Сергей Кузнецов
Налоговые обязанности

Первоначально, необходимо детерминировать понятие налоговых обязанностей, признаки, квалификация и классификация.

Налоговые обязанности — это набор правил, которые устанавливают, что и когда должен делать тот, на кого законом возложена налоговая нагрузка: налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент. Я подобрал основные из них — они закреплены в статье 23 Налогового кодекса РФ.

Основные обязанности

Уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Это фундаментальная обязанность: налог считается установленным только тогда, когда в законе чётко прописаны все его элементы: кто платит, с чего, по какой ставке, когда и как платить.

Встать на учёт в налоговых органах, если это предусмотрено законом.

Вести учёт своих доходов, расходов и объектов налогообложения — но только в тех случаях, когда закон прямо это требует.

Представлять в налоговый орган декларации (расчёты), уведомления об исчисленных суммах (налогов, авансовых платежей, сборов, страховых взносов), если такая обязанность установлена законодательством.

Представлять по запросу налогового органа определённые документы. Например, индивидуальные предприниматели, нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, должны по запросу инспекции предоставлять книгу учёта доходов и расходов.

Для организаций есть свои правила — например, представлять годовую бухгалтерскую отчётность в определённых случаях.

Предоставлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, которые нужны для исчисления и уплаты налогов.

Выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов.

В течение пяти лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учёта, а также других документов, которые нужны для исчисления и уплаты налогов. Сюда входят документы, подтверждающие доходы, расходы, а также уплату (удержание) налогов.

Дополнительные обязанности (для некоторых категорий)

Помимо общего списка, для отдельных категорий лиц закон устанавливает дополнительные обязанности:

Письменно сообщать в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства ИП:

об открытии или закрытии счетов (для ИП — только о счетах, используемых в предпринимательской деятельности);

обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях (в срок не позднее одного месяца со дня начала участия);

обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ (в течение одного месяца со дня создания или прекращения деятельности через подразделение);

о реорганизации или ликвидации организации (в течение трёх дней со дня принятия такого решения).

Для налоговых агентов есть свои специфические обязанности:

правильно и своевременно исчислять, удерживать из выплат налогоплательщику и перечислять налог в бюджет;

письменно сообщать в ИФНС о невозможности удержать налог и о сумме задолженности (в общем случае — в течение одного месяца со дня, когда стало известно о таких обстоятельствах);

вести учёт доходов, а также исчисленных, удержанных и перечисленных сумм налогов по каждому налогоплательщику;

представлять в ИФНС документы, необходимые для контроля;

в течение пяти лет хранить документы, нужные для исчисления, удержания и перечисления налога.

Важное предупреждение

За неисполнение или ненадлежащее исполнение налоговых обязанностей предусмотрена ответственность — налоговая, административная или даже уголовная. Поэтому важно чётко понимать, какие именно обязанности на вас возложены в вашей конкретной ситуации (например, зависит ли это от вашего налогового режима, вида деятельности или статуса).

Общий порядок исполнения налоговых обязанностей

Налоговая обязанность является центральным элементом налогового правоотношения, поскольку именно посредством ее надлежащего исполнения обеспечивается формирование доходной части бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.

В современных условиях устойчивость публичных финансов напрямую зависит от четкости правового регулирования порядка исполнения обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов.

Конституционная основа исследуемого института закреплена в статье 57 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которой каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Данная норма получила развитие в Налоговом кодексе Российской Федерации, который определяет основания возникновения налоговой обязанности, порядок ее исполнения, способы обеспечения исполнения и меры принудительного взыскания.

Актуальность темы обусловлена тем, что исполнение налоговой обязанности выступает не только средством реализации фискальной функции государства, но и важнейшей гарантией законности в сфере публичных финансов. Правильное понимание общего порядка исполнения налоговой обязанности необходимо как для налогоплательщиков, так и для правоприменителя.

Цель книги состоит в комплексном анализе общего порядка исполнения налоговой обязанности в российском праве.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи: раскрыть понятие налоговой обязанности, определить основания ее возникновения и прекращения, исследовать порядок добровольного исполнения, рассмотреть особенности принудительного исполнения, выявить проблемы и тенденции правового регулирования.

В науке налогового права налоговая обязанность рассматривается как установленная законом мера должного поведения налогоплательщика, выражающаяся в необходимости исчислить, декларировать и уплатить соответствующий налог в установленный срок и в установленном порядке.

В более широком смысле она включает также обязанность по постановке на учет, ведению учета объектов налогообложения, представлению налоговой отчетности и исполнению законных требований налоговых органов.

Налоговая обязанность имеет публично-правовой характер. В отличие от гражданско-правового обязательства, она возникает не из соглашения сторон, а непосредственно из закона.

Как отмечает Ю.А. Крохина, налоговая обязанность опосредует отношения имущественного характера, однако строится на началах властного подчинения, поскольку одной из сторон всегда выступает государство в лице уполномоченных органов.

Содержание налоговой обязанности определяется нормами Налогового кодекса РФ.

Согласно статье 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести учет доходов и расходов, представлять налоговые декларации и выполнять иные предусмотренные законом обязанности.

Следовательно, собственно уплата налога представляет собой основное, но не единственное проявление налоговой обязанности.

Основанием возникновения налоговой обязанности является наличие предусмотренных законодательством юридических фактов. К их числу относятся приобретение статуса налогоплательщика, наличие объекта налогообложения и наступление налогового периода, по завершении которого определяется сумма налога, подлежащая уплате.

Иными словами, обязанность не существует абстрактно, а возникает при наличии конкретной фактической и правовой предпосылки.

Существенное значение имеет положение о том, что налоговая обязанность может возникать только в отношении законно установленного налога.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно подчеркивал, что обязанность по уплате налогов должна основываться на законе, а все элементы налогообложения должны быть определены надлежащим образом, исключающим произвольное усмотрение правоприменителя.

Это соответствует конституционному принципу законности налогообложения.

Изменение налоговой обязанности возможно, например, при предоставлении налоговых льгот, отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита, а также при обнаружении ошибок в исчислении налога.

Прекращается налоговая обязанность, как правило, ее надлежащим исполнением, то есть полной и своевременной уплатой налога.

Кроме того, основаниями прекращения могут выступать смерть физического лица, ликвидация организации, списание безнадежной задолженности в случаях, предусмотренных законом, а также иные обстоятельства, прямо установленные Налоговым кодексом РФ.

Общий порядок исполнения налоговой обязанности закреплен в статье 45 НК РФ.

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Самостоятельность исполнения означает, что именно налогоплательщик несет бремя правильного исчисления и своевременного внесения налогового платежа в бюджетную систему.

Исполнение налоговой обязанности предполагает соблюдение нескольких обязательных условий: правильное определение суммы налога, уплату ее в полном объеме, соблюдение установленного срока и использование надлежащей формы платежа.

В научной литературе справедливо отмечается, что надлежащее исполнение налоговой обязанности возможно лишь при единстве материального и процедурного аспектов: недостаточно только перечислить денежные средства, необходимо сделать это в соответствии с требованиями закона.

Налог уплачивается в валюте Российской Федерации, если иное не предусмотрено законодательством.

Он может быть уплачен наличными денежными средствами либо в безналичной форме.

Организации, как правило, исполняют налоговую обязанность путем направления в банк платежного поручения, а физические лица — посредством банковских сервисов, касс, портала государственных услуг и иных законных способов.

Важным вопросом является момент исполнения налоговой обязанности.

По общему правилу обязанность считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление денежных средств при наличии достаточного остатка на счете, либо с момента внесения наличных денежных средств в банк, кассу местной администрации или организацию федеральной почтовой связи.

Данное правило имеет принципиальное значение для разрешения споров о просрочке, начислении пеней и применении мер ответственности.

Как указывает М.В. Карасева, конструкция момента исполнения налоговой обязанности направлена на защиту добросовестного налогоплательщика от неблагоприятных последствий, связанных с действиями банков и иных посредников в расчетах.

Вместе с тем налогоплательщик обязан соблюдать требования к реквизитам платежного документа, поскольку их неправильное указание может повлечь невыясненные поступления и, как следствие, формальное образование недоимки.

Исполнение обязанности по уплате налога может быть обеспечено третьим лицом, если это допускается положениями Налогового кодекса РФ.

Современное регулирование исходит из расширения способов фактического исполнения, что способствует повышению собираемости налогов и упрощению расчетов.

Срок уплаты налога является одним из обязательных элементов налогообложения.

Он устанавливается применительно к каждому налогу отдельно и должен быть определен законом таким образом, чтобы налогоплательщик мог точно установить момент исполнения обязанности.

Несоблюдение срока влечет образование недоимки и возникновение обязанности по уплате пеней.

В зависимости от характера налога сроки могут определяться календарной датой, истечением периода времени или указанием на событие, которое должно наступить либо произойти.

Например, по отдельным налогам законодательство предусматривает авансовые платежи, что означает поэтапное исполнение налоговой обязанности в течение налогового периода.

Соблюдение сроков имеет существенное значение не только для бюджета, но и для самого налогоплательщика.

Просрочка в уплате налога может повлечь не только начисление пеней, но и применение мер принудительного взыскания, блокировку счетов, а в определенных случаях — привлечение к налоговой, административной или уголовной ответственности.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение налоговой обязанности выражается в неполной уплате налога, нарушении срока уплаты, неправильном исчислении суммы либо уклонении от совершения предусмотренных законом действий.

Основным имущественным последствием является образование недоимки и начисление пеней в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

Пеня представляет собой денежную сумму, которую налогоплательщик обязан уплатить в случае внесения налога в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством.

В доктрине подчеркивается, что пеня носит компенсационный характер, поскольку направлена на возмещение бюджетной системе потерь от несвоевременного поступления денежных средств.

Помимо пеней, к налогоплательщику могут применяться штрафные санкции при наличии состава налогового правонарушения.

Вместе с тем следует различать меры обеспечения исполнения налоговой обязанности, меры взыскания и меры ответственности.

Такое разграничение позволяет соблюдать принцип соразмерности государственного принуждения.

Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 г. № 57 обращает внимание на необходимость учета характера нарушения, фактических обстоятельств дела и соблюдения гарантий прав налогоплательщика при рассмотрении споров, связанных с применением налоговой ответственности.

Это свидетельствует о том, что исполнение налоговой обязанности находится в тесной связи с судебным контролем за деятельностью налоговых органов.

Если налогоплательщик не исполнил обязанность добровольно, государство вправе применить механизм принудительного взыскания. Такой порядок детально регламентирован Налоговым кодексом РФ и зависит от статуса обязанного лица — организации, индивидуального предпринимателя или физического лица.

В отношении организаций и индивидуальных предпринимателей взыскание, как правило, начинается с направления требования об уплате налога.

Требование должно содержать сведения о сумме задолженности, размере пеней, сроке исполнения и последствиях неисполнения.

Неисполнение требования открывает налоговому органу возможность обращения взыскания на денежные средства на счетах в банках, электронные денежные средства, а затем — на иное имущество налогоплательщика.

В отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, взыскание задолженности осуществляется, как правило, в судебном порядке.

Подобная дифференциация связана с необходимостью дополнительной защиты имущественных прав граждан.

Конституционный Суд РФ указывал, что принудительное взыскание налогов допустимо лишь при соблюдении принципов законности, справедливости и соразмерности, а вмешательство в имущественную сферу налогоплательщика должно иметь достаточное правовое основание.

Следовательно, государственное принуждение в налоговой сфере не является безусловным и ограничивается конституционными гарантиями.

В литературе отмечается, что принудительное исполнение налоговой обязанности выступает не самостоятельной целью, а резервным механизмом обеспечения поступления обязательных платежей в бюджет.

Приоритет должен принадлежать добровольному и добросовестному исполнению, стимулируемому ясностью налогового регулирования и развитием сервисной функции налоговых органов.

Несмотря на достаточно подробную регламентацию общего порядка исполнения налоговой обязанности, на практике сохраняется ряд проблем.

Во-первых, сложности вызывает определение момента исполнения обязанности при ошибках в платежных реквизитах.

Во-вторых, спорным остается соотношение формального и фактического подходов к оценке действий добросовестного налогоплательщика.

В-третьих, развитие цифровых способов уплаты налогов ставит вопрос о дополнительной адаптации правовых норм к электронному документообороту.

Как справедливо подчеркивает А.В. Брызгалин, эффективность налогового администрирования достигается не только ужесточением контроля, но и созданием понятных, стабильных и предсказуемых правил исполнения налоговой обязанности.

В этом смысле важнейшими направлениями совершенствования являются унификация процедур уплаты, снижение числа технических ошибок при перечислении платежей, развитие института информирования налогоплательщиков и расширение досудебных механизмов урегулирования споров.

Таким образом, общий порядок исполнения налоговой обязанности в Российской Федерации представляет собой систему правовых норм, регулирующих возникновение, содержание, добровольное и принудительное исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов. Конституционно-правовой фундамент данного института составляют принципы законности налогообложения и обязательности уплаты законно установленных налогов.