Искусственный интеллект в работе аудитора. Как ChatGPT и Claude стали моими интеллектуальными помощниками

9

Я проводила консультационный проект для компании, основным бизнесом которой была сдача коммерческой недвижимости в аренду. В бухгалтерской отчётности здание учитывалось как инвестиционная недвижимость.

И меня снова посетила одна и та же мысль.

Этот вопрос не давал мне покоя уже несколько лет. Я обсуждала его с коллегами, слышала разные объяснения на курсах повышения квалификации, читала статьи. Практика казалась общепринятой: если компания сдаёт здание арендаторам, объект можно учитывать как инвестиционную недвижимость. Но внутреннего сопротивления это не снимало.

Компания получала выручку именно благодаря этому зданию. Кроме предоставления помещений она обеспечивала эксплуатацию объекта, содержание общих зон, охрану и инженерное обслуживание. Всё это составляло её обычную деятельность.

Но само здание учитывалось как инвестиционная недвижимость.

Компания выбрала модель оценки по переоценённой стоимости. При таком подходе объект регулярно переоценивается до справедливой стоимости, амортизация не начисляется, а результаты переоценки относятся прямо на финансовый результат периода.10

Мне казалось, что здесь есть серьёзное противоречие.

Если именно это здание создаёт практически всю выручку компании, почему оно не считается используемым в её деятельности? Где тогда основная себестоимость арендного бизнеса? Получалось странно: дорогостоящий актив приносил доход, но его стоимость не переносилась на расходы через амортизацию. Более того, при росте цен на недвижимость компания могла дополнительно признать доход от переоценки.

Недвижимость вообще удобный актив: молчит, стоит на месте и при правильно выбранной учётной политике ещё и улучшает прибыль.

Чем больше я об этом думала, тем сильнее мне казалось, что передо мной не просто особенность стандарта, а возможная манипуляция отчётностью.

На этот раз у меня появился новый собеседник.

Я открыла ChatGPT.

Честно говоря, не столько для исследования, сколько для подтверждения собственной позиции. Мне хотелось получить хорошо сформулированное обоснование того, почему такой учёт искажает себестоимость и финансовый результат.

Но вместо этого ChatGPT начал возражать.

Сначала он предложил отделить мои экономические ощущения от критериев классификации. Получение арендных платежей прямо входит в определение инвестиционной недвижимости. Поэтому сама по себе сдача здания в аренду не могла одновременно быть основанием для такой классификации и доказательством того, что она неправильна.

Это выглядело неприятно логично.

Тогда я вернулась к формулировке IAS 40. Международный стандарт прямо противопоставляет инвестиционной недвижимости объекты, используемые владельцем при производстве товаров, оказании услуг или в административных целях. Если аренда и содержание здания являлись основной деятельностью компании, разве недвижимость не использовалась именно при оказании услуг?

Модель не согласилась и предложила посмотреть на проблему иначе.

Не важно, является ли аренда основным видом деятельности организации. Важно, каким способом объект создаёт экономические выгоды.

И привела пример с гостиницей.

Пример, который я знала наизусть

Здесь придётся сказать неудобную вещь.

Пример с гостиницей я знала. Он приведён в самом IAS 40, в применительной части стандарта. Гостиницу, которой владелец управляет сам, стандарт относит к объектам, используемым владельцем, а не к инвестиционной недвижимости.11

Более того, там же есть пример, написанный будто специально про мой случай: собственник офисного здания обеспечивает арендаторам охрану и техническое обслуживание. Такие услуги признаются незначительными для договорённости в целом, и объект остаётся инвестиционной недвижимостью.

То есть стандарт отвечал на мой вопрос моими же словами. Охрана и инженерное обслуживание, из-за которых я несколько лет сомневалась, названы в тексте поимённо.

Я это читала. Я это слышала на курсах. И всё равно не понимала.

Не понимала я вот чего. И гостиница, и офисное здание приносят доход. В обоих случаях источником дохода является недвижимость. В обоих случаях компания что-то делает: в гостинице селит гостей, в офисном здании обеспечивает охрану и уборку. Где здесь принципиальная разница, ради которой один объект попадает в одну строку баланса, а другой в другую?

Разговор с моделью на этот вопрос ответ дал.

В гостинице здание — инструмент. Клиент покупает не квадратные метры, а проживание, завтрак, уборку, работу персонала. Здание нужно для того, чтобы эту услугу можно было оказать, но предметом сделки оно не является.

В офисном здании здание — сам предмет сделки. Арендатор покупает именно возможность пользоваться помещением. Охрана и обслуживание идут довеском, без которого пользоваться помещением просто неудобно.

Отсюда и рабочий критерий, которым я пользуюсь до сих пор: вопрос не в том, основная ли это деятельность, а в том, насколько значительны сопутствующие услуги для договорённости в целом. Если клиент приходит за ними, а недвижимость лишь обслуживает их оказание — объект операционный. Если клиент приходит за недвижимостью — объект инвестиционный.

