Бухгалтерский учет в оптовой и розничной торговле
- -
- 100%
- +
3) товарно-транспортной накладной по форме № 1-Т, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» (в случае доставки автомобильным транспортом);
4) накладной на перевозку груза в универсальном контейнере, приведенной в Правилах перевозок грузов в универсальных контейнерах на железнодорожном транспорте, утвержденных Приказом МПС РФ от 27.05.1999 г. № 8ЦЗ «Об утверждении Правил перевозок грузов в универсальных контейнерах на железнодорожном транспорте» (с изм. и доп. от 29 июля, 3 октября 2002 г.) (в случае доставки по железной дороге);
5) коносаментом (при перевозке морским транспортом);
6) авианакладной (при доставке воздушным транспортом);
7) почтовой квитанцией (в случае отправки по почте).
Согласно Методическим рекомендациям в тех случаях, когда перечень отгруженных товаров велик, выписывается счет-фактура.
Кроме документов о передаче товара, поставщик обязан представить и другие документы, имеющие отношение к товару: паспорта качества, сертификаты соответствия и прочие документы. Если товар находится в ненарушенной таре, то приемка может проводиться по количеству мест, массе брутто или по количеству товарных единиц и маркировке на таре. Если не проводится проверка фактического наличия товара в таре, то необходимо сделать отметку об этом в сопроводительном документе. Если товары получает материально ответственное лицо вне склада покупателя, то необходимым документом является доверенность, которая подтверждает право материально ответственного лица на получение товара.
Для оформления приемки товаров применяются следующие унифицированные формы первичной документации, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 г. № 132:
1) № ТОРГ-1 Акт о приемке товаров;
2) № ТОРГ-2 Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей;
3) № ТОРГ-3 Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров;
4) № ТОРГ-4 Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика;
5) № ТОРГ-5 Акт об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика.
Форма № ТОРГ-1 применяется для оформления приемки товаров по качеству, количеству, массе и комплектности в соответствии с правилами приемки товаров и условиями договора. Акт составляется членами приемной комиссии. Состав приемной комиссии утверждается в приказе руководителя организации.
По общим правилам проверке подлежат объективные характеристики товара:
1) количество;
2) ассортимент;
3) качество;
4) комплектность;
5) упаковка и тара.
Условиями договора могут быть предусмотрены дополнительные требования к характеристикам товаров. При приемке товаров следует проверить выполнение этих условий.
Все товары, поступающие в торговую организацию, должны быть сертифицированы, а в числе сопроводительных документов должен быть сертификат, т. е. документ, удостоверяющий качество товара в соответствии с принятыми стандартами. При заполнении строки «Сертификат» необходимо указать его номер, наименование органа регистрации, выдавшего этот документ, и срок его действия.
По строке «Способ доставки» надо указать вид транспортного средства, доставившего товар (вагон, состав, автофургон, рефрижератор, судно и т. д.).
Комиссия производит приемку товара по фактическому наличию. Если обнаруживаются отклонения по количеству, качеству или массе, то покупатель должен произвести такие действия:
1) приостановить приемку товара;
2) обеспечить сохранность товара;
3) принять меры к предотвращению его смешения с другим однородным товаром (продукцией);
4) вызвать представителя поставщика (грузоотправителя) для составления двустороннего акта.
Если по каким-то уважительным причинам работа по приемке товара прерывалась, то в акте необходимо указать:
1) время перерыва (с ___ по ___);
2) причины перерыва;
3) условия хранения товара во время перерыва.
Количество составляемых актов и комплектность документов определяются фактической ситуацией.
В сопроводительном документе на товар (в товарной накладной, товарно-транспортной накладной и т. п.) делается отметка об актировании, т. е. указываются номер и дата приемного акта.
Акт по форме № ТОРГ-1 составляется, если:
1) расхождений с документами поставщика нет, но составление комиссионного акта предусмотрено графиком документооборота организации при каждом поступлении товара либо при поступлении партий товара определенного объема;
2) обнаружены расхождения с документами поставщика, но товар поступил без предварительной оплаты или с частичной предоплатой, которая не превышает стоимости фактически поступившего товара.
Приемный акт и сопроводительные документы передаются в бухгалтерию. Бухгалтер на основании акта делает запись по Дебету счета 41 «Товары» и Кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» на стоимость фактически поступившего товара. Если при приемке товара обнаружились расхождения с документами поставщика по количеству или качеству товара, то один экземпляр акта направляется поставщику или грузоотправителю, а оплачивается только количество фактически поступившего товара. Если обнаружено расхождение по качеству (например, поступил товар другой сортности), то он приходуется по рыночным ценам, соответствующим качественным характеристикам поступившего товара;
3) товар был предварительно оплачен, а при приемке товара обнаружены расхождения с документами поставщика. Бухгалтер делает проводки:
Дебет счета 60 субсчет «Авансы выданные»,
Кредит счета 51 «Расчетный счет» – на сумму предоплаты, перечисленной поставщику;
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 60 субсчет «Поставщики товара» – на сумму фактически поступившего товара;
Дебет счета 19 субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» – на сумму НДС по фактически поступившему товару;
Дебет счета 60 субсчет «Поставщики товара»,
Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные» – зачет предоплаты на сумму фактически поступившего товара с учетом НДС;
Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям»,
Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные» – на сумму недостающего товара (по ценам поставщика с учетом НДС).
Формы № ТОРГ-2 и № ТОРГ-3 применяются для оформления поступления товара, имеющего количественные и качественные расхождения по сравнению с данными, указанными в сопроводительных документах поставщика.
При этом форма № ТОРГ-3 применяется при поступлении в торговую организацию товара от иностранного партнера по импортному контракту.
Акты, составленные по формам № ТОРГ-2 и ТОРГ-3, являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику или грузоотправителю.
Приемку товара осуществляет комиссия, назначенная приказом руководителя организации. Принимая товар по количеству, члены комиссии сравнивают фактическое наличие товара с данными, которые указал поставщик или грузоотправитель в сопроводительных документах. Приемка товара по качеству и комплектности означает проверку соответствия фактического состояния товара требованиям к качеству, предусмотренным договором (контрактом). Акты составляют и подписывают члены комиссии, представители организации поставщика или грузоотправителя, эксперт организации, на которую возложено проведение экспертизы. Вместо эксперта можно пригласить компетентного представителя незаинтересованной организации.
Приемка импортных товаров осуществляется в соответствии с условиями, оговоренными в контракте с иностранным поставщиком. При приемке импортных товаров приглашают экспертов Торгово-промышленной палаты. Если нет возможности их пригласить, то в приемке товара принимают участие представители других незаинтересованных организаций.
Приемка товаров, поступивших в ненарушенной таре от иностранного поставщика, осуществляется в обычном порядке, как и приемка товаров от отечественного поставщика.
Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.
Те товары, по которым не установлены расхождения по количеству и качеству, в актах не перечисляются. Достаточно сделать в конце акта отметку следующего содержания: «По остальным товарно-материальным ценностям расхождений нет».
После составления акта его необходимо утвердить у руководителя и передать в бухгалтерию организации под расписку. Вместе с актом в бухгалтерию передаются все сопроводительные документы (товарная накладная, железнодорожная накладная, товарно-транспортная накладная, счет, счет-фактура и т. д.). Бухгалтерия делает расчет суммы претензии, а юрист торговой организации составляет и направляет претензионное письмо поставщику, грузоотправителю или транспортной организации, перевозившей груз.
На основании акта бухгалтер делает такие проводки.
При количественном расхождении:
Дебет 41 «Товары»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» – на стоимость фактически поступившего товара;
Дебет счета 19 субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», Кредит счета 60 субсчет «Поставщики товара» – на сумму НДС по фактически поступившему товару.
Если торговая организация произвела предоплату товара (полностью или частично), которая превышает стоимость фактически поступившего товара, то на сумму превышения бухгалтер делает проводку:
Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям», Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные».
Основанием для проводки являются бухгалтерские расчеты претензионных (рекламационных) сумм.
Если недостача произошла не по вине поставщика, то бухгалтер делает проводку:
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» – на сумму недостачи.
После выяснения причин недостачи и определения лиц, которые будут возмещать потери (либо невозможности определения таких лиц), делается запись по Кредиту счета 94.
При расхождениях по качеству:
1) товар, не соответствующий по качеству условиям поставки, но годный для дальнейшей реализации по пониженным ценам (например, в результате незначительных внешних дефектов, более низкой сортности товара, более низких потребительских свойств и т. п.), приходуется по ценам поставщика:
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара» – на стоимость товара без учета НДС по документам поставщика;
Дебет счета 19 субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», Кредит счета 60 субсчет «Поставщики товара» – на сумму НДС, указанную в документах поставщика.
Затем отражается уценка товара:
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,
Кредит счета 41 «Товары» – на сумму уценки товара до стоимости, соответствующей фактическому качеству товара;
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,
Кредит счета 19 субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» – сумма НДС, приходящаяся на сумму уценки.
И, наконец, бухгалтер делает проводку на сумму претензии поставщику:
Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям», Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;
2) некачественный товар подлежит возврату поставщику.
Первый вариант. Товар был предварительно оплачен.
Организация-покупатель не принимает на баланс указанный товар, а приходует его за балансом.
Бухгалтер отразит эту операцию записью по Дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» на сумму поступившего товара с учетом НДС.
После составления акта и претензионных документов организация-покупатель оформляет накладную на возврат товара, на основании которой бухгалтер сделает запись по Кредиту забалансового счета 002.
Одновременно в бухгалтерском балансе бухгалтер сделает запись:
Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям»,
Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные» – на сумму предоплаты за товар, который оказался некачественным и был возвращен поставщику.
Второй вариант. Поступивший товар оплачен не был.
Бухгалтер отразит эту операцию записью по Дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» на сумму поступившего товара с учетом НДС.
После составления акта и претензионных документов организация-покупатель оформляет накладную на возврат товара, на основании которой бухгалтер сделает запись по Кредиту забалансового счета 002.
Акт по форме № ТОРГ-2 составляется в четырех экземплярах, а по форме № ТОРГ-3 – в пяти экземплярах.
В сопроводительных документах на поступивший товар делается отметка об обнаруженных расхождениях и о составлении акта. При этом необходимо указать номер и дату составления акта.
Форма № ТОРГ-4 служит основанием для принятия к учету товаров по неотфактурованным поставкам. Неотфактурованными поставками называют поступление грузов без расчетных документов поставщиков.
Акт составляется в двух экземплярах по фактическому наличию поступившего товара в присутствии материально ответственного лица. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.
При поступлении товаров без расчетных документов поставщика они приходуются условно по цене, предусмотренной в договоре поставки. Эта цена указывается в акте. Если в договоре поставки или купли-продажи цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, то устанавливается цена, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары. Данное положение вытекает из п. 3 ст. 424 ГК РФ. Цена при сравнимых обстоятельствах означает рыночную цену, сложившуюся в регионе продавца на момент отгрузки товара. Принципы определения рыночной цены товара изложены в ст. 40 НК РФ.
На основании акта по форме № ТОРГ-4 бухгалтер сделает проводку:
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
К счету 41 следует открыть специальный субсчет «Неотфактурованные поставки». Когда в организацию поступят расчетные документы поставщика, бухгалтер сторнирует ранее сделанные проводки и отразит поступление товара в обычном порядке, установленном учетной политикой организации.
Форма № ТОРГ-5 составляется в случаях, когда товар поступает в торговую организацию в таре или упаковке, которая не указана в счете поставщика отдельной строкой, а цена на нее включена в цену товара. При распаковывании поступившего товара тара, цена которой включена в цену товара, приходуется отдельно.
Акт составляется в двух экземплярах в присутствии материально ответственного лица. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.
Бухгалтер на основании акта отражает поступление тары по Дебету балансового счета 41 «Товары» субсчет «Тара» и Кредиту балансового счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Поставщики товара».
3.1. Бухгалтерские и налоговые аспекты поступления товаров от поставщика
При поступлении товаров от поставщиков, если товары согласно учетной политике учитываются по цене приобретения, в учете должны быть сделаны следующие записи:
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – оприходованы товары по цене приобретения;
Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен в учете налог на добавленную стоимость на поступившие товары.
Если товары учитываются по продажной цене, схема записей имеет вид:
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – оприходованы товары по цене приобретения;
Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен в учете налог на добавленную стоимость на поступившие товары;
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 42 «Торговая наценка» – отражена в учете торговая наценка на поступившие товары.
Приведенная корреспонденция счетов используется, как правило, тогда, когда товары учитываются на счете 41 по покупным ценам, т. е. отсутствуют какие-либо другие расходы, связанные с приобретением товаров.
Если при приемке поступивших в организацию товаров выявлены недостача и порча, то необходимо руководствоваться положениями Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, в которых подробно разъяснен порядок списания недостач в пределах и сверх норм естественной убыли.
В соответствии с п. 58 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ недостача и порча товаров, выявленные организацией при приемке, должны быть отражены в учете следующим образом:
1) сумма недостачи и порчи товаров в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на продажную цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и налог на добавленную стоимость, относящиеся к ним, не учитываются;
2) недостача и порча товаров сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.
В фактическую себестоимость включаются:
1) стоимость недостающих и испорченных товаров, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без налога на добавленную стоимость). По подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы. Если испорченные товары могут быть проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи с уменьшением на эту сумму потерь от порчи товаров;
2) сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным товарам.
Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих и испорченных товаров на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к их общей стоимости (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без налога на добавленную стоимость);
3) сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к основной стоимости недостающих и испорченных товаров и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.
Товарные потери, возникающие от естественной убыли, боя, исчисляются по нормам в порядке, установленном действующими инструкциями.
Нормы естественной убыли применяются в тех случаях, когда при приемке обнаружена фактическая недостача товаров против массы, указанной в сопроводительных документах. В нормы не включаются потери, образующиеся вследствие порчи товаров, повреждения тары, а также разница между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары).
Если при приемке товаров выявлено их несоответствие договору, то бухгалтер в любом случае должен кредитовать счет 60 по итогу полученного счета. Это связано с тем, что поставщик может как признать, так и не признать полностью или частично предъявляемую ему претензию. Таким образом, поставщик считается кредитором на полную сумму выставленных им счетов. Объем кредиторской задолженности не уменьшается до момента признания кредитором нарушения обязательств и размера нанесенного ущерба. Но покупатель обязан отразить также и сумму выставленных поставщику претензий.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов, если недостача (порча) товаров выявлена при приемке ценностей, то в бухгалтерском учете она отражается записью:
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – только на сумму естественной убыли товаров (недостачи в пределах предусмотренных в договоре величин);
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по претензиям» – на величину недостачи (порчи) товаров сверх норм естественной убыли (сверх оговоренной величины).
На счете 94 следует отражать только недостачи ценностей, которые являются собственностью торговой организации. Недостача товаров в пределах предусмотренных норм считается потерями получателя, поэтому в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета подлежит отражению по Дебету счета 94 и Кредиту счета 60.
Ценности, которые получатель недополучил по вине поставщика (транспортной организации), он не признает своей собственностью, поэтому недостачу (порчу) товаров отражает по счету 76 субсчет «Расчеты по претензиям», по дебету которого отражаются расчеты по претензиям:
1) к поставщикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок;
2) к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх норм естественной убыли;
3) к поставщикам материалов, товаров, к организациям, перерабатывающим материалы предприятия, за обнаруженное несоответствие качества стандартам, техническим условиям, заказу;
4) за брак, возникший по вине поставщиков, в сумме, признанной плательщиками или присужденной судом;
5) по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом.
Если поставщик соглашается с претензией, то в бухгалтерском учете она отражается записью:
Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена сумма предъявленной претензии поставщику;
Дебет счета 51 «Расчетные счета», 41 «Товары»,
Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям» – отражено удовлетворение претензии поставщиком.
Сумма недостачи и порчи товаров, ранее отнесенная в Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям», списывается на счет 94 в случаях, когда иск к поставщику (транспортной организации) не удовлетворен судом и впоследствии относится в состав прочих расходов проводкой:
Дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы»,
Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Согласно подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ расходы в виде недостач в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, принимаются в составе внереализационных расходов. Однако факт отсутствия виновных лиц должен быть подтвержден документально (например, решением суда).
При дебетовании счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям» возникает дебиторская задолженность. При этом сальдо по счету может числиться довольно долго (вплоть до решения суда и последующей оплаты или списания задолженности в убыток). Поэтому согласно Инструкции по применению Плана счетов, если вероятность того, что дебитор с этим долгом согласится, чрезвычайно мала, необходимо начислить резерв в размере оправданной минимальной величины претензии, в получении которой нет сомнений:
Дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы»,
Кредит счета 63 «Резерв по сомнительным долгам».
В противном случае создается фиктивное имущество в виде нереальной дебиторской задолженности.
Отметим, что признание судом вины дебитора еще не означает, что он вернет этот долг. Поэтому начисление резерва по сомнительным долгам в случае удовлетворения иска судом также необходимо, при этом величина сформированного резерва будет существенно меньше.
3.2. Неотфактурованные