), — день такой утраты, а если этот день не установлен, — день пересечения товарами евразийской единой таможенной границы; в) вывоз товаров из места прибытия на остальную часть единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза без помещения на временное хранение или без выпуска товаров таможенным органом в месте прибытия — день такого вывоза, а если этот день не установлен, — день пересечения товарами евразийской единой таможенной границы.

При всех сложившихся обстоятельствах именно таможенные органы осуществляют оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, перемещаемых через на единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, на основе принципов, норм, правил и порядка оценки товаров в таможенных целях. В случае если для определения таможенной стоимости товаров таможенный орган не располагает точными сведениями о товарах (характере, наименовании, количестве, происхождении и иной информации, необходимой для оценки товаров в таможенных целях), налоговая база для исчисления подлежащих уплате таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей и особых таможенных пошлин определяется на основании имеющихся у таможенного органа сведений, а классификация товаров и определение кода товаров осуществляется в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности на уровне не менее первых четырех знаков исходя из имеющихся сведений о характеристиках товара, влияющих на его классификационные признаки. В том случае, когда для определения таможенной стоимости товаров, а также для исчисления налогов и таможенных платежей требуется произвести пересчет иностранной валюты в валюту государства — члена Евразийского экономического союза, такой пересчет производится таможенными органами по курсу валют, действующему на день пересечения товарами евразийской единой таможенной границы, а если этот день не установлен, — на день выявления факта незаконного перемещения товаров через ежиную таможенную границу региональной организации Евразийской экономической интеграции.

В-третьих, таможенные органы осуществляют оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, при не соблюдении условий помещения иностранных поваров под заявленные декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) таможенные процедуры, которые определяют и регулируют порядок нахождения и использования иностранных товаров на Едином экономическом пространстве региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Как показывает практика осуществления оценочной деятельности, таможенные органы самостоятельно определяют величину таможенной стоимости оцениваемых товаров в целях взыскания в обязательном порядке суммы ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых или компенсационных) в следующих, определяемых Таможенном кодексом Евразийского экономического союза, случаях:

— прежде всего, несоблюдение условий помещения иностранных товаров под таможенную процедуру таможенного склада и таможенную процедуру свободного склада и, в частности: 1) утрата товаров, помещенных на временное хранение, до размещения их на таможенном складе и свободном складе, за исключением уничтожения и безвозвратной утраты вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо безвозвратной утраты в результате естественной убыли при нормальных условиях транспортировки или хранения; 2) передача товаров, помещенных на временное хранение, получателю или иному лицу без разрешения таможенного органа до размещения их на таможенном складе или свободном складе либо принятия их иным лицом на временное хранение; 3) передача товаров, помещенных на временное хранение, иному лицу до завершения действия таможенной процедуры таможенного склада и процедуры свободного склада, если хранение товаров осуществлялось не на таможенном складе; 4) вывоз товаров за пределы места хранения, если хранение товаров осуществлялось не на таможенном склад или свободном складе; 5) выдача товаров с таможенного склада или свободного склада без представления таможенному органу документов; 3) использование товаров, хранящихся на таможенном складе или свободном складе получателя товаров, не в целях временного хранения товаров;

— далее, несоблюдение условий помещения иностранных товаров под таможенную процедуру реэкспорта, в том числе: а) нарушение сроков вывоза с евразийской единой таможенной территории иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру реэкспорта, до истечения четырех месяцев, со дня, следующего за днем помещения таких товаров под такую таможенную процедуру (за исключением товаров, ввезенных на территорию портовой свободной экономической зоны или логистической свободной экономической зоны); б) невозможность вывоза за пределы евразийской единой таможенной территории иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру временного ввоза (допуска) вследствие помещения временно ввезенных товаров под иную таможенную процедуру (например, выпуск для внутреннего потребления, отказ в пользу государства или уничтожения), а также при нарушении принципа неизменности состояния временно ввезенных товаров (товары, помещенные под таможенную процедуру временного доступа, должны оставаться в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного износа или естественной убыли при нормальных условиях транспортировки, хранения или эксплуатации);

— наконец, несоблюдение условий помещения иностранных товаров под таможенную процедуру транзита, а именно: а) недоставка иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, до таможенного органа назначения; б) завершение таможенной процедуры транзита помещением иностранных товаров на временное хранение, регистрацией таможенной декларации, а также задержанием товаров таможенными органами.

Во всех (без исключения) перечисленных случаях (несоблюдение условий помещения товаров под таможенную процедуру таможенного склада, таможенную процедуру свободного склада, таможенную процедуру реэкспорта и таможенную процедуру транзита) таможенные органы самостоятельно определяют таможенную стоимость оцениваемых товаров и на ее основе осуществляют исчисление и взыскание таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей и особых таможенных пошлин на условиях, как если бы такие (иностранные) товары, были ввезены на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза и помещены под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления без применения тарифных преференций и льгот по уплате ввозных таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей.

В-четвертых, таможенные органы осуществляют оценочную деятельность по определению таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, или вывозимых за ее пределы, по результатам проведения таможенного контроля после выпуска товаров в форме проведении проверки таможенных, иных документов и (или) сведений в отношении таможенной декларации, документов, подтверждающих сведения, заявленные в таможенной декларации, сведений, заявленных в таможенной декларации и (или) содержащихся в представленных таможенным органам документах, начатой после выпуска товаров, либо в иных случаях применения данной формы таможенного контроля таможенный орган вправе запрашивать и получать документы и (или) сведения, необходимые для проведения таможенного контроля.

Сотрудники функциональных отделов таможенного органа (отдела корректировки таможенной стоимости и отдела таможенных платежей) самостоятельно проводят оценку или осуществляют корректировку таможенной стоимости и на ее основе производят начисление и взыскание сумм таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей и особых таможенных пошлин в тех случаях, когда в соответствующие подразделения таможенной службы: 1) не представлен ни один из документов, сведения о которых указаны в таможенной декларации, запрошенных (истребованных) таможенным органом для проверки заявленных в таможенной декларации сведений, влияющих на размер уплаченных таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин; 2) представлены документы, сведения о которых указаны в таможенной декларации, запрошенные (истребованные) таможенным органом для проверки заявленных в таможенной декларации сведений, влияющих на размер уплаченных таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, но такие документы не подтверждают проверяемые сведения. Причем база для исчисления подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин определяется на основании имеющихся у таможенного органа сведений, а классификация товаров осуществляется в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

В соответствии со статьей 313 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза таможенные органы обязаны осуществлять контроль таможенной стоимости товаров, заявленной при таможенном декларировании, который включает проверку правильности определения и заявления таможенной стоимости товаров, а именно: проверку выбора и применения метода определения таможенной стоимости товаров, структуры и величины таможенной стоимости товаров, документального подтверждения сведений о таможенной стоимости товаров, а также выявление признаков недостоверного определения таможенной стоимости товаров. Причем при проведении контроля таможенной стоимости товаров таможенный орган вправе запросить у декларанта пояснения в письменной форме о факторах, влияющих на формирование цены товаров, а также об иных обстоятельствах, имеющих отношение к товарам, перемещаемым через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза.

В целом принципы, нормы, правила и положения, содержащиеся в «Соглашении по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», практически в полном объеме инкорпорированные в Договор о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза, подписанный в г. Москве 11 апреля 2017 г. (Приложение № 1. Таможенный кодекс Евразийского экономического союза, глава 5 «Таможенная стоимость товаров»), не только закрепляют за декларантами и таможенными органами статус субъектов оценочной деятельности по определению таможенной стоимости, но и служат методологической основой оценки товаров целях единого тарифного регулирования товарных потоков, перемещаемых через евразийскую единую таможенную границу, установления таможенно-валютного контроля за валютными операциями, связанными с ввозом товаров на единую таможенную территорию государства — членов Евразийского экономического союза, или вывозом их за ее пределы, применения инструментов нетарифного регулирования внутреннего (единого) рынка государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, реализации мер торговой защиты общего (внутреннего) рынка государств — членов Евразийского экономического союза от недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующих иностранных государств, а также ведения таможенной статистики внешней торговли, включая таможенную статистику взаимной торговли между государствами, входящими в состав Евразийского экономического союза, и таможенную статистику Евразийского интеграционного объединения в целом с третьими странами.

ГЛАВА 4. Принципы и методы оценки товаров в таможенных целях

4.1. Генезис принципов определения таможенной стоимости товаров

Таможенная стоимость (англ.: Customs value), являясь неотъемлемой составляющей Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза и национальных экспортных таможенных тарифов суверенных государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, определяется как стоимость внешнеторговой сделки купли-продажи, т. е. цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары, ввезенные компаниями экспортирующего иностранного государства на общий (внутренний) рынок Евразийского экономического союза, или цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары, произведенные предприятиями государств — членов Евразийского экономического союза и вывезенные для реализации на зарубежных рынках.

В ходе развития международной торговли сформировалась объективная потребность в создании унифицированной методологии определения таможенной стоимости товара и технических норм, регулирующих таможенные формальности. Между тем, система оценки товаров в таможенных целях на протяжении многих десятилетий не раз менялась и уточнялась.

Можно выделить три принципа, каждый из которых последовательно ставился и рассматривался на том или ином этапе развития международной торговли в качестве методологической основы таможенной оценки товаров, а именно:

— принцип действительной стоимости;

— принцип нормальной цены;

— принцип цены сделки.

Практическая апробация и последовательный переход от принципа действительной стоимости к принципу нормальной цены и от него — к принципу цены сделки позволили Совету таможенного сотрудничества (СТС)³ унифицировать международно-правовой механизм регулирования процесса оценки товара в таможенных целях, на который и была сориентирована ставшая общепринятой практика определения таможенной стоимости товара в государствах — участниках Всемирной торговой организации.

4.1.1. Принцип действительной стоимости

Принцип действительной стоимости был сформулирован и включен в текст «Генерального соглашения по тарифам и торговле» (ГАТТ 1947 г.). В частности, в статье VII «Оценка товаров для таможенных целей» сформулирован следующий принцип, лежащий в основе определения таможенной стоимости товаров: «Оценка ввезенного товара для таможенных целей должна основываться на действительной стоимости ввезенного товара, в отношении которого применяется пошлина»⁴.

Страны, объединенные «Генеральным соглашением по тарифам и торговле» (ГАТТ 1947 г.), должны были не только признавать действенность принципа действительной стоимости при таможенной оценки товаров, но и в обязательном порядке применять этот принцип в отношении всех товаров, подпадающих под:

1) обложение таможенными пошлинами, другими видами налогов, сборов и иных таможенных платежей;

2) ограничения ввоза и вывоза, основанные на оценке стоимости товара в таможенных целях;

3) регулирование в какой-либо форме в зависимости от таможенной стоимости товара.

Причем под действительной стоимостью должна была пониматься в тот период рыночная цена, по которой непосредственно конкурирующий или аналогичный товар продается (или предлагается для продажи) в такое время и в таком месте, которые определялись в одностороннем порядке законодательством страны, ввозящей товары на свою таможенную территорию при обычном ходе торговли в условиях полной (равной и добросовестной) конкуренции.

В той степени, в которой количество такого или аналогичного товара по отдельной внешнеторговой сделке купли-продаже влияет на цену, действительная стоимость, подлежащая рассмотрению в качестве основы для оценки стоимости товара в таможенных целях, должна единообразно сопоставляться таможенными службами:

— либо со сравнимыми количествами товара;

— либо с количествами товара, не менее благоприятными для импортера, чем те, в которых больший объем товара продается при торговле между странами ввоза и вывоза.

В тех случаях, когда действительная стоимость не может быть определена согласно вышеперечисленным положениям, оценка стоимости товара для таможенных целей должна основываться на ближайшем устанавливаемом эквиваленте такой стоимости.

Принцип действительной стоимости, лежащий в основе оценки стоимости товаров для таможенных целей, ввозившихся на таможенную территорию государства, исключал любую иную оценку таможенной стоимости, базирующуюся, например, на стоимости товаров отечественного происхождения, а сама таможенная стоимость не могла (и не должна) включать суммы любых внутренних налогов, взимаемых в стране происхождения экспортируемого товара, от уплаты которых ввозимый товар был освобожден (или будет освобожден) путем возмещения.

Принцип действительной стоимости, лежащий в основе оценки стоимости товаров в таможенных целях, подпадающих под уплату таможенных пошлин, налогов, сборов или иных видов таможенных платежей, или ограничения, основанные или регулируемые в какой-либо мере в зависимости от величины таможенной стоимости товаров, должны быть не только стабильными, но и предаваться достаточной гласности для того, чтобы участники экспортно-импортных операций имели реальную возможность определить (с достаточной степенью точности) реальную стоимость товаров для таможенных целей.

В тех случаях, когда необходимо для оценки стоимости товара в таможенных целях конвертировать действительную стоимость в валюту страны, ввозящей товар на свою таможенную территорию, валютный курс конвертации, подлежащий применению, должен быть основан, соответственно для каждой валюты, на паритетном курсе валют, установленном в порядке, предусмотренном статьями «Соглашения о Международном валютном фонде», либо на валютном курсе, признанном им, либо на паритетном курсе, установленном в соответствии со специальным валютным соглашением. Если же такой паритетный курс валют (или такой признанный курс валют) по каким-либо причинам в данный момент отсутствует, то курс конвертации должен эффективно отражать текущую стоимость такой валюты в коммерческих сделках.

4.1.2. Принцип нормальной цены

Принцип нормальной цены был введен в методологию оценки стоимости товара в таможенных целях «Брюссельской конвенцией» (подписана 15 декабря 1950 г., вступила в силу 28 июля 1953 г.), в соответствии с которой таможенная стоимость товара определялась как «нормальная цена товара, по которой товар может быть продан в страну назначения в момент подачи таможенной декларации»⁵. Иначе говоря, «Брюссельская конвенция» определяет таможенную стоимость как цену CIF («стоимость, страхование, фрахт»), установленную в том месте, где товар пересекает таможенную границу страны назначения и включает следующее важное условие: «нормальная цена — это цена, складывающаяся на открытом рынке, между независимыми друг от друга продавцом и покупателем»⁶.

При оценке стоимости товара в таможенных целях, основанной на принципе нормальной цены, следует исходить из того обстоятельства, что статистическая стоимость при импорте товара определяется Департаментом статистики Организации Объединенных Наций как на условиях коммерческих поставок CIF/CIP (экспортная цена CIF/CIP), так и на условиях коммерческой поставки EXW (экспортная цена EXW).

Прежде всего, цена EXW (ex works — «франко-завод» с указанием названия местонахождения предприятия) фиксирует ответственность компании-экспортера (продавца товара) и обязанности компании-импортера (покупателя товара), как-то: а) ответственность продавца заканчивается при передаче товара покупателю или нанятому им перевозчику в помещении продавца (например, завод, фабрика, склад, магазин и др.). Более того, продавец не отвечает ни за погрузку товара на транспортное средство, ни за уплату таможенных платежей, ни за таможенное оформление экспортируемого товара, если это не оговорено особым образом в договоре международной купли-продажи товаров; б) покупатель несет все расходы по вывозу товара со склада компании-экспортера, его перевозке, таможенному оформлению и т. д.

Далее, цена товара на условиях коммерческой поставки CIP (carriage and insurance paid to — «фрахт/перевозка и страхование оплачены до» с указанием пункта назначения на таможенной границе страны назначения) устанавливает ответственность компании-экспортера (продавца товара) и обязанность компании-импортера (покупателя товара), в частности: а) продавец ответственен не только за доставку товара названному покупателем перевозчику, но и обязан оплатить все расходы, связанные с перевозкой товара до указанного пункта назначения. Его ответственность заканчивается после доставки им товара перевозчику, который был указан покупателем. Если перевозчиков несколько, то ответственность заканчивается после доставки товара первому перевозчику; б) покупатель несет все риски и любые дополнительные расходы, произошедшие после того, как товар был доставлен до места назначения.

Коммерческая поставка, обозначенная термином «CIP», схожа с коммерческой поставкой, обозначенной термином «CPT» («фрахт/перевозка оплачены» с указанием места назначения), за исключением того, что компания-экспортер (продавец товара) также оплачивает и страхование. Таможенные процедуры по оформлению экспорта товара входят в обязанности продавца.

Наконец, цена товара на условиях коммерческой поставки CIF (cost insurance freight — «стоимость, страхование и фрахт» с указанием морского и внутреннего водного порта в стране назначения) следующим образом определяет обязанность компании-экспортера (продавца товара) и ответственность компании-импортера (покупателя товара): а) продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки, а продажная цена включает в себя стоимость товара, фрахт или транспортные расходы, а также стоимость страхования перевозки морским и внутренним видами водного транспорта. б) продавец в целях реализации условий коммерческой поставки CIF должен получить страховой полис, допускающий передачу для покрытия рисков, связанных с доставкой груза, страховыми компаниями. Страховой полис должен покрывать цену CIF и десять процентов от нее и по возможности быть оформлен в валюте внешнеторгового контракта. Ответственность продавца за товар заканчивается, когда товар доставлен до порта покупателя и принят доверенным экспедитором покупателя. Этот термин подходит только для обычного морского транспорта, но не для автомобильных и железнодорожных паромов или контейнеровозов.

Условия коммерческой поставки CIF в значительной степени схожи с условиями коммерческой поставки CFR («стоимость и фрахт» с указанием порта назначения), за исключением того, что на компанию-экспортера (продавца товара) возлагается также обязанность приобретения морского страхового полюса в пользу компании-импортера (покупателя товара) против риска потери и повреждения товара во время транспортировки (перевозки).

Достоверные данные таможенной статистики об экспортной цене товара на условиях коммерческих поставок CIP и CIF (экспортная цена CIP и экспортная цена CIF) и экспортной цене товара на условиях коммерческой поставки EXW (экспортная цена EXW) необходимы не только для расчета цены товара, установленной компанией экспортирующего иностранного государства, но и в целях определения в последующем таможенной стоимости ввозимых товаров на таможенную территорию страны назначения, а также для расчета суммы таможенной пошлины и иных видов таможенных платежей.

При определении таможенной стоимости товара на основе принципа «нормальной цены» целесообразно использовать цену аналогичного товара при его продаже первому независимому покупателю импортирующего иностранного государства. В частности, посредством применения к ней (базовой цене) соответствующих корректировок, заложенных в «Международных правилах толкования торговых терминов» («Инкотермс-2020»), можно установить не только экспортную цену CIP/CIF, но и экспортную цену EXW.

Допустим, имеются фактические данные о цене, по которой товар продается импортером, связанным с иностранным производителем, независимому покупателю в странах Евразийского экономического союза (BPEP = 100 у. е.).

Экспортную цену на условиях коммерческой поставки CIF (EPCIF) можно получить, вычтя из данной цены следующие затраты:

— сумму подлежащего уплате НДС в государстве, вошедшем в состав Евразийского экономического союза (Y₁);

— расходы по транспортировке и страхованию товара в Евразийском экономическом союзе (со склада импортера до склада покупателя) (Y₂);

— сумму прибыли, а также административные, торговые и общие издержки импортера (Y₃);

— расходы по транспортировке и страхованию товара от таможенной границы Евразийского экономического союза до склада импортера (Y₄);

— сумму таможенной пошлины и таможенных сборов (Y₅).

Экспортную цену товара на условиях коммерческой поставки CIF (EPCIF) можно определить по следующей формуле:

EPCIF = BPEP – Y₁ – Y₂ – Y₃ – Y₄ – Y₅.

Соответственно, экспортную цену товара на условиях коммерческой поставки EXW (EPEXW) можно получить, вычтя из экспортной цены товара на условиях коммерческой поставки CIF (EPCIF), к примеру, расходы по страхованию и транспортировке/фрахту товара со склада иностранной компании-производителя до таможенной границы государств — членов Евразийского экономического союза (Y₆), т. е. экспортная цена товара на условиях коммерческой поставки EXW (EPEXW) будет рассчитана по формуле:

EPEXW = EPCIF – Y₆.

В целом экспортную цену товара на условиях коммерческой поставки CIF (EPCIF) и экспортную цену товара на условиях коммерческой поставки EXW (EPEXW), а также соотношение между ними можно представить следующей схемой расчетов:

Приведенный вариант расчета нормальной стоимости товара на условиях коммерческой поставки EXW и на условиях коммерческой поставки CIF следует рассматривать исключительно в качестве иллюстрации работы таможенного органа, производящего таможенное оформление товара, ввозимого на таможенную территорию импортирующего иностранного государства на базе принципа нормальной цены.

Брюссельская конвенция, положившая в основу методологии оценки товара в таможенных целях принцип нормальной цены, получила достаточно широкое распространение в практике международной торговли (к конвенции присоединилось более семидесяти государств). Однако США и Канада выразили категорическое несогласие с принципом нормальной цены, заложенным в «Брюссельской конвенции» и категорически отказались ее ратифицировать. Тем самым проблема унификации национальных правил определения таможенной стоимости товаров еще долгое время продолжала оставаться нерешенной.

4.1.3. Принцип цены сделки

Принцип цены сделки был сформулирован и положен в основу оценки таможенной стоимости товара по итогам Токийского раунда переговоров, проходивших под эгидой ГАТТ в 1973–1979 гг. В частности, было принято «Соглашение по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» (Часть I. «Правила таможенной оценки»), вступившее в силу 1 января 1981 г., которое и стало своего рода Кодексом о таможенной стоимости ГАТТ, то есть тем международно-правовым стандартом, которому должно соответствовать таможенное законодательство государств — членов ВТО, включая страны, вошедшие в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции.

В настоящее время оценка товаров в таможенных целях осуществляется в государствах — участниках Всемирной торговой организации на основе принципов, правил и положений «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», инкорпорированных в полном объеме в Договор о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза, подписанный в г. Москве 11 апреля 2017 г. и ратифицированный Федеральным законом от 14 ноября 2017 г. № 317-ФЗ «О ратификации Договора о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза», который вступил в силу для Российской Федерации 1 января 2018 г.

Изучение литературы по таможенной проблематике показывает, что введенный экспертами Всемирной торговой организацией принцип цены сделки в качестве методологической основы оценки товаров в таможенных целях интерпретируется во многих случаях неоднозначно и нередко подменяется иным принципом, а именно: «стоимость сделки». Например, А. Н. Козырин пишет: «Таможенной стоимостью ввозимого на таможенную территорию Российской Федерации товара является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимый на момент пересечения им таможенной границы Российской Федерации (до порта или иного места ввоза)»⁷. Иную точку зрения высказывает, например, Д. В. Чермянинов, полагая, что «таможенной стоимостью товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, является стоимость сделки, т. е. цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары при их продаже на экспорт в Российскую Федерацию»⁸.

Нетрудно заметить, что полемика относительно определения таможенной стоимости товара («таможенной стоимостью является цена сделки» или «таможенной стоимостью является стоимость сделки») во многом повторяет дискуссию конца XIX — начала XX в., в ходе которой понятие «ценность товара» подменялось понятием «стоимость товара» и, наоборот, понятие «стоимость товара» подменялось понятием «ценность товара». Изучение публикаций того периода⁹ показывает, что острая и продолжительная дискуссия прошлого столетия зашла в тупик, превратилась в «топтание на месте», что немецкий философ Гегель справедливо называл «дурной бесконечностью»¹⁰.

Как известно, суть любой дефиниции (определения) состоит в том, чтобы единичное подвести под общее. Например, «осел есть животное», «береза есть дерево», «золото есть металл» и т. д., но не наоборот. С экономической точки зрения цена есть денежное выражение стоимости, которая определяется исходя из средневзвешенных издержек производства (постоянных и переменных) и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек и средней нормы прибыли¹¹. Все попытки ученых подменить понятие «цена сделки» на другое, похожее понятие «стоимость сделки» не увенчались успехом в прошлом и настоящем и бесперспективны, на наш взгляд, в будущем.

Таможенной стоимостью товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, является цена сделки купли-продажи между компанией-экспортером (продавцом товара) и компанией-импортером (покупателем товара), которые не являются взаимосвязанными лицами. Причем покупатель и продавец считаются взаимосвязанными лицами, т. е. лицами, которые отвечают хотя бы одному из следующих условий: 1) являются сотрудниками или директорами (руководителями) предприятий друг друга; 2) являются юридически признанными деловыми партнерами, то есть связаны договорными отношениями, действуют в целях извлечения прибыли и совместно несут расходы и убытки, связанные с осуществлением совместной деятельности; 3) являются работодателем и работником, служащим; 4) какое-либо лицо прямо или косвенно владеет, контролирует или является держателем пяти или более процентов, выпущенных в обращение голосующих акций обоих из них; 5) одно из них прямо или косвенно контролирует другое; 6) оба они прямо или косвенно контролируются третьим лицом; 7) вместе они прямо или косвенно контролируют третье лицо; 8) являются родственниками или членами одной семьи. Лица, которые являются партнерами в совместной предпринимательской или иной деятельности, и при этом одно из них является исключительным (единственным) агентом (исключительным дистрибьютором или исключительным концессионером) другого должны считаться взаимосвязанными для целей определения таможенной стоимости товаров.

Важно отметить, что сам факт взаимосвязи между продавцом и покупателем не должен являться основанием для признания цены внешнеторговой сделки купли-продажи неприемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров. Более того, возможны два варианта:

первый вариант: если имеющая место взаимосвязь между продавцом и покупателем не повлияла на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате, то цена внешнеторговой сделки должна быть признана приемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров;

второй вариант: если продавец и покупатель являются взаимосвязанными лицами и таможенный орган обнаружит признаки того, что взаимосвязь между ними повлияла на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате, то таможенный орган не только сообщает в письменной форме декларанту (таможенному представителю) об этих признаках, но и принимает решение о проведении дополнительной проверки, в том числе с целью анализа сопутствующих продаже обстоятельств. Декларант (таможенный представитель) имеет право доказать отсутствие влияния взаимосвязи продавца и покупателя на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые (вывозимые) товары.

Таможенная стоимость товаров, ввозимых (вывозимых) на евразийскую единую таможенную территорию, определяется в тех случаях, когда товары фактически пересекли единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза и такие товары впервые после ее пересечения помещаются под ту или иную таможенную процедуру, за исключением таких таможенных процедур, как таможенная процедура транзита, таможенная процедура таможенного склада, таможенная процедура уничтожения и таможенная процедура отказ в пользу государства, а также специальная таможенная процедура. При изменении таможенной процедуры таможенная стоимость товаров определяется на день принятия таможенным органом таможенной декларации при их первом помещении под таможенную процедуру после фактического пересечения товарами единой таможенной границы государств — членов Евразийского экономического союза.

4.2. Методы определения таможенной стоимости и алгоритм их применения

Методы оценки таможенной стоимости в отношении товаров, перемещаемых через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции, применяются в целях определения налогооблагаемой базы при исчислении и уплате таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей, специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин в соответствии с положениями «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», инкорпорированными в полном объеме в главу V «Таможенная стоимость товаров» Таможенного кодекса Евразийского экономического союза, введенного в действие с 1 января 2018 г.

Методы определения таможенной стоимости товаров были введены в практику таможенного регулирования в целях применения Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза и национальных экспортных таможенных тарифов суверенных государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, а также в целях использования иных мер, отличных от мер таможенно-тарифного регулирования (например, валютного контроля внешнеторговых операций, нетарифных мер таможенного регулирования, мер торговой защиты, ведения таможенной статистики внешней торговли), которые вводятся в целях рационализации товарной структуры ввоза товаров на внутренний (общий) рынок Евразийского экономического сообщества и могут применяться в том случае, когда товары фактически пересекли пропускной пункт таможенной границы при ввозе на евразийскую единую таможенную территорию или когда товары заявлены декларантом к ввозу при применении предварительного декларирования и в отношении таких товаров впервые после пересечения таможенной границы или при предварительном декларировании заявляется та или иная таможенная процедура, то есть совокупность норм, определяющих для таможенных целей требования и условия нахождения, пользования и распоряжения товарами на единой таможенной территории государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции или за ее пределами.

По общепринятому определению под таможенной стоимостью товаров, перемещаемых через евразийскую единую таможенную границу, понимается:

— при совершении внешнеторговых сделок купли-продажи — стоимость товаров, определяемая на основе цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые на евразийскую единую таможенную территорию товары, или на основе цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары, вывозимые за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза, указанной в инвойсе или в счете-фактуре;

— для иных случаев — стоимость товаров, определяемая на основе цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары, подтвержденной коммерческими, транспортными, банковскими, бухгалтерскими и другими документами, содержащими сведения относительно стоимости ввозимых (оцениваемых) либо идентичных, либо однородных товаров с учетом дополнительных начислений к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые (или вывозимые) товары, связанных с расходами на комиссионное вознаграждение посредникам (агентам), перевозку (транспортировку), погрузку, разгрузку или перегрузку товаров, а также их страхованием в связи с проведением посреднических, транспортных и погрузочно-разгрузочных операций.

Таможенный кодекс Евразийского экономического союза (глава 5 «Таможенная стоимость товаров») предусматривает применение участниками внешнеэкономической деятельности шести методов определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию, или вывозимых за ее пределы:

1) оценка по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1);

2) оценка по цене сделки с идентичными товарами (метод 2);

3) оценка по цене сделки с однородными товарами (метод 3);

4) оценка методом вычитания затрат (метод 4);

5) оценка методом сложения затрат (метод 5);

6) репродуктивный метод определения таможенной стоимости (метод 6) как унитарно-гибкое воспроизведение всех предыдущих (продуктивных или типичных) методов оценки товаров в таможенных целях (рис. 4.1).

Рис. 4.1 . Иерархия методов определения таможенной стоимости товаров

Как мы видим, схема иллюстрирует иерархию методов определения таможенной стоимости товаров, в рамках которой строго соблюдается субординация и последовательность применения правил оценки товаров в таможенных целях, как-то: оценку товаров в таможенных целях всегда следует начинать исключительно с определения таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), а каждый последующий метод таможенной оценки товаров — оценка по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), оценка по цене сделки с однородными товарами (метод 3), оценка таможенной стоимости методом вычитания затрат (метод 4), оценка таможенной стоимости метод сложения затрат (метод 5) и репродуктивный метод оценки товаров в таможенных целях (метод 6) можно применять в том (и только в том) случае, когда исчерпаны все предусмотренные таможенным законодательством возможности для использования предыдущего метода определения таможенной стоимости товаров.

Как показывает судебно-арбитражная практика, при рассмотрении споров, связанных с правильностью выбора и применения декларантом того или иного метода определения таможенной стоимости товаров, арбитражными судами всегда учитывается то обстоятельство, что участнику внешнеэкономической деятельности должны быть предоставлены в бесспорном порядке установленные Таможенным кодексом Евразийского экономического союза (статья 325 «Проверка таможенных и иных документов (или) сведений, начатая до выпуска товаров») возможности представить в таможенные органы дополнительные документы, сведения и пояснения, касающиеся заявленных сведений в декларации таможенной стоимости, составленной по форме ДТС-1 или ДТС-2. Если декларант не воспользовался по каким-либо причинам таким правом, таможенный орган вправе самостоятельно определить таможенную стоимость товаров тем методом, для применения которого у него имеются необходимые и достаточные документы и сведения. Причем участник внешнеэкономической деятельности, полагающий, что таможенная стоимость товаров определена таможенным органом с нарушением установленной последовательности применения методов оценки товаров в таможенных целях, вправе представить доказательства, подтверждающие величину заявленной таможенной стоимости, исчисленную с применением надлежащего метода оценки товаров в таможенных целях.

Принцип иерархии, положенный в основу методов определения таможенной стоимости товаров, позволяет сделать процедуру по оценке товаров в таможенных целях общеприменимой (т. е. не зависимой от источников поставки товаров, в том числе от происхождения товаров, вида товаров, участников внешнеторговой сделки и других факторов), обеспечив тем самым единообразие и беспристрастность всей системы оценочной деятельности по определению таможенной стоимости товаров, которая позволяет предотвращать многочисленные попытки со стороны участников внешнеэкономической деятельности формирования и применения произвольной, фиктивной или искусственной таможенной стоимости товаров.

Накопленный опыт оценочной деятельности в сфере таможенного регулирования позволяет общеприменимый порядок определения таможенной стоимости товаров при их перемещении через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза представить в виде алгоритма действий участников внешнеэкономической деятельности и таможенных органов, осуществляющих таможенное декларирование, помещение товаров под заявленную декларантом таможенную процедуру и выпуск таких товаров на единую таможенную территорию региональной организации Евразийской экономической интеграции (рис. 4.2).

Рис. 4.2. Алгоритм действий участника внешнеэкономической деятельности или таможенного органа по определению таможенной стоимости товаров

Как мы видим, алгоритм действий участников внешнеэкономической деятельности и таможенных органов по оценке товаров в таможенных целях включает ряд последовательных процедур, определяющих цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за товары, перемещаемые через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Шаг первый: оценка товаров в таможенных целях на основе использования рыночного метода определения таможенной стоимости товаров — определение таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми (вывозимыми) товарами (метод 1), сформированной в условиях свободной конкуренции при обычном ходе торговли, когда купля-продажа товара на внутреннем рынке иностранного государства, в котором производится или из которого экспортируется товар, являющийся объектом оценочной деятельности, совершается по цене не ниже средневзвешенной себестоимости такого товара, определяемой исходя из средневзвешенных издержек производства и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек:

Pt = Cw + P,

где: Pt — цена внешнеторговой сделки купли-продажи, сформированная при обычном ходе торговли на внутреннем рынке иностранного государства;

Cw — средневзвешенная себестоимость, определяемая исходя из средневзвешенных издержек производства и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек;

Р — прибыль, заложенная в бизнес-план компании.

Как мы видим, рыночный (основной) метод определения таможенной стоимости (метод 1) базируется на цене товара, сформированной при осуществлении обычного торгового оборота, то есть на цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за импортируемый на евразийскую единую таможенную территорию товар (полный платеж за поставку товара, осуществленный или подлежащий осуществлению предприятием-импортером компании-экспортеру или в пользу компании экспортирующего иностранного государства).

Барьеры или ограничения, которые могли бы сделать цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, неприемлемой для целей определения таможенной стоимости, представляют собой те реальные обстоятельства заключения конкретного договора международной купли-продажи товаров, которые непосредственно оказывают существенное влияния на процедуру оценки товаров в таможенных целях, как-то:

во-первых, наличие во внешнеторговом контракте условий или обязательств при продаже и покупке товара или при установлении цены товара, влияние которых не могут быть количественно определено участником внешнеэкономической деятельности (или таможенным органом) в процессе оценки ввозимого товара в таможенных целях;

во-вторых, наличие во внешнеторговом контракте ограничений в отношении прав предприятия-импортера на пользование и распоряжение приобретенными товарами на евразийской единой таможенной территории;

в-третьих, наличие взаимозависимости между предприятием-импортером (покупателем товаров) и компанией-экспортером (продавцом товаров), искажающей цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, при осуществлении внешнеторговой сделки, и делающей неприемлемой надлежащую оценку таможенной стоимости товара;

и, в-четвертых, отсутствие во внешнеторговом контракте условий и механизма послепродажного распределения полученного дохода (или выручки), позволяющая компании-экспортеру (продавцу товаров) прямо (или косвенно) получать дополнительную финансовую выгоду, которая не может быть учтена при оценке товаров в таможенных целях.

В тех случаях, когда хотя бы одно из перечисленных ограничений присутствует в договоре международной купли-продажи товаров, то цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимые (вывозимые) товары не может считаться приемлемой для определения таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1).

Шаг второй: оценка товаров в таможенных целях на основе использования сравнительных методов определения таможенной стоимости товаров — определение таможенной стоимости оцениваемых (ввозимых) товаров методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2) и определение таможенной стоимости оцениваемых (ввозимых) товаров методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3) — применяется участниками внешнеэкономической деятельности или таможенными органами в том (и только в том) случае, когда таможенную оценку товаров (ввозимых или вывозимых) невозможно осуществить с использованием рыночного (основного) метода по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), то есть по цене, сформированной при обычном ходе торговли, когда купля-продажа товара на рынке иностранного государства, в котором производится или из которого экспортируется товар, являющийся объектом оценочной деятельности, совершается по цене, которая обеспечивает полное возмещение компании-экспортеру всех издержек (производственных, торговых, административных и общих) и получение предусмотренной бизнес-планом прибыли.

Применение сравнительных методов определения таможенной стоимости товаров осуществляется путем сопоставления цены сделки с оцениваемыми (ввозимыми) товарами и цены сделки с идентичными товарами (метод 2) или цены сделки с однородными товарами (метод 3), ранее ввезенными на евразийскую единую таможенную территорию, таможенная стоимость которых в тот период была определена участником внешнеэкономической деятельности методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) и принята таможенным органом к исполнению, например, в качестве налогооблагаемой базы при исчислении и уплате таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей, а также специальных, антидемпинговых или компенсационных пошлин в национальные бюджеты суверенных государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Причем в том случае, если таможенная стоимость товаров, ввезенных на евразийскую единую таможенную территорию, не может быть определена методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), ее следует определять методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3), за исключением тех случаев, когда в таможенные органы поступает в письменной форме обоснованная просьба со стороны конкретного участника внешнеэкономической деятельности о том, чтобы порядок применения сравнительных методов оценки товаров в таможенных целях был изменен на обратный, а именно: сначала применяется метод определения таможенной стоимости по цене сделки с однородными товарами (метод 3), а в случае недостоверности полученной оценки используется метод определения таможенной стоимости по цене сделки с идентичными товарами (метод 2).

Шаг третий: оценка товаров в таможенных целях на основе использования затратных методов определения таможенной стоимости — метода вычитания затрат (метод 4) и метода сложения затрат (метод 5) — применяется участниками внешнеэкономической деятельности или таможенными органами в том (и только в том) случае, когда таможенную оценку товаров, ввезенных на евразийскую единую таможенную территорию, невозможно осуществить методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2) и методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3) даже при условии применения системы корректировок цены сделки с идентичными или однородными товарами, учитывающих различия в коммерческих уровнях продаж, размеры поставляемых партий товаров, временной интервал между поставками идентичных или однородных товаров, а также корректировки значительной разницы в таких дополнительных расходах, как транспортные, погрузочно-разгрузочные, страховые и прочие затраты.

Затратные методы определения таможенной стоимости товаров (метод 2 и метод 3), ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию, основаны на общепринятых принципах ведения бухгалтерского учета сумм производственных, коммерческих, административных и общих издержек, понесенных:

а) компанией импортирующего иностранного государства после совершения внешнеторговой сделки купли-продажи товаров, аналогичных оцениваемым товарам, в соответствии с заключенным договором международной купли-продажи товаров (метод вычитания затрат);

б) компанией экспортирующего иностранного государства до совершения внешнеторговой сделки купли-продажи в соответствии с заключенным договором международной купли-продажи товаров (метод сложения затрат).

Причем последовательность применения метода вычитания затрат (метод 4) и метода сложения затрат (метод 5) устанавливается участниками внешнеэкономической деятельности (или уполномоченными таможенными представителями) самостоятельно, то есть не только запрещается, а, наоборот, разрешается изменение последовательности их применения, а именно: после применения метода 3 (определение таможенной стоимости методом по цене сделки с однородными товарами) может быть использован (по желанию участника внешнеэкономической деятельности и согласию таможенного органа) как метод 4 (определение таможенной стоимости товаров методом вычитания затрат), так и метод 5 (определение таможенной стоимости товаров методом сложения затрат).

Шаг четвертый: оценка товаров в таможенных целях на основе использования репродуктивного метода определения таможенной стоимости товаров (метод 6) применяется участниками внешнеэкономической деятельности или таможенными органами в тех (и только в тех) случаях, когда оценка товаров в таможенных целях не может быть проведена ни одним из предыдущих (продуктивных или типичных) методов — ни методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), ни методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), ни методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3), ни методом вычитания затрат (метод 4), ни методом сложения затрат (метод 5).

Репродуктивный метод оценки товаров в таможенных целях представляет собой способ унитарно-гибкого воспроизведения всех предыдущих (продуктивных, типичных) методов определения таможенной стоимости товаров — рыночного (основного) метод определения таможенной стоимости товаров (метод 1), сравнительных методов определения таможенной стоимости товаров (метод 2 и метод 3) и затратных методов определения таможенной стоимости товаров (метод 4 и метод 5). В частности, в «Соглашении по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» достаточно четко сформулировано определение репродуктивного метода определения таможенной стоимости: «Если таможенная стоимость импортируемых товаров не может быть определена согласно положениям статей 1–6 включительно, то таможенная стоимость определяется путем использования разумных средств, совместимых с принципами и общими положениями настоящего Соглашения и статьи VII ГАТТ 1994, и на основе данных, имеющихся в стране импорта» (раздел «Последовательное применение методов оценки», статья 7, пункт 1).

Как мы видим, репродуктивный метод оценки товаров в таможенных целях (метод 6) предполагает как бы возврат к применению все тех же (продуктивных, типичных или ординарных) методов оценки товаров в таможенных целях (методов 1–5), но с использованием более гибкого подхода к условиям, правилам и порядку их применения (включая возможность применения сразу нескольких методов определения таможенной стоимости товаров), адекватным тем или иным конкретным обстоятельствам заключения договора международной купли продажи товаров и последующего их перемещения через евразийскую единую таможенную границу, допускающего в целях таможенной оценки товаров.

В соответствии с «Соглашением по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» оценка товаров в таможенных целях должна в наиболее возможной степени базироваться на использовании рыночного метода определения таможенной стоимости товаров (метод 1), в основу которого положена цена сделки с ввозимыми товарами, сформированная при обычном ходе торговли, когда купля-продажа товара на внутреннем рынке иностранного государства, в котором производится или из которого экспортируется товар, являющийся объектом оценочной деятельности, совершается по цене, обеспечивающей компании-экспортеру в полном объеме не только возмещение производственных, торговых, административных и общих издержек, но и получение предусмотренной бизнес-планом прибыли.

В тех весьма многочисленных случаях, когда при таможенном декларировании товаров точная величина их таможенной стоимости не может быть определена в связи с тем, что на дату регистрации таможенным органом декларации на товары, отсутствуют надлежащие документы, содержащие достоверные сведения, необходимые для расчета ее величины, допускается процедура отложенного определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1). В частности, процедура отложенного определения таможенной стоимости товаров определяет порядок максимально возможного использования при оценке товара в таможенных целях рыночного (основного) метода определения таможенной стоимости, а именно: метода по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) в тех случаях, когда возникает объективная необходимость отложить на более поздний срок завершение точного (окончательного) определения участником внешнеэкономической деятельности (или его представителем) таможенной стоимости товаров в связи с тем, что на дату регистрации декларации на товары в соответствии с условиями внешнеторгового контракта купли-продажи и (или) иных видов внешнеэкономических договоров, с учетом которых должна определяться цена сделки с ввозимыми товарами, отсутствуют коммерческие и бухгалтерские документы, подтверждающие точные сведения, необходимые для оценки товаров в таможенных целях.

Обязанность по оценке товаров в таможенных целях на основе общепринятых методов определения таможенной стоимости товаров — методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), методом по цене сделки с идентичными товарами (метод 2), методом по цене сделки с однородными товарами (метод 3), методом вычитания затрат (метод 4), методом сложения затрат (метод 5) и репродуктивным методом (метод 6) — возложена прежде всего на участников внешнеэкономической деятельности, которые должны не только правильно выбрать метод оценки товаров в таможенных целях и определить величину таможенную стоимость перевозимого им через евразийскую единую таможенную границу товара, но и обосновать ее структуру, предоставив в таможенные органы подтверждающие документы (внешнеторговые контракты, счета, платежки, чеки, и др.), самостоятельно рассчитать суммы таможенных пошлин (ввозных или вывозных), нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) и особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых или компенсационных) и внести их в установленном порядке в доходную часть национальных бюджетов суверенных государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Необходимо иметь в виду, что таможенная стоимость товаров должна определяться в валюте того государства — члена Евразийского экономического союза, в котором осуществляется таможенное декларирование, помещение товаров под заявленную декларантом таможенную процедуру и уплата таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей. В случае если при определении таможенной стоимости товаров требуется произвести пересчет иностранной валюты в валюту государства, входящего в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, то такой пересчет производится по курсу валют, устанавливаемому (определяемому) в соответствии с национальным законодательством данного государства, действующему на день регистрации таможенным органом декларации на товары.

Раздел II. РЫНОЧНЫЙ МЕТОД ОЦЕНКИ ТОВАРОВ В ТАМОЖЕННЫХ ЦЕЛЯХ

ГЛАВА 5. Общий порядок применения рыночного метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1)

5.1. Условия определения таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами

Порядок применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода по цене сделки с ввозимыми товарами) разработан на основе принципов, правил и положений «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле» (ВТО, Уругвайский раунд многосторонних торговых переговоров, 15 апреля 1994 г. Часть I. Правила таможенной оценки, статьи 1–17), которые инкорпорированы в полном объеме в Договор о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза, подписанный в г. Москве 11 апреля 2017 г. и ратифицированный Федеральным законом от 14 ноября 2017 г. № 317-ФЗ «О ратификации Договора о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза», вступившем в силу для Российской Федерации 1 января 2018 г.

Метод оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (рыночный метод оценки товаров в таможенных целях) предполагает, что основой формирования таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, должна служить в максимально возможной степени точное определение цены внешнеторговой сделки купли-продажи с этими товарами, т. е. цена товара, определенная, договором международной купли-продажи, с учетом дополнительных расходов, понесенных сторонами внешнеторговой сделки, которые возникли в связи с подготовкой и исполнением условий внешнеторгового контракта, обеспечивающими поставку товаров на внутренний (общий) рынок региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Установленный Всемирной торговой организацией (ВТО) порядок оценки товаров в таможенных целях с использованием рыночного (основного) метода посредством определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) может быть применен участниками внешнеэкономической деятельности в том (и только в том) случае, если в процессе оценочной деятельности будут выполняться в строго обязательном порядке ряд принципиальных условий и требований (рис. 5.1).

Рис. 5.1. Требования к оценки таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1)

Как мы видим, рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) может быть применен участниками внешнеэкономической деятельности (или таможенными органами) в том (и только в том) случае, если в период предконтрактной подготовки внешнеторговой сделки контрагентами были сформированы и внесены в соответствующие разделы договора международной купли-продажи товаров необходимые и достаточные условия, позволяющие определять величину таможенной стоимости по цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары, перемещаемые через единую таможенную границу государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

5.1.1. Оцениваемый товар как предмет купли-продажи

Исходным и определяющим условием применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) является то принципиальное обстоятельство, согласно которому товары, подлежащие таможенной оценке, должны быть предметом купли-продажи на основе заключенного между сторонами сделки (компанией-экспортером и компанией-импортером) внешнеторгового контракта (договора). Только товар как предмет купли-продажи может стать объектом оценочной деятельности с применением рыночного метода, когда цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате устанавливается на товарном рынке в соответствии с соотношением спроса и предложения и становится приемлемой для оценки таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1).

В тех случаях, когда ввозимые на евразийскую единую таможенную территорию товары не являются предметом купли-продажи, рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод оценки по цене сделки с ввозимыми товарами) не применяется. В частности, такие ситуации достаточно часто имеют место при ввозе товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза на основе использования принципиально иных юридических оснований (рис. 5.2).

Рис. 5.2. Международные договора, исключающие оценку таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1)

Как мы видим, рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (определение таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами) не может быть применим участниками внешнеэкономической деятельности (и таможенными органами) в тех ситуациях, когда ввоз товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза осуществляется на основе использования юридических оснований, исключающих коммерческую процедуру купли-продажи товаров.

Первое основание: оценка товаров в таможенных целях методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) не может быть осуществлена на основе международного договора мены, согласно которому каждая из сторон соглашения обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой товар, не сопровождая коммерческую сделку товарообмена денежными расчетами. Причем в данной формулировке договора мены слово «другой» используется дважды: первый раз слово «другой» относится к субъектам договора мены (т. е. к сторонам сделки), а во второй раз слово «другой» относится к объекту договора мены. При этом договор мены является возмездным (эквивалентным), консенсуальным (от лат.: consensus согласие) и двусторонне обязывающим соглашением, то есть: во-первых, каждый из контрагентов договора мены признается одновременно и продавцом товара, который обязуется передать товар, и покупателем товара, который обязуется принять товар в обмен на другой; во-вторых, право собственности на полученные по договору мены товары переходит к каждой из сторон соглашения одновременно после того, как обязательства по передаче товаров исполнены обеими сторонами сделки; и, в-третьих, договор мены отличается от других возмездных соглашений, по которым имущество также передается в собственность контрагента (например, договор купли-продажи или договор займа), самим характером встречного предоставления, как-то: каждая из сторон сделки получает в качестве эквивалента не денжные средства, а проданный товар. Исторически договор мены предшествовал договору купли-продажи: считается, что куплю-продажу породило в процессе исторического развития форм обмена появление товара особого рода — денег (товара всех товаров). Однако с правовой точки зрения юридическая конструкция договора мены всегда рассматривается как упрощение двух встречных договоров купли-продажи с зачетом денежных требований. Именно поэтому представляется возможным применять к договору мены правила и положения, относящиеся к сделки купле-продаже, если это не противоречит правилам и существу процедуры мены: «По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену)» (Гражданский кодекс Российской Федерации, статья 30 «Купля-продажа», пункт 1).

Второе основание: оценка товаров в таможенных целях методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) не может быть осуществлена на основе договора дарения, характерным признаком которого является абсолютная безвозмездность данного вида соглашения. Любое встречное предоставление со стороны одаряемого, будь то встречная поставка товаров, уступка каких-либо прав (например, прав на объекты интеллектуальной собственности) либо принятие одаряемым встречных обязательств (или освобождение от имеющихся обязательств), делает договор дарения недействительным (соглашение в таких случаях получает статус «притворной сделки»). Причем предоставление встречных обязательств не всегда должно быть предусмотрено тем же договором, что и первоначальный предмет дарения, а может быть иным предметом отдельной (другой) сделки и нередко даже с другим лицом, например, когда за полученный или обещанный предмет дарения одаряемый исполняет обязанность дарителя перед третьими лицами.

Третье основание: оценка товаров в таможенных целях методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) не может быть осуществлена на основе спонсорского договора, в соответствии с которым компания-экспортер поставляет товары на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, а компания-импортер берет на себя обязательства, например, по размещению рекламной информации о компании-экспортере, включая демонстрацию рекламных роликов, выставочных образцов товаров, популяризации через средства массовой информации товарного знака, логотипа или эмблемы компании-производителя, распространению наглядной информации (флаеры, листовки, баннеры) и иных обязательств по продвижению бренда компании-экспортера на внутренний (единый) рынок государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Учитывая тот факт, что при использовании рыночного метода оценки товаров в таможенных целях ценой, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввезенные товары, становится платеж посредством перевода денежных средств (или в качестве платежа используются такие финансовые инструменты, как аккредитив, акция, облигация, чек, простой или переводной вексель, ордер, варрант или сертификат), осуществленный или подлежащий осуществлению компанией-импортером непосредственно компании-экспортеру (или иному лицу в пользу компании-экспортера), то спонсорский договор не может служить необходимым и достаточным правовым основанием, позволяющим определять величину таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (т. е. рыночным методом оценки товаров в таможенных целях).

Четвертое основание: оценка товаров в таможенных целях методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) не может быть осуществлена на основе агентского договора, представляющего собой консенсуальное (от лат.: consensus согласие), возмездное, двусторонне обязывающее соглашение сторон (агента и принципала), в соответствии с которым одна сторона соглашения (агент) обязуется за определенное вознаграждение совершать по поручению другой стороны соглашения (принципала) юридические и иные (неюридические, т. е. фактические) действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Причем агентский договор (равно как и другие посреднические соглашения, например, договор комиссии или договор консигнации) является особым видом договорных отношений сторон внешнеторговой сделки, в которых все денежные средства (и иное имущество) поступают непосредственно торговому посреднику, но не признаются фискальными (налоговыми или таможенными) органами его доходом, подлежащим налогообложению, включая уплату таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей, а следовательно, агентский договор, договор комиссии или договор поручение не могут быть использованы в качестве правового основания для применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях, то есть определения реальной величины таможенной стоимости по цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары при их продаже в целях вывоза на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Пятое основание: оценка товаров в таможенных целях методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) не может быть осуществлена на основе договора аренды или финансовой аренды (лизинга), в соответствии с которым арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у продавца, определяемого арендатором, если иное не установлено договором, и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение или пользование.

Согласно принципам и правилам применения метода оценки таможенной по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1), установленным «Соглашением по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года», продажа товаров для вывоза на евразийскую единую таможенную территорию означает, что товары являются предметом купли-продажи в соответствии с заключенным внешнеторговым контрактом. При ввозе товаров, являющихся предметом аренды или финансовой аренды (лизинга), не осуществляется их продажа для вывоза на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, и поэтому метод оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) не может быть применим, например, в целях уплаты таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей. Данный вывод подтверждается положением, содержащимся в «Консультативном заключении 1.1» Технического комитета по таможенной оценке Всемирной таможенной организации, в котором, в том числе, определено, что сделки по аренде или лизингу не содержат процедуру купли-продажи, даже в тех случаях, когда договором предусмотрено намерение в ближайшей или более отдаленной перспективе арендатором (лизингополучателем) осуществить покупку арендованного имущества, а импорт товаров по договорам аренды или лизинга относится к случаям, в которых ввезенные на таможенную территорию импортирующего иностранного государства товары не являются предметом купли-продажи¹².

Как показывает практика оценочной деятельности в сфере таможенного регулирования, не применяется рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод по цене сделки с ввозимыми товарами) и в тех многочисленных случаях, когда ввоз товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза осуществляется, например, по договорам займа или договорам товарного кредита, по которым товары или эквивалентные им товары подлежат возврату собственнику, а также по соглашениям относительно проведения товарной экспертизы, договорам оценки (подтверждения) соответствия (в том числе исследований, испытаний, проверок, экспериментов и показа свойств и характеристик), договорам о внесения вклада в уставный капитал (фонд) и иным подобным соглашениям.

И только сам факт продажи товаров компанией экспортирующего иностранного государства (или союза иностранных государств) для вывоза их на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза означает, что товары являются предметом купли-продажи в соответствии с заключенным внешнеторговым договором (контрактом), а, следовательно, в отношении таких товаров участники внешнеэкономической деятельности должны в строго обязательном порядке (при прочих равных условий) применять рыночный метод оценки товаров в таможенных целях, то есть метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами, в основу которого положена цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары, поступающие на внутренний (единый) рынок государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

5.1.2. Неограниченность в правах компании-импортера на ввозимые товары

Необходимым условием, дающим основание участникам внешнеэкономической деятельности (и таможенным органам) применять рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами), является отсутствие в договоре международной купли-продажи товаров положений, ограничивающих права компании-импортера на приобретенные (и оцениваемые) товары. В частности, таможенная стоимость товаров может определяться с использованием метода по цене сделки с ввозимыми товарами только при отсутствии реальных ограничений в отношении прав компании-импортера на владение, пользование и (или) распоряжение товарами, ввезенными на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции (рис. 5.3).

Рис. 5.3. Регламентация применения метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) посредством ограничения прав компании-импортера на ввезенные (оцениваемые) товары

Как показывает практика таможенного регулирования, многие договоры международной купли-продажи товаров, заключенные сторонами внешнеторговой сделки, содержат положения, в соответствии с которыми компания-импортер хотя и становится формально («де-юре») новым собственником товаров, но реально («де-факто») весьма ограничена в своих правах владения, пользования и (или) распоряжения товарами, ввезенными на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза.

Первое ограничение на владение, пользование и (или) распоряжение ввезенными (оцениваемыми) товарами при их нахождении на евразийской единой таможенной территории имеет место в тех случаях, когда участники внешнеэкономической деятельности помещают иностранные товары под такие таможенные процедуры, как таможенный транзит, временный ввоз (допуск), таможенный склад, таможенные процедуры переработки (переработка для внутреннего потребления, переработка на таможенной территории, переработка вне таможенной территории), отказ в пользу государства или процедуру уничтожения. Например, в отношении товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного склада, участникам внешнеэкономической деятельности запрещается осуществлять операции, которые могут изменить их характеристики, связанные с изменением кода товарной группы, товарной позиции или товарной подсубпозиции Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза. Не допускается использование товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного склада, и по их функциональному назначению. Наконец, лица, обладающие полномочиями в отношении товаров, или их представители вправе совершать с товарами, помещенными под таможенную процедуру таможенного склада, исключительно обычные операции, необходимые для обеспечения их сохранности или перемещения в пределах таможенного склада, при условии, что такого рода операции не повлекут за собой изменения в физическом состоянии товаров, нарушения их упаковки и (или) средств идентификации.

Второе ограничение на владение, пользование и (или) распоряжение ввезенными (оцениваемыми) товарами при их нахождении на евразийской единой таможенной территории имеет место в тех случаях, когда таможенные органы применяют в соответствии с требованиями Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (глава 51 «Задержание таможенными органами товаров и документов на них», статьи 379–383) в отношении ввезенных на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза процедуру задержания товаров. Причем товары, задержанные таможенными органами и не востребованные участниками внешнеэкономической деятельности, подлежат реализации на внутреннем (едином) рынке государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции, а суммы денежных средств, полученные от реализации задержанных товаров, возвращаются декларантам. Если таможенное декларирование в отношении задержанных товаров не осуществлялось, то сумма денежных средств от реализации задержанных товаров возвращается собственникам ввезенных товаров при наличии у таможенных органов сведений о них, а также при условии, что собственники задержанных товаров обратятся в таможенные органы в течение трех лет со дня, следующего за днем поступления денежных средств от реализации таких товаров, на счета таможенного органа, которым были задержаны товары. При этом из сумм денежных средств, полученных от реализации задержанных товаров, удерживаются в первую очередь суммы в размере исчисленных на день задержания этих товаров ввозных таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей (таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), особых таможенных пошлин (специальных, антидемпинговых или компенсационных), которые подлежали бы уплате при помещении задержанных товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, а во вторую очередь — расходы, связанные с перевозкой (транспортировкой), перегрузкой (погрузкой, выгрузкой), хранением и реализацией задержанных товаров на внутреннем (общем) рынке государств — членов Евразийского экономического союза.

Второе ограничение на владение, пользование и (или) распоряжение ввезенными (оцениваемыми) товарами при их нахождении на евразийской единой таможенной территории имеет место в тех случаях, когда компания-экспортер включает в договор международной купли-продажи товаров условия по регламентации последующих продаж товаров на внутреннем (общем) рынке государств — членов Евразийского экономического союза, согласно которым новый собственник товаров (компания-импортер) не может, например, продавать их через сеть оптовой и розничной торговли до тех пор, пока не будет официально объявлена точная дата начала продаж таких моделей товаров на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства (или союза иностранных государств). Например, российская компания «ТрансТехСервис» (г. Москва) заключила в 2020 году с немецким концерном «Mercedes-Benz» внешнеторговый контракт (договор) на поставку на внутренний (общий) рынок государств — членов Евразийского экономического союза партии электрического компактного кроссовера «Mercedes EQC» (первый полностью электрический автомобиль бренда из десяти полноценных электрокаров «Mercedes»), в котором содержится весьма важное ограничение, а именно: начало продаж кроссовера «Mercedes EQC» не должен начаться до тех пор, пока не состоится официальная демонстрация концерном «Mercedes-Benz» этой модели автомобиля на территории США (такая демонстрация планировалась на конец 2020 г., однако в связи с пандемией эта дата теперь переносится на более отдаленную перспективу).

Важно иметь в виду, что наличие ограничений в отношении прав компаний-импортеров на владение, пользование и (или) распоряжение ввезенными (оцениваемыми) товарами при их нахождении на единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза не исключает применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) в тех случаях, если такие ограничения:

во-первых, установлены совместным решением исполнительных органов государств — членов Евразийского экономического союза;

во-вторых, регламентируют тот или иной географический регион, в котором товары могут быть перепроданы;

и, в-третьих, не влияют существенно на цену товаров, реализуемых на внутреннем (едином) рынке региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Например, Закон от 24 апреля 2020 г. № 145-ФЗ «О внесении изменений в статью 16 Федерального закона «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции», запрещающий реализацию алкогольной продукции в небольших заведениях, расположенных в жилых многоквартирных домах, а также ограничивающий продажу алкогольных напитков (включая напитки импортного производства) в так называемых «наливайках» (небольших барах и кафе, расположенных на первых этажах жилых домов), хотя и ограничивает права компаний-импортеров на пользование и распоряжение ввозимыми подакцизными товарами, но тем не менее существенно не влияет на рыночные цены алкогольной продукции, а, следовательно, не исключает применение декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами).

При наличии перечисленных ограничений (ограничения, регламентируемые таможенными процедурами или процедурой задержания товаров и условиями последующей продажи товаров) в отношении прав компании-импортера на владение, пользование и (или) распоряжение ввозимыми (оцениваемыми) товарами при их нахождении на евразийской единой таможенной территории, основным критерием, определяющим возможность применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) является сам характер (сущность) таких ограничений и их влияние на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввезенные товары. В тех случаях, когда имеющиеся ограничения в отношении прав компаний-импортеров на владение, пользование и (или) распоряжение ввезенными (оцениваемыми) товарами не оказывает существенного влияния на рыночную цену таких товаров либо степень такого влияния несущественна, что подтверждается коммерческими бухгалтерскими документами, то участники внешнеэкономической деятельности должны в строго обязательном порядке применять рыночный метод оценки товаров в таможенных целях, то есть таможенная стоимость должна определяться по цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары, ввозимые на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

5.1.3. Отсутствие обременений у сторон сделки при формировании цены внешнеторгового контракта

Принципиальным условием, позволяющим участникам внешнеэкономической деятельности (или таможенным органам) применять рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) служит и то обстоятельство, что внешнеторговая сделка купли-продажи не обременена никакими требованиями, влияние которых на цену товаров не может быть учтено, количественно определено в денежных единицах и подтверждено коммерческими и бухгалтерскими документами.

Наиболее типичные (распространенные) обременяющие обязательства содержатся, например, во внешнеторговых контрактах, заключенных в форме международного компенсационного договора, в соответствии с которым осуществляются встречные, взаимосвязанные поставки товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза. В частности, компания-экспортер, продающая товары компании-импортеру, в свою очередь приобретает у нее согласованный объем других товаров. Отличительной чертой такого рода внешнеторговых сделок является взаимная увязка между поставками разных товаров в двух направлениях, а именно: заключение контракта (или контрактов) на поставку неких товаров в одном направлении обусловлено заключением контракта (или контрактов) на поставку других товаров в обратном направлении.

Например, российская компания «Тяжпромэкспорт» (г. Москва) заключила внешнеторговый контракт с пакистанской компанией «Зинат Шерт Фэктори» (г. Исламабад) на взаимосвязанную поставку товаров, конкретно: на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза ввозятся швейные изделия в широком ассортименте (верхняя и легкая одежда, белье и швейная галантерея, головные уборы), а на внутренний рынок Пакистана поставляются материалы металлопроката, широко используемые в строительстве, нефтегазовой сфере, энергетике, машиностроении и других отраслях экономики. Учитывая тот факт, что внешнеторговая сделка между сторонами оформлена договором международной купли-продажи товаров, содержащем в статье «Условия взаимного расчета» запись «Без оплаты», то товарооборот между сторонами внешнеторговой сделки осуществляется в следующем порядке:

1) пакистанская компанией «Зинат Шерт Фэктори» предоставляет российской компании «Тяжпромэкспорт» безотзывную гарантию Государственного банка Пакистана на полную стоимость контракта в течение пятнадцати календарных дней с момента его подписания (гарантия предоставляется пакистанской компанией за собственный счет через «Внешэкономбанк» (Российская Федерация, г. Москва); 2) счета за осуществленные поставки в рамках встречной торговли передаются российской компанией «Тяжпромэкспорт» представителю пакистанской компании «Зинат Шерт Фэктори» в Москве (передача счетов производится в течение двадцати календарных дней с момента каждой конкретной отгрузки продукции), которые выписываются в шести экземплярах с отметкой «без оплаты» и с приложением следующих документов (в одном экземпляре каждый): оригинал коносамента; сертификат качества; отгрузочная документация; упаковочный лист;

3) последний (итоговый) счет на оплату разницы в размере сумм поставленных материалов и сумм полученных товаров предоставляется российской компанией «Тяжпромэкспорт» в адрес пакистанской компании «Зинат Шерт Фэктори» в течение сорока пяти календарных дней с момента получения платежных документов за последнюю партию товаров.

Как мы видим, существующий порядок взаимных расчетов между сторонами внешнеторгового контракта (договора) по встречным поставкам товаров на таможенную территорию государств-котрагентов не может служить достаточным основанием для применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки товаров по цене сделки с ввозимыми товарами), то есть по цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за поставки швейных изделий в широком ассортименте на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

В ряде случаев ввоз товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза по внешнеторговым контрактам, заключенным в форме международного компенсационного договора, вообще не сопровождается определением их таможенной стоимости и уплатой налогов, ввозных таможенных пошлин и иных видов таможенных платежей. Например, металлургические заводы, подконтрольные Объединенной компанией «Русал», производят первичный алюминий на производственных мощностях, построенных на территории Российской Федерации, путем переработки иностранного давальческого сырья (глинозема) с последующим вывозом готовой продукции (алюминия) за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза. Причем регистрация Объединенной компании «РУСАЛ» в безналоговой офшорной юрисдикции на британском острове Джерси позволяет существенно минимизировать уплату налогов и таможенных платежей в бюджет Российской Федерации.

Во-первых, компания значительно сокращает выплаты в общегосударственный бюджет налога на прибыль, поскольку при применении таможенной процедуры переработки на таможенной территории с использованием механизма международного толлинга основная доля прибыли (до шестидесяти процентов всей прибыли) от реализации произведенной российскими металлургическими заводами продукции поступает в офшорную компанию «United Company RUSAL Ltd», то есть реальному собственнику ввозимого давальческого сырья (глинозема) и вывозимой готовой продукции (алюминия).

Во-вторых, компания освобождается от уплаты налога на добавленную стоимость, что полностью соответствует принципиальным положениям Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: российские заводы-переработчики давальческого сырья при помещении товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории не уплачивают в общегосударственный бюджет налог на добавленную стоимость при условии вывоза продуктов переработки за пределы единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза в установленный законодательством срок (глава 21 «Налог на добавленную стоимость», статья 151 «Особенности налогообложения при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и вывозе товаров с территории Российской Федерации»).

И, в-третьих, компания освобождается от уплаты в общегосударственный бюджет таможенных пошлин (ввозных и вывозных), поскольку давальческое сырье (глинозем), помещенный под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, сохраняет статус иностранных товаров, а товары, полученные (образовавшиеся) в результате операций по переработке на евразийской единой таможенной территории (алюминий как продукт переработки), в соответствии с Таможенным кодексом Евразийского экономического союза приобретают статус иностранных товаров, которые вывозятся в соответствии с условиями таможенной процедуры за пределы единой таможенной территории региональной организации Евразийской экономической интеграции (глава 24 «Таможенная процедура переработки на таможенной территории», статья 163 «Содержание и применение таможенной процедуры переработки на таможенной территории).

И только отсутствие каких бы то ни было обременений у сторон внешнеторговой сделки при формировании цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары, является необходимым и достаточным основанием для применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях, то есть метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1).

5.1.4. Неимение послепродажных обязательств у сторон внешнеторговой сделки по платежам за товары

Важным условием, позволяющее применять рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами), является отсутствие послепродажных обязательств сторон внешнеторговой сделки по платежам, то есть никакая часть дохода или выручки от последующей продажи, распоряжения иным способом либо использования товаров, ввезенных на евразийскую единую таможенную территорию, не причитается прямо или косвенно компании экспортирующего иностранного государства, кроме тех случаев, когда участниками внешнеэкономической деятельности могут быть произведены дополнительные начисления.

Как показывает практика, условиями договора международной купли-продажи товаров могут быть предусмотрены достаточно общепринятые ситуации, при которых компания-импортер обязана перечислять компании экспортирующего иностранного государства определенную часть выручки от последующей продажи товаров, ввозимых на внутренний (единый) рынок государств — членов Евразийского экономического союза.

Ситуация первая: подлежащая уплате фиксированная цена, по которой торгуются на мировых биржах товары, ввозимые на евразийскую единую таможенную территорию, не установлена условиями внешнеторгового контракта, но при этом сторонами внешнеторговой сделки выработана методика, позволяющая выявлять зависимость цены биржевых товаров от биржевых котировок (индексов биржевых цен), а также определен порядок (алгоритм или формула) расчета цены товаров по курсу биржевых котировок (индексов биржевых цен) на установленную в договоре международной купли-продажи товаров конкретную дату после дня регистрации таможенной декларации на товары.

Ситуация вторая: фиксированные суммы лицензионных и иных подобных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности (включая роялти, платежи за патенты, товарные знаки, авторские права), которые относятся к цене сделки с товарами, ввозимыми на евразийскую единую таможенную территорию, и которые прямо или косвенно компания-импортер должна произвести в качестве условия продажи товаров, не установлены условиями внешнеторгового контракта (в частности, лицензионным соглашением или договором о передаче авторских прав), но при этом договором международной купли-продажи товаров установлен четкий порядок их расчета на основании сведений, не известных на день регистрации декларации на товары (например, исходя из объема реализации товаров в течение установленного периода), а учетная политика ведения бухгалтерского учета, используемая компанией-импортером, должна позволять однозначно соотносить суммы лицензионных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности с товарами, ввозимыми на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Ситуация третья: несовпадение валюты контракта и валюты платежа, выражающих цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, и формы исполнения долгового обязательства компании-импортера (покупателя товаров), которое образовалось в результате отсрочки платежа за поставку товаров и уступки дебиторской задолженности компании-экспортера (продавца товаров) финансовому агенту (экспорт-фактору) или переуступки дебиторской задолженности компании-импортера другому финансовому посреднику (импорт-фактору) в соответствии с условиями договора факторинга.

Ситуация четвертая: оплата части дохода, полученного в результате последующей продажи, распоряжения иным способом или использования товаров, ввозимых на евразийскую единую таможенную территорию, которая прямо или косвенно причитается компании-экспортеру (продавцу товаров), и которая предусмотрена условиями договора международной купли-продажи товаров и (или) иного вида внешнеэкономического контракта, с учетом которого должна определяться цена сделки с ввозимыми товарами. При этом, однако, должен быть установлен четкий порядок расчета такой части дохода, исходя из показателей бухгалтерского отчета или финансовой отчетности, не известных декларанту (или лицу, несущему с декларантом солидарную ответственность) на день регистрации декларации на товары (например, исходя из фактического объема реализации товаров или из фактической суммы дохода от использования ввезенных товаров и т. п.), а учетная политика ведения бухгалтерского учета, используемая компанией-импортером, должна позволять однозначно соотносить сумму выплачиваемой компании-экспортеру оговоренной части дохода с объемом реализации ввезенных товаров на внутреннем (едином) рынке государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Перечисленные ситуации (отсутствие рыночных цен на биржевые товары до окончания биржевых торгов, невозможность определения сумм лицензионных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности на момент заключения или исполнения внешнеторгового контракта, наличие послепродажных обязательств по платежам за ввезенные товары, несовпадение валюты контракта и валюты платежа) хотя и не позволяют участникам внешнеэкономической деятельности непосредственно применять рыночный метод оценки товаров в таможенных на момент пересечения ими единой таможенной границы государств — членов Евразийского экономического союза, но допускают возможность отодвигать (откладывать) процедуру точной оценки величины таможенной стоимости товаров на более поздние сроки в целях максимально возможного использования для оценки товаров в таможенных целях метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1). В частности, если участнику внешнеэкономической деятельности предоставляется возможным определить в стоимостном выражении точную сумму денежных средств, подлежащую перечислению компании экспортирующего иностранного государства за ввезенные товары (например, разницу между контрактной и биржевой ценой либо сумму вознаграждения за использование объектов интеллектуальной собственности в виде роялти или паушальных платежей), и сделать соответствующее дополнительное начисление к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, то рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) может быть применим в течении последующих пятнадцати месяцев со дня регистрации таможенными органами декларации на товары¹³. Если же участнику внешнеэкономической деятельности все же не удается определить в стоимостном выражении подлежащую перечислению компании-экспортеру сумму денежных средств за поставку товаров на евразийскую единую таможенную территорию (например, во внешнеторговом контракте установлен определенный процент от предполагаемого дохода, величина которого неизвестна на день регистрации в таможенном органе декларации на товары), то рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) оказывается неприменим в целях уплаты таможенных пошлин, нетарифных таможенных платежей, специальных, антидемпинговых или компенсационных пошлин в бюджеты государств, входящих в состав Евразийского экономического союза.

5.1.5. Индифферентность сторон внешнеторговой сделки

Обязательным условием, позволяющее применять рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) является индифферентность сторон, заключивших договор международной купли-продажи на поставку товаров на внутренний (единый) рынок государств — членов Евразийского экономического союза, то есть участники внешнеторговой сделки (компания-экспортер и компания-импортер) не могут являться взаимозависимыми лицами, за исключением тех случаев, когда такая взаимозависимость контрагентов не повлияла на цену товара, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары.

Стороны внешнеторгового контракта признаются таможенными органами взаимозависимыми для целей определения таможенной стоимости методом по цене сделки с оцениваемыми товарами (метод 1), перемещаемыми через единую таможенную границу государств — членов Евразийского экономического союза, если особенности отношений между компанией-экспортером и компанией-импортером могут оказывать существенное влияние на условия и (или) последствия внешнеторговой сделки таким образом, что нерыночная цена, прописанная в договоре международной купли-продажи товаров, оказывается неприемлемой при использовании рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами).

Для признания взаимной зависимости сторон внешнеторгового контракта необходимо учитывать то влияние, которое может оказываться в силу участия, например, компании-экспортера в уставном (складочном) капитале компании-импортера или наоборот, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одной стороны внешнеторговой сделки определять решения, принимаемые другой (или другими) сторонами внешнеторговой сделки.

Прежде всего, взаимозависимыми сторонами внешнеторговой сделки таможенные органы признают юридические лица (компании-экспортеры и компании-импортеры) в тех случаях, если:

во-первых, одна компания прямо или косвенно участвует в уставном (складочном) капитале другой компании, и доля такого участия составляет более двадцати пяти процентов уставного (складочного) капитала;

во-вторых, одно и то же юридическое лицо прямо или косвенно участвует в компаниях-контрагентах внешнеторговой сделки, и доля такого участия в каждой компании-участнике внешнеторговой операции составляет более двадцати пяти процентов их уставного капитала;

в-третьих, в компаниях-контрагентах внешнеторговой сделки по решению одного и того же физического лица (совместно с его взаимозависимыми лицами, как то: супругом или супругой; родителями, в том числе усыновителями; детьми, в том числе усыновленными; полнородными и не полнородными братьями и сестрами; опекунами или попечителями; подопечными) назначены или избраны единоличные исполнительные органы компаний, заключивших между собой внешнеторговую сделку, либо не менее пятидесяти процентов состава коллегиального исполнительного органа, совета директоров (наблюдательного совета);

в-четвертых, в компаниях-контрагентах внешнеторговой сделки одни и те же физические лица (совместно с его взаимозависимыми лицами, как-то: супругом или супругой; родителями, в том числе усыновителями; детьми, в том числе усыновленными; полнородными и не полнородными братьями и сестрами; опекунами или попечителями; подопечными) составляют более пятидесяти процентов состава коллегиального исполнительного органа и (или) совета директоров (наблюдательного совета);

и, в-пятых, полномочия единоличного исполнительного органа в компаниях, заключивших внешнеторговый контракт на поставку товаров на внутренний (общий) рынок государств — членов Евразийского экономического союза, осуществляет одно и то же юридическое лицо, не зависимо от места его регистрации в качестве налогового резидента, включая безналоговые или низконалоговые офшорные юрисдикции.

Далее, взаимозависимыми сторонами внешнеторговой сделки таможенные органы признают физические лица и юридические лица (компании-экспортеры и компании-импортеры) в тех случаях, если:

1) физическое лицо прямо или косвенно участвует в такой компании и доля такого участия составляет более двадцати пяти процентов в уставном (складочном) капитале компаний-участников внешнеэкономической деятельности;

2) физическое лицо (совместно с его взаимозависимыми лицами, как то: супругом или супругой; родителями, в том числе усыновителями; детьми, в том числе усыновленными; полнородными и не полнородными братьями и сестрами; опекунами или попечителями; подопечными) имеет полномочия по назначению и избранию: а) единоличного исполнительного органа компании; б) не менее пятидесяти процентов списочного состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) компании.

3) физическое лицо осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа компании-стороны внешнеторговой сделки;

4) доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей компании-стороне внешнеторговой сделки составляет более пятидесяти процентов в уставном (складочном) капитале участника внешнеэкономической деятельности.

Наконец, взаимозависимыми сторонами внешнеторговой сделки таможенные органы признают физические лица по меньшей мере в двух случаях, а именно:

первый случай — одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению, то есть подчинение работников компании руководителю и другим работникам той же компании, выполняющим организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции;

второй случай — взаимозависимые физические лица, состоящие в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Как показывает практика, взаимозависимость между сторонами внешнеторговых сделок может возникать в разных «комбинациях»: между физическими лицами, между юридическими лицами или между теми и другими. И такая взаимозависимость считается негативным фактором, если в совокупности с другими факторами ведет к необоснованной выгоде участника внешнеэкономической деятельности, а именно: намеренному занижению (или завышению) таможенной стоимости товаров, ввозимых на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Вместе с тем важно иметь в виду, что сами по себе внешнеторговые сделки между взаимозависимыми сторонами не являются незаконными, но при условии, если при их заключении соблюдены те же требования, что и в сделках между не связанными друг с другом физическими или юридическими лицами. Более того, сам факт взаимосвязи между компанией-экспортером и компанией-импортером не является основанием для признания цены внешнеторговой сделки неприемлемой для оценки таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1). В целях подтверждения факта отсутствия влияния взаимосвязи между сторонами внешнеторговой сделки на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, участник внешнеэкономической деятельности (или его таможенный представитель) может представить в таможенный орган при декларировании товаров либо документы и сведения, отражающие сопутствующие процедуре купли-продаже обстоятельства, либо документы и сведения, подтверждающие, например, что цена на товары, прописанная во внешнеторговом контракте (договоре): а) сформирована исходя из обычной ценовой практики, принятой в соответствующем секторе производства товаров; б) определена таким же образом, каким компания-экспортер обычно устанавливает цены на товары при продаже их на экспорт, не являющимся взаимосвязанными с ней компаниям-импортерам; в) цена товаров обеспечивает покрытие всех расходов и получение прибыли, соответствующей обычной прибыли компании-экспортера за достаточно представительный период времени (например, на среднегодовом уровне) при продаже товаров того же класса или вида на рынки импортирующих иностранных государств.

Итак, в соответствии с основными правилами и положениями «Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле» (Часть I. Правила таможенной оценки, статьи 1, пункт 1, позиции «a», «b», «c», «d») оценка таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) допустима при соблюдении сторонами договора международной купли-продажи товаров базовых принципов функционирования и развития рыночной экономики (рис. 5.4).

Как мы видим, присутствие в договоре международной купли-продажи товаров перечисленных условий, влияющих на цену внешнеторговой сделки (в частности, наличие ограничений в отношении прав покупателя на оцениваемый товар, действие факторов, существенно влияющих на цену товара, существование финансовых обязательств перед бенефициаром внешнеторговой сделки по уплате части дохода или выручки от последующей продажи товаров, реальность факта взаимозависимости между сторонами внешнеторговой сделки), однозначно означает, как правило, невозможность применения участниками внешнеэкономической деятельности рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами). Причем существует лишь одно-единственное исключение из действующего порядка оценки таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами, а именно: рыночный метод оценки товаров в таможенных целях (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами), основанный на цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары может (и должен) применяться в том (и только в том) случае, когда степень воздействия перечисленных условий может быть количественно определена в денежных единицах и документально подтверждена участниками внешнеэкономической деятельности (или их таможенными представителями)¹⁴.

Рис. 5.4. Условия применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами)

5.2. Алгоритм определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами

Порядок оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами, изложенный в «Соглашении по применению статьи Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года (часть I «Правила таможенной оценки», статья 2 и статья 8) и в полном объеме инкорпорированный в Таможенный кодекс Евразийского экономического союза (глава 5 «Таможенная стоимость товаров», статья 39 «Метод по стоимости сделки с ввозимыми товарами), предполагает осуществление оценки товаров в таможенных целях на основании цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары при их продаже в целях вывоза на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, скорректированной посредством обязательных начислений и допустимых вычетов (рис. 5.5).

Рис. 5.5. Алгоритм определения таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1)

Сложность последовательной реализации алгоритма применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) состоит в том, что цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате компании-экспортеру за товары, ввезенные на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, может соответствовать (и действительно соответствует) по меньшей мере трем критериям истинности, как-то: бухгалтерскому, экономическому и фискальному.

Бухгалтерский критерий истинности цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, положенной в основу оценки таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (рыночный метод оценки товаров в таможенных целях), состоит в том, что компания экспортирующего иностранного государства, работающая на конкурентном рынке, всегда ориентируется на заданный в бизнес-плане финансовый результат, а именно: уровень маржинального дохода, который позволяет достаточно четко отделять прибыльную деятельность компании от ее убыточной деятельности при обычном ходе торговли, когда купля-продажа товаров производится по цене выше средневзвешенной себестоимости, определяемой исходя из средневзвешенных издержек производства и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек:

где: BEP (break-even point) — уровень маржинального дохода (или точка безубыточности компании);

TFS (total fixed costs) — величина постоянных издержек;

AVC (unit average variable costs) — величина переменных издержек на единицу товара;

P (unit sale price) — цена единицы товара (реализации);

C (unit contribution margin) — прибыль с единицы товара без учета доли постоянных издержек, т. е. разница между ценой товара (P) и переменными издержками на единицу товара (VC).

Уровень маржинального дохода, фиксирующий точку безубыточности (критическую точку или порог самоокупаемости) компании соответствует такому пороговому значению валютной выручки (в денежном выражении) или пороговому объему продаж (в натуральном выражении), при котором расходы компании экспортирующего иностранного государства будут полностью компенсированы ее доходами, а при дальнейшем производстве и реализации каждой последующей единицы такого товара на внутреннем рынке государств — членов Евразийского экономического союза компания-экспортер начинает реально получать предусмотренную бизнес-планом прибыль. Причем в статье VII «Оценка товара для таможенных целей» Генерального соглашения по тарифам и торговле (Часть I. Правила таможенной оценки) дано следующее методическое пояснение: «Объем прибыли и общих расходов должен рассматриваться как единое целое. Отсюда следует, что если в каком-либо определенном случае показатели прибыли производителя являются низкими, а общие расходы производителя — высокие, то прибыль и общие расходы производителя, взятые в целом, могут, тем не менее, согласоваться с данными, которые обычно получаются при продажах товаров того же класса или вида» (Приложение 1. Пояснительные примечания. Примечание к статье 6, пункт 5).

Экономический критерий истинности цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, положенной в основу рыночного метод оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами), состоит в том, что компании экспортирующих иностранных государств, работающие в условиях резкого обострения конкурентной борьбы за экспортные рынки, все чаще обращаются к практике демпингового импорта¹⁵, когда товары продаются с последующим их вывозом на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза по ценам значительно ниже их нормальной стоимости, намеренно формируя тем самым демпинговую маржу, размер которой определяется по следующей формуле:

где: DM — уровень демпинговой маржи;

NVEXW — нормальная стоимость товара на условиях коммерческой поставки EXW с учетом необходимых дополнительных корректировок;

EPEXW — экспортная цена товара на условиях коммерческой поставки EXW с учетом необходимых дополнительных корректировок;

EPCIP/CIF — экспортная цена товара на условиях коммерческих поставок CIP/CIF.

Как мы видим, уровень демпинговой маржи представляет собой отношение нормальной стоимости товара на условиях коммерческой поставки EXW (с учетом необходимых дополнительных корректировок) за вычетом экспортной цены товара на условиях коммерческой поставки EXW (с учетом необходимых дополнительных корректировок) к экспортной цене на условиях коммерческих поставок CIP/CIF.

Евразийская экономическая комиссия, признавая в полном объеме запретительное положение, сформулированное в «Соглашении по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» (Часть I. Правила таможенной оценки), согласно которому «процедуры таможенной оценки не должны использоваться для борьбы с демпингом» (Приложение 1. Общий вступительный комментарий, пункт 4), демонстрирует принципиально иной, но весьма действенный механизм защиты внутреннего (единого) рынка государств, вошедших в состав Евразийского экономического союза, включая рекомендуемые другим официальным документом Всемирной торговой организации (ВТО) — «Соглашением по применению VI Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» (Антидемпинговый кодекс ВТО) — антидемпинговые меры защиты экономических интересов национальных предприятий и отраслей экономики суверенных государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции от недобросовестной конкуренции со стороны компаний экспортирующих иностранных государств (союза иностранных государств).

Фискальный критерий истинности цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, положенной в основу применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами), сформулирован в статье VII «Оценка товара для таможенных целей» Генерального соглашения по тарифам и торговле (Швейцария, Женева, 30 октября 1947 г.) следующим образом: «Договаривающиеся стороны признают действенность общих принципов оценки, изложенных в нижеследующих пунктах настоящей статьи, и обязуются применять эти принципы в отношении всех товаров, подпадающих под обложение пошлинами или другими сборами»¹⁶.

Фискальная направленность таможенной оценки товаров состоит в том, что таможенная стоимость товаров определяется в целях исполнения участниками внешнеэкономической деятельности фискальных обязательств по уплате косвенных налогов на импорт (ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), обеспечивающих стабильное функционирование внутреннего (единого) рынка региональной организации Евразийской экономической интеграции, что предполагает, как правило, поиск фискальными (таможенными) органами государств — членов Евразийского экономического союза консенсуса двух заинтересованных сторон:

— на одной стороне стоят экономические интересы производителей: они, как правило, на стороне такого решения Евразийской экономической комиссии, которое позволяет проводить жесткую протекционистскую политику в отношении компаний экспортирующего иностранного государства, ибо протекционистская функция косвенных налогов на импорт (таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) обеспечивает формирование и поддержку конкурентоспособности предприятий и отраслей экономики государств, входящих в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, а также защиту их экономических интересов при осуществлении внешней торговли с компаниями третьих стран;

— на другой стороне стоят интересы потребителей, в том числе интересы отраслей-потребителей (если импортные товары используются ими в качестве компонентов при производстве продукции) и интересы значительной части конечных потребителей (если импортные товары являются предметом потребления преимущественно физических лиц), ибо реализация фискальной функции косвенных налогов на импорт (таможенной пошлины, таможенного акцизного, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) хотя и способствует пополнению доходной части бюджетов государств, вошедших в состав Евразийского экономического союза, но тем не менее ведет также и к значительному росту цен на инвестиционные, производственные и потребительские товары, ввозимые на евразийскую единую таможенную территорию.

Именно противоречие между протекционистской и фискальной функцией таможенной стоимости и соответственно косвенных налогов на импорт (ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) сопровождается действием двух эффектов, свойственных рыночной экономике, а именно: эффекта дохода и эффекта замещения.

Эффект дохода определяется той долей сокращения величины рыночного спроса на подорожавший товар (производственный, потребительский или инвестиционный), которая вызвана соответствующим снижением реальных доходов физических или юридических лиц: повышение рыночных цен, связанное с уплатой ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов, снижает реальную покупательную способность потребителей, ограничивая их финансовые возможности приобретать иностранные товары, ввозимые на внутренний рынок государств — членов Евразийского экономического союза.

Эффект замещения определяется той частью сокращения величины рыночного спроса на подорожавший товар (производственный, потребительский или инвестиционный), которая образовалась вследствие замещения (замены) импортных товаров на менее дорогостоящую отечественную продукцию: импортные товары становятся сравнительно дороже вследствие уплаты при их ввозе на евразийскую единую таможенную территорию ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов. Повышение рыночных цен на товары, ввозимые на внутренний рынок государств — членов Евразийского экономического союза, снижает реальную покупательную способность физических или юридических лиц и сокращает величину рыночного спроса на такие товары.

Эффект дохода и эффект замещения, генерируемые протекционистской и фискальной функцией косвенных налогов на импорт (ввозной таможенной пошлины, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов), взимаемых таможенными органами по факту ввоза товаров на евразийскую единую таможенную территорию, дополняют друг друга, обусловливая стремление потребителей покупать на внутреннем (общем) рынке государств — членов Евразийского экономического союза меньшее количество импортных товаров при более высокой цене на них.

Моделирование подобных сценариев позволяет таможенным службам государств — членов Евразийского экономического союза, осуществляющим оценочную деятельность по определению таможенной стоимости ввозимых товаров, направлять меры тарифного регулирования (в частности, таможенной пошлины) и меры нетарифного регулирования (в частности, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов) на обеспечение устойчивого функционирования и динамичного развития внутреннего (общего) рынка региональной организации Евразийской экономической интеграции при внешней торговле с третьими странами.

ГЛАВА 6. Цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате при покупке товаров в целях их вывоза на таможенную территорию Евразийского экономического союза

6.1. Нормальная стоимость товара при его покупке на внутреннем рынке экспортирующего государства

Цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате, сформированная на базе нормальной стоимости товара при обычном ходе торговли таким товаром на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства (цена есть денежное выражение стоимости), может быть положена в основу рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) при неукоснительном соблюдении по меньшей мере трех базовых требований.

Первое требование: нормальная стоимость товара должна формироваться в процессе заключения сделки купли-продажи, согласно которой одна сторона сделки (продавец) обязуется передать товар в собственность другой стороне сделки (покупателю), которая обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). В частности, продавец обязан передать покупателю товар, качество, количество, ассортимент (виды, модели, размер, цвет или иные признаки), тара и упаковка, комплект и комплектность которого соответствуют заключенному договору купли-продажи товаров. Покупатель со своей стороны обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи товаров, либо, если такая цена договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, то по цене, которая при сопоставимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, а также совершить за свой счет действия, которые необходимы для осуществления денежного платежа. Сделки купли-продажи, положенные в основу определения цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, не должны предполагать в последующем потребление (пользование) такого товара вне пределов таможенной территории экспортирующего иностранного государства: товар должен быть предназначен для внутреннего торгового оборота исключительно на национальном рынке экспортирующей страны.

Второе требование: нормальная стоимость товара должна определяться на основе сделки купли-продажи между резидентами, осуществляющими свою производственную, коммерческую и финансовую деятельность на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства. В частности, резидентами (англ.: resedere — такой, кто постоянно сидит или находится на месте) являются юридические лица (т. е. самостоятельные субъекты правоотношений), созданные в полном соответствии с законодательством экспортирующего иностранного государства, а также находящиеся за его пределами филиалы, представительства и иные подразделения юридических лиц, место эффективного управления (место нахождения фактического органа управления, принимающего стратегические производственные, коммерческие и финансовые решения, необходимые для успешного ведения предпринимательской деятельности юридического лица) которых находится на таможенной территории экспортирующего иностранного государства.

Третье требование: нормальная стоимость товара должна формироваться на основе сделки купли-продажи между резидентами, не являющимися связанными лицами. В частности, производитель (или продавец) и покупатель товара не могут быть лицами (физическими или юридическими), удовлетворяющими хотя бы одному или нескольким из следующих признаков: один из участников сделки (физическое лицо) или должностное лицо одной из сторон сделки является одновременно должностным лицом другой стороны сделки; участники сделки являются деловыми партнерами, то есть связаны договорными отношениями, совместно действуют в целях извлечения прибыли и совместно несут расходы и убытки, связанные с осуществлением внешнеторговой деятельности; участники сделки являются совладельцами компании; какое-либо лицо (физическое или юридическое) прямо или косвенно владеет, контролирует или является номинальным держателем пяти и более процентов голосующих акций или долей обоих участников сделки; участники сделки связаны трудовыми отношениями; один из участников сделки является владельцем вклада (пая) или обладателем акций с правом голоса в уставном капитале другого участника сделки, составляющих не менее пяти процентов уставного капитала; оба участника сделки находятся под непосредственным либо косвенным контролем третьего лица; участники сделки совместно контролируют (непосредственно или косвенно) третье лицо; участники сделки состоят в брачных отношениях, отношениях родства или отношениях усыновителя или усыновленного, а также попечителя или подопечного.

Нетрудно заметить, что нормальная стоимость товара, положенная в основу применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами), определяется на базе рыночной (конкурентной) цены товара при его продажах покупателям на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства при обычном ходе торговли таким товаром, т. е. при купле-продаже товара по цене не ниже его средневзвешенной себестоимости, определяемой исходя из средневзвешенных издержек производства и средневзвешенных торговых, административных и общих издержек (рис. 6.1).

Рис. 6.1. Структура цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате при обычном ходе торговли на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства

Как мы видим, цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за проданный товар, положенная в основу рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определения таможенной стоимости по ценесделки с ввозимыми товарами) представляет собой денежное выражение нормальной стоимости единицы товара, математическую интерпретацию которой можно представить следующей формулой:

NB = CP + P,

где: NB — нормальная стоимость единицы товара;

CP — средневзвешенная себестоимость единицы товара;

P — прибыль компании в расчете на единицу товара.

Определение нормальной стоимости товара предполагает, что объем его продажи на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства при обычном ходе торговли должен составлять не менее пяти процентов от общего объема импорта товара на евразийскую единую таможенную территорию из экспортирующего иностранного государства. Приемлемым для целей определения нормальной стоимости товара может считаться и более низкий объем продажи товара, но при обязательном соблюдении по меньшей мере трех условий.

Прежде всего, объем продаж товара на внутреннем рынке иностранного государства, из которого экспортируется товар, должен быть достаточным для обеспечения надлежащего и корректного сопоставления экспортной цены товара с ценой аналогичного товара при обычном ходе торговли;

Далее, на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства сделки купли-продажи товара, учитываемые при определении его нормальной стоимости, совершаются по цене не ниже средневзвешенной себестоимости такого товара, которая определяется исходя из средневзвешенных издержек производства (постоянных и переменных), административных, торговых и общих издержек. Продажа товара по ценам ниже издержек производства на единицу товара с учетом административных, торговых и общих издержек не может рассматриваться как соответствующая обычному ходу торговли, а следовательно, и не должна учитываться при определении нормальной стоимости товара, но в том (и только в том) случае, если такая продажа товара осуществляется в течении не менее шести месяцев в значительном объеме и по ценам, которые не обеспечивают полное возмещение компании всех издержек и получение предусмотренной бизнес-планом прибыли.

Наконец, продажи товара по ценам ниже издержек производства (постоянных и переменных) с учетом административных, торговых и общих издержек, учитываемые при определении нормальной стоимости товара, считаются осуществляемыми в значительном объеме, если составляют не менее двадцати процентов от общего объема продаж аналогичного товара на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства.

Издержки производства на единицу товара с учетом административных, торговых и общих издержек рассчитываются на основе учетных бухгалтерских документов иностранной компании-экспортера или иностранной компании-производителя товара при условии, что такие документы не только соответствуют общепринятым принципам и правилам ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в экспортирующем иностранном государстве, но и в полном объеме отражают издержки, связанные с производством, транспортировкой и экспортом товара на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

6.2. Определение нормальной стоимости товара при его покупке на внутреннем рынке третьей страны

Практика применения рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) свидетельствует, что во многих случаях определение нормальной стоимости товара как основы цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, не представляется возможным в компаниях экспортирующего иностранного государства в силу ряда объективных обстоятельств. Например, в экономике государства, экспортирующего товары на внутренний (общий) рынок государств — членов Евразийского экономического союза:

а) либо не налажено производство такого товара;

б) либо не производится реализация такого товара в целях непосредственного потребления при обычном ходе внутренней торговли;

в) либо имеет место реэкспорт, т. е. обратный вывоз товара, ранее ввезенного на таможенную территорию иностранного государства, но без его переработки.

И если в процессе подготовки и реализации внешнеторговых операций будет установлено, что такие причины действительно имеют место, то нормальная стоимость товара может определяться на основе цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товар на внутреннем рынке третьей страны, но скорректированной с учетом получаемой предприятиями этой отрасли экономики прибыли.

Нормальная стоимость товаров должна соответствовать рыночным (конкурентным) ценам на товары при их покупке на внутреннем рынке экспортирующей страны при нормальном ходе торговли, когда процедура купли-продажи таких товаров осуществляется по цене не ниже его производственных, административных, торговых и общих издержек, а компании экспортирующего иностранного государства покрывают свои расходы на производство и реализацию товаров за счет собственных доходов и получают предусмотренную бизнес-планом общепринятую (для данной отрасли экономики) прибыль.

Такие цены должны соответствовать условиям коммерческой поставки EXW («Ex Works» — «франко-завод»): продавец считает выполнившим свои контрактные обязательства в том случае, когда он в своем помещении (непосредственно на предприятии, складе или торговой площадке) предоставляет товар в распоряжение покупателя за вычетом взимаемых таможенными службами косвенных налогов и сборов (таможенных пошлин, таможенного акцизного налога, таможенного налога на добавленную стоимость и таможенных сборов).

В тех случаях, когда обычный ход торговли на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства оказывается по каким-либо причинам нарушенным (например, продавец и покупатель являются взаимосвязанными лицами, или один из них оказывается нерезидентом, имеет место ограничительная практика в форме сговора в отношении цены товара, недоступна конфиденциальная информация в отношении производственных, административных, торговых и общих издержках, цены не покрывают себестоимость товара, отсутствует должный объем продаж товара на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства и т. п.), то нормальная стоимость товара может быть определена на основе рыночной (конкурентной) цены, по которой выставленный на продажу товар впервые перепродается независимому покупателю.

Во всех перечисленных (и многих других) случаях цена на товар при его покупке на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства на условиях коммерческой поставки EXW оказывается недоступна, а нормальная стоимость товара может быть рассчитана посредством применения к розничной цене (т. е. цене, по которой товар был впервые перепродан независимому покупателю), соответствующих корректировок (англ.: adjustment), позволяющих привести ее (розничную цену) к цене на условиях коммерческой поставки EXW, по следующей формуле:

NBEXW = BPNV – A,

где: NBEXW — нормальная стоимость товара на условиях коммерческой поставки EXW;

BPNV — розничная (базовая) цена для расчета нормальной стоимости товара;

A — сумма применяемых корректировок.

Предположим, что участник внешнеторговой сделки купли-продажи имеет подтвержденные бухгалтерскими (или иными коммерческими) документами данные относительно розничной цены единицы товара на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства, сформированной посредством перепродажи импортного товара первому независимому покупателю (BPNV = 650 у. е.). Нормальную стоимость товара на условиях коммерческой поставки EXW (NBEXW) в таком случае можно рассчитать посредством вычета из розничной цены следующих сумм:

— сумма подлежащего уплате НДС (A₁);

— сумма прибыли и административные, торговые и общие издержки розничного продавца товара (A₂);

— сумма прибыли и административные, торговые и общие издержки оптового продавца (A₃);

— сумма расходов на транспортировку и страхование товара (A₄).

С учетом перечисленных корректировок розничную цену единицы товара можно привести к нормальной стоимости единицы товара на условиях коммерческой поставки EXW по следующей формуле:

NBEXW = BPNV – (A₁ + A₂ + A₃ + A₄)

Расчет нормальной стоимости товара на внутреннем рынке экспортирующей страны

Приведенный вариант расчета нормальной стоимости единицы товара на условиях коммерческой поставки EXW (NVEXW) следует рассматривать исключительно в качестве иллюстрации работы участника внешнеэкономической деятельности по подготовки внешнеторговой операции, направленной на определение цены товара при его покупке на внутреннем рынке экспортирующего иностранного государства при нормальном ходе торговли.

6.3. Конструирование нормальной стоимости товара при его покупке на внутреннем рынке «суррогатной» страны

Нормальная стоимость товара может быть определена также при его покупке на внутреннем рынке «суррогатной» страны (термин «суррогатная» страна используется, например, в законодательстве США, Канады, Австралии и некоторых других государств) в тех случаях, когда цены на внутреннем рынке какой-либо экспортирующей страны регулируются непосредственно государством, либо существует полная (или частичная) государственная монополия внешней торговли. В частности, такие страны (как правило, страны с нерыночной или переходной экономикой) целесообразно отбирать на основе следующих критериев, определяющих степень:

— конвертируемости валюты иностранного государства, из которого экспортируется товар, на международных валютных рынках;

— участия государства при принятии иностранными экспортерами или иностранными производителями товара таких решений, как: установление цен на товары, определение издержек их производства, выпуск продукции, приобретение сырья, использование технологий, а также уровень инвестиций в соответствующую отрасль экономики;

— вмешательства государства в процесс принятия иностранными экспортерами или товаропроизводителями решений об установлении уровня экспортных цен и объема экспортных поставок товара, а также при установлении величины заработной платы;

— воздействия государства на производственную, коммерческую и финансовую деятельность юридических лиц с иностранным участием или на осуществление инвестиций иностранными юридическими лицами на территории иностранного государства, из которого экспортируется товар;

— несоответствия используемых форм ведения бухгалтерского учета, аудита и отчетности в компаниях экспортирующих иностранных государств с общепринятыми в международной практике принципам и правилам ведения бухгалтерского учета, аудита и составления отчетности.

«Суррогатная» страна (во всех перечисленных случаях) и механизм функционирования ее внутреннего рынка позволяют определить нормальную стоимость товара на основе цены товара при его покупке в условиях обычного хода торговли, когда купля-продажа такого товара на внутреннем рынке «суррогатной» страны происходит по цене не ниже его средневзвешенной себестоимости, определяемой исходя из средневзвешенных издержек производства (постоянных и переменных) и средневзвешенных административных, торговых и общих издержек, что позволяет определить нормальную стоимость товара, используя при расчетах следующую формулу:

NBEXW = PC + ATG + P,

где: NBEXW — нормальная стоимость товара на условиях коммерческой поставки EXW;

PC — сумма производственных издержек (стоимость приобретаемого сырья и материалов; стоимость используемой энергии; затраты на оплату труда; амортизация; затраты на аренду, техническое обслуживание, ремонт и др.);

ATG — сумма необходимых административных, торговых и общих издержек (административные издержки, финансовые издержки, расходы на страхование, расходы на рекламу, расходы на гарантийное обслуживание, и др.);

P — сумма прибыли.

При конструировании нормальной стоимости товара на условиях коммерческой поставки EXW следует использовать данные, определяющие структуру и размер издержек иностранной компании, производящей и реализующей товар на внутреннем рынке «суррогатной» страны.

Конструирование нормальной стоимости партии товара на внутреннем рынке «суррогатной» страны

Структура производственных, административных, торговых и общих издержек, их размер, а также сумма прибыли должны определяться в каждом конкретном случае исходя из потребительских свойств товара, условий хозяйствования в компаниях экспортирующего иностранного государстве, фактических данных относительно производства и продажи товара того же класса при обычном ходе торговли, представляемых иностранным экспортером или иностранным производителем товара. Если такие суммарные количественные показатели нельзя рассчитать указанным способом, они могут быть определены на основе:

— либо фактических сумм, полученных и израсходованных иностранным экспортером или иностранным производителем товара в связи с производством и продажей той же категории товара на рынке страны происхождения товара;

— либо средневзвешенных фактических сумм, полученных и израсходованных в связи с производством и продажей аналогичного товара на внутреннем рынке страны происхождения товара другими иностранными экспортерами или иностранными производителями такого товара;

— либо иного метода при условии, что установленная таким методом сумма прибыли не превышает тот размер прибыли, который обычно получают другие иностранные экспортеры или иностранные производители той же категории товара при его продаже на внутреннем рынке страны происхождения (или производства) товара.

В качестве источников информации при конструировании нормальной стоимости товара (или партии товара) на условиях коммерческой поставки EXW могут выступать: специализированные издания, маркетинговые исследования, прайс-листы, инвойсы, данные торговых представительств Евразийского экономического союза, средства массовой информации (в том числе в информационно-теле-коммуникационной сети Интернет).

6.4. Необходимость корректировки цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары

Ценой, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары, поставляемые на единую таможенную территория государств — членов Евразийского экономического союза, является общая сумма всех денежных платежей, осуществленных или подлежащих осуществлению прямо или косвенно в любой форме компанией-импортером непосредственно компании-экспортеру и (или) третьему лицу в пользу компании-экспортера за товары, ввозимые на внутренний (единый) рынок региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Важно иметь в виду, что при использовании рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода определении таможенной стоимости товаров по цене сделки с ввозимыми товарами) участники внешнеэкономической деятельности исходят из того обстоятельства, что внешнеторговая сделка, заключенная между компанией-экспортером и компанией-импортером, может представлять собой (в широком смысле) совокупность различных сделок, осуществляемых в соответствии с такими видами договоров (соглашений), как договор международной купли-продажи, в соответствии с которым товары продаются для вывоза на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, а также договор международной перевозки (транспортировки) товаров, лицензионный договор и многие другие соглашения. Соответственно, цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимые товары формируется с учетом соответствующих ценовых показателях по каждому из заключенных договоров, на основании которых осуществлялся ввоз товаров на евразийскую единую таможенную территорию (например, расходов на перевозку или транспортировку товаров, затрат на страхование товаров в пути, лицензионных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности, расходов на вознаграждение посредникам или брокерам и прочих расходов по доставке товаров до места прибытия на таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции).

Сложность работы по корректировке цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары состоит в том, что в коммерческой практике компания-импортер после покупки товаров, но перед их ввозом на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, может предпринять различные действия в отношении ввозимых товаров, как-то: проведение экспертизы приобретенных товаров, мероприятия по продвижению товаров на внутреннем (общий) рынке региональной организации Евразийской экономической интеграции (например, маркетинг ввозимых товаров, реклама товаров и товарного знака или торговой марки, под которыми предполагается осуществлять продажу товаров, подготовка демонстрационных залов, предназначенных для показа ввозимых товаров, тестирование, испытание, контроль качества и пр.). Причем не все внешнеэкономические сделки, сопровождающие покупку товаров и последующий их ввоз на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, могут быть непосредственно отнесены к процедуре оценки товаров в таможенных целях (методу определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами). Например, российская сеть универсамов «Авоська» приобретает у компании «Bosch» (Германия, Gerlingen) холодильное оборудование «Bosch KIN 86VF20 R» (цена внешнеторговой сделки составляет 95 990 денежных единиц). Чтобы убедиться в том, что оборудование соответствует техническим требованиям, указанным в договоре международной купли-продажи товаров, представитель торговой сети «Авоська» после приобретения оборудования поручает за соответствующее вознаграждение провести его экспертизу (испытание) эксперту компании «HENN — kältetechnik gesellschaft mit beschränkter haftung» (Германия, Meinerzhagen), находящемуся в стране вывоза холодильного оборудования и не являющемуся взаимосвязанным с компанией «Bosch» лицом, и уплачивает ему за проведенную экспертизу 750 денежных единиц.

В данном случае экспертиза (испытание) холодильного оборудования «Bosch KIN 86VF20 R» не является условием договора международной купли-продажи товаров, не изменяет состояния оборудования и не рассматривается как часть процесса непосредственного производства оборудования на предприятии. Причем сам денежный платеж эксперту компании «HENN — kältetechnik gesellschaft mit beschränkter haftung» за проведенную экспертизу (испытание) оборудования, произведенный торговой сетью «Авоська», не является платежом, осуществленным прямо или косвенно компании «Bosch», поскольку, как следует из приведенных выше условий, эксперт компании «HENN — kältetechnik gesellschaft mit beschränkter haftung» (Германия, Meinerzhagen) не является взаимосвязанным с компанией «Bosch» лицом. Таким образом, расходы российской сети универсамов «Авоська» на проведение экспертизы (испытания) оборудования не являются частью цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимое оборудование. Кроме того, такие расходы торговой сети «Авоська» не относятся к затратам, которые в соответствии с порядком определения таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (рыночным методом оценки товаров в таможенных целях) подлежат добавлению к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары. В рассматриваемом случае при определении таможенной стоимости холодильного оборудования «Bosch KIN 86VF20 R» с использованием рыночного метода таможенной оценки товаров расходы российской сети универсамов «Авоська» на проведение экспертизы (испытания) не включаются в таможенную стоимость холодильного оборудования, ввозимого на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

При корректировке цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары, ввозимые на евразийскую единую таможенную территорию, следует исходить из того объективного обстоятельства, что статистическая стоимость при импорте товаров определяется Департаментом статистики Организации Объединенных Наций на условиях коммерческих поставок CIF/CIP (экспортная цена CIF и экспортная цена CIP). Если же статистические данные по поставкам производителя на условиях коммерческих поставок CIF/CIP недоступны, то нормальная стоимость товара рассчитывается посредством применения к той или иной цене (например, цене EXW, цене FCA, цене FAS, цене FOB, цене CFR, цене CPT, цене DAP, цене DPU или цене DDP), указанной в договоре международной купли-продажи товаров, допустимых корректировок, позволяющих привести величину таможенную стоимость товара к уровню цены на условиях коммерческой поставки CIF/CIP (рис. 6.2).

Рис. 6.2. Корректировка цены, уплаченной или подлежащей уплате при определении таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами

Математическую интерпретацию корректировки цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате при определении таможенной стоимости методом по цене сделки с товарами, ввозимыми на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции, можно представить следующей формулой:

CVCIF/CIP = BPIncoterms ± A,

где: CVCIF/CIP — таможенная стоимость товара при ввозе его на евразийскую единую таможенную территорию на условиях коммерческой поставки CIF/CIP;

BPIncoterms — базовая цена как денежное выражение нормальной стоимости товара, прописанная во внешнеторговом контракте (контрактная цена);

A — сумма допустимых корректировок цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары.

Тип корректировок и их размер должны определяться в каждом конкретном случае исходя из базисных условий коммерческих поставок товара, содержащихся в «Международных правилах толкования торговых терминов» («Инкотермс-2020»). Условия называются базисными, поскольку они устанавливают основу цены товара в зависимости от того, какая из сторон внешнеторговой сделки купли-продажи (компания-экспортер или компания-импортер) несет расходы, связанные с доставкой товара до места прибытия на единую таможенную территорию государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

При применении рыночного метода оценки товаров в таможенных целях (метода оценки таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами) на основе цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары, которая указана в инвойсе или в счете-фактуре, таможенным законодательством допускается корректировка таможенной стоимости товаров в двух направлениях, а именно:

а) в сторону повышения цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары;

б) в сторону понижения цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары.

Обязательные начисления и допустимые вычеты из цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары, должны быть общеприменимыми и полностью основываться на достоверной, количественно определяемой в денежном выражении и подтвержденной бухгалтерской и коммерческой документации.

ГЛАВА 7. Дополнительные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары

7.1. Состав и структура дополнительных начислений, подлежащих включению в цену сделки с ввозимыми товарами

В соответствии с правилами и положениями, сформулированными в «Соглашении по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года» (Часть I «Правила таможенной оценки», статья 8, пункты 1–4), при определении таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за оцениваемые (ввозимые) товары, добавляются в строго обязательном порядке следующие компоненты расходов в размере, в котором они осуществлены (или подлежат осуществлению) компанией-импортером (покупателем товаров), но не отражены в инвойсе (или в счете-фактуре), оформляемом при международных поставках товаров на внутренний (общий) рынок региональной организации Евразийской экономической интеграции (рис. 7.1).

Как мы видим, при определении таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за оцениваемые (ввозимые) товары, декларант (или лицо, несущее с декларантом солидарную ответственность) должен произвести в обязательном порядке следующие дополнительные начисления.

Первый компонент: расходы по доставке оцениваемых (ввозимых) товаров до аэропорта, морского порта или иного места прибытия таких товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, включая затраты по перевозке (транспортировке) товаров, их погрузке, разгрузке или перегрузке и проведению иных операций, связанных с перевозкой (транспортировкой) оцениваемых (ввозимых) товаров, а также расходы на страхование их в пути от места отправления на территории экспортирующего иностранного государства до пункта пропуска через государственные (таможенные) границы суверенных государств, вошедших в состав региональной организации Евразийской экономической интеграции, находящихся в зоне таможенного контроля.

Рис. 7.1. Дополнительные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары

Второй компонент: лицензионные и иные подобные платежи (включая роялти, платежи за патенты, товарные знаки, авторские права) за использование объектов интеллектуальной собственности, которые инкорпорированы в оцениваемые (ввозимые) товары и которые прямо или косвенно произвела (или должна) произвести компания-импортер (покупатель товаров) в качестве обязательного условия продажи таких товаров, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за оцениваемые (ввозимые) товары, за исключением платежей за право воспроизводства (тиражирования) оцениваемых (ввозимых) товаров на евразийской единой таможенной территории и платежей за право распределения или перепродажи ввозимых (оцениваемых) товаров, если такие платежи не являются обязательным условием поставки товаров на внутренний (единый) рынок государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции.

Третий компонент: расходы на оплату вознаграждения внешнеторговым посредникам (агентам) и брокерам в размере, в котором они осуществлены (или подлежат осуществлению) компанией-импортером (покупателем товаров), но еще не включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые (оцениваемые) товары, за исключением расходов на выплату вознаграждения, которое осуществляет компания-импортер (покупатель товаров) своему агенту (посреднику) за предоставление им вне единой таможенной территории государств — членов Евразийского экономического союза посреднических услуг, связанных с покупкой оцениваемых (ввозимых) товаров.

Четвертый компонент: расходы на товары и услуги, которые были прямо или косвенно предоставлены компанией-импортером (покупателем товаров) иностранной компании-производителю (продавцу товаров) бесплатно или по сниженной цене в целях использования их в связи с непосредственным процессом производства и продажей для вывоза оцениваемых (ввозимых) товаров на единую таможенную территорию государств — членов Евразийского экономического союза, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые (оцениваемые) товары, в том числе: а) расходы на сырье, материалы, детали, полуфабрикаты и иные предметы труда, из которых собственно и состоят оцениваемые (ввозимые) товары; б) расходы на инструменты, штампы, формы и другие подобные средства труда, использованные в процессе непосредственного производства ввозимых товаров; в) расходы на проектные, конструкторские и инженерные разработки, а также затраты на художественное оформление, дизайн, эскизы и чертежи, выполненные за пределами единой таможенной территории государств — членов региональной организации Евразийской экономической интеграции и необходимые для производства ввозимых (оцениваемых) товаров.

При определении таможенной стоимости методом по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) все перечисленные компоненты расходов, связанные с обязательным дополнительным начислением к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые (оцениваемые) товары, но не указанные в инвойсе (или в счете-фактуре), должны производиться декларантом (или лицом, несущим с декларантом солидарную ответственность) на основании достоверной, количественно определяемой в денежном выражении и официально подтвержденной информации, содержащейся в финансовых документах, составленных в соответствии с общепринятыми принципами и правилами ведения бухгалтерского учета.

7.2. Расходы по транспортировке товаров до места прибытия на таможенную территорию

Кардинальные изменения в структуре доходов федерального бюджета, администрируемых