Разница действительно тонкая. Настолько, что несколько лет я читала правильный пример и делала из него неправильный вывод.

Искусственный интеллект не открыл мне ничего нового. Он привёл меня в то место стандарта, мимо которого я ходила годами. Как выяснилось, это тоже неплохой результат.

Чем закончилось моё сопротивление

Итак, классификация вполне могла быть правильной.

Но моё первоначальное ощущение тоже оказалось небеспочвенным. Просто относилось оно совсем не к классификации.

Учёт объекта как инвестиционной недвижимости сам по себе ещё не означает отсутствия амортизации. Всё зависит от выбранной модели последующей оценки. Именно применение модели по переоценённой стоимости и вызывало у меня внутреннее сопротивление.

Компания показывала арендную выручку, не признавала амортизацию одного из главных активов бизнеса и одновременно могла отражать в прибыли доход от роста его стоимости.

Экономический эффект, который меня настораживал, существовал в действительности.

Ошибка была не в ощущении, а в аргументе.

Я спорила о классификации, хотя вопрос находился в модели последующей оценки. Это разные вопросы, и ответы на них лежат в разных пунктах стандарта.

А вместе с этим изменилось и то, что я стала проверять.

Если аудитор подозревает управление финансовым результатом, проверять надо не классификацию объекта, а оценку справедливой стоимости. Кто оценщик и независим ли он. Какие исходные данные использованы и к какому уровню иерархии справедливой стоимости они относятся. Что происходило с оценкой в предыдущие периоды и совпадают ли её изменения с потребностями отчётности. Классификация может быть безупречной, а результат при этом вполне управляемым — именно через оценку.

Есть и вопрос попроще, который стоит задавать всегда: понимает ли пользователь отчётности, какая часть прибыли получена от аренды, а какая от переоценки. Если из отчётности этого не видно, разговаривать надо не о стандарте, а о раскрытии.

Практический вывод. Если профессиональная интуиция сопротивляется, а норма формально соблюдена, скорее всего, вы сопротивляетесь правильно, но не тому пункту. Прежде чем спорить с выводом, проверьте, на тот ли вопрос вы его получили.

В аудите такое случается.

Норма уже убедила, аргументация выстроена, а профессиональная интуиция всё ещё сидит в углу и недовольно считает неначисленную амортизацию.

Ко мне обратился клиент с несколькими вопросами, связанными с продажей объекта незавершённого строительства.

На первый взгляд консультация выглядела вполне обычной. Нужно было определить дату признания реализации, разобраться с оформлением документов и оценить налоговые последствия сделки.

Мы начали с даты реализации.

Я изучила договор, первичные документы и сведения о государственной регистрации. ChatGPT предложил осторожный подход: если документы уже оформлены определённым образом, менять их задним числом рискованно, это может создать новые юридические проблемы.

Я ещё раз перечитала договор.

И увидела то, чего модель не заметила.

В договоре было указано, что право собственности переходит с момента регистрации договора.

Именно эта фраза меня насторожила.

В нашей ситуации государственной регистрации подлежал не договор, а переход права собственности.12 Формулировка выглядела привычно, звучала юридически и была при этом неверна.

Но самое интересное лежало дальше. Даже правильно определённый момент перехода права собственности не отвечал на вопрос клиента. Дата реализации для налога на прибыль и дата отгрузки для налога на добавленную стоимость определяются не государственной регистрацией, а передачей объекта по акту. Авансовый НДС при этом считается по общим правилам.13

Мы разделили три вещи, которые в договоре были свалены в одну: юридический переход права, момент передачи объекта и дату признания дохода. Первый вопрос был закрыт.

Но почти сразу появился следующий.

Клиент спросил, можно ли после государственной регистрации объекта незавершённого строительства продолжать признавать капитальные вложения.

Теперь главным казался уже этот вопрос.

Разбирались недолго. Государственная регистрация подтверждает права на объект, а не завершение строительства. Признание капитальных вложений прекращается тогда, когда объект приведён в состояние, пригодное для использования, — а не тогда, когда сведения о нём попали в реестр.14 Если объект продолжает достраиваться, основания для признания капитальных вложений сохраняются.

Казалось, консультация подходит к концу.

Но именно в этот момент разговор неожиданно изменился.

Пока мы обсуждали даты, регистрацию и капитальные вложения, меня всё сильнее не покидало ощущение, что мы исследуем совсем не ту проблему.

Я попросила ChatGPT ещё раз посмотреть на ситуацию целиком.

И тогда он обратил внимание на обстоятельство, которое до этого воспринималось лишь как фон.

Объект продавался с существенным убытком.

Здесь надо сразу оговориться, потому что вывод напрашивается более широкий, чем следует. Сам по себе убыток нарушением не является. Убыток от реализации незавершённого строительства признаётся единовременно: этот объект не относится к амортизируемому имуществу, и правило о равномерном списании убытка к нему не применяется.15

Дело было в другом обстоятельстве. Оно с самого начала лежало в описании сделки и до этой минуты никого не беспокоило.

Покупатель был взаимозависимым лицом.

Само по себе это тоже ещё не нарушение, и цена в такой сделке не становится нерыночной автоматически.16 Но сочетание меняет картину целиком. Существенный убыток плюс взаимозависимость — это уже не вопрос о дате признания дохода. Это вопрос о том, сможет ли компания объяснить экономический смысл сделки, когда её об этом спросят.

Клиент это понимал и заранее привлёк оценщика — именно для того, чтобы обосновать цену.

Вот здесь я и остановилась.

В такой конструкции отчёт об оценке перестаёт быть подтверждением и сам становится предметом проверки. Первый вопрос к нему не «какая получилась цифра», а «кто ставил задачу и как она была сформулирована». Документ, заказанный заинтересованной стороной для обоснования уже согласованной цены, документом быть не перестаёт. Независимым в том смысле, в каком это слово обычно произносят, он при этом тоже не становится.

После этого направление консультации изменилось окончательно. Вместо даты реализации мы разбирали деловую цель сделки, допущения и исходные данные отчёта об оценке, дальнейшую судьбу объекта и то, какими доказательствами компания подтвердит свою позицию, если вопрос задам не я.

Эта часть работы в итоге оказалась самой важной.

Когда позже я вспоминала проект, поняла одну вещь.

За время одной консультации мы трижды меняли направление исследования. Сначала искали правильную дату. Потом разбирались с регистрацией объекта незавершённого строительства. И только после этого увидели вопрос, который действительно определял риск всей сделки.

Этот разговор отличался от предыдущего.

Здесь почти не было спора.

Зато было другое. Мы несколько раз меняли сам вопрос, который пытались решить, — и это оказалось ценнее любого ответа на первоначальный.

Практический вывод. Клиент формулирует вопрос из того, что его беспокоит. Профессионал обязан проверить, совпадает ли это с тем, что действительно создаёт риск. Прежде чем отвечать, стоит один раз спросить: а это точно главный вопрос по этой сделке?

Когда вступил в силу ФСБУ 14/2022, мне казалось, что один старый профессиональный спор наконец закончился.

Много лет я придерживалась одной и той же позиции: если организация получает неисключительное право пользоваться программой, фильмом или другим объектом интеллектуальной собственности, само по себе отсутствие исключительных прав ещё не означает, что нематериального актива нет. Такой подход когда-то предложил Бухгалтерский методологический центр, и мне он всегда казался логичным.17

Но ФСБУ 14/2022 неожиданно перевёл этот спор совсем в другую плоскость.

ФСБУ 14/2022 перестроил формулировку критерия вокруг контроля: организация имеет право на получение экономических выгод от объекта и способна ограничивать доступ иных лиц к этим выгодам.18 Исключительность из центра конструкции ушла окончательно — хотя, справедливости ради, прямого универсального требования о ней не было и раньше. Именно поэтому спор вообще был возможен.

Формально спор был снят. Фактически — начался заново, только теперь с более сложной формулировкой.

На курсах этот критерий объясняли по-разному.

Кто-то говорил, что всё определяется лицензионным ключом. Если организация получила программу и никто не может просто взять и лишить её возможности пользоваться, значит, контроль существует.

Другие приводили пример с фильмами. Если право использования уже передано, встречных обязательств у правообладателя больше нет и организация самостоятельно получает экономические выгоды, значит, критерий контроля тоже выполняется.

Объяснения выглядели убедительно.

Но оставалось ощущение, что они отвечают на какой-то другой вопрос.

Я открыла ChatGPT.

— Если программа установлена только на моём компьютере, разве я её не контролирую?

Ответ был вполне логичным.

— Вы контролируете доступ к экземпляру программы, но не обязательно контролируете экономические выгоды от самого объекта.

На этом месте разговор обычно заканчивается.

У нас он только начался.

Я возражала, что организация получает вполне определённое договорное право, которым может пользоваться независимо от того, сколько ещё аналогичных лицензий выдаст правообладатель. Выгоды приносит именно это право, а не объект вообще.

ChatGPT отвечал, что нужно разделять сам объект интеллектуальной собственности и конкретное право его использования. Ограничить доступ к объекту организация не может — правообладатель волен передать его кому угодно. Ограничить доступ к выгодам от собственного использования — может.

Постепенно стало ясно, что мы спорим уже не о программах и не о фильмах.

Мы пытались понять, что именно законодатель называет контролем.

И тут я поймала себя на неприятном узнавании. Это была ровно та же трудность, что и с гостиницей. Там надо было различить объект как предмет сделки и объект как инструмент. Здесь — доступ к объекту и доступ к выгодам от объекта. В обоих случаях два понятия называются почти одинаково, а последствия у них разные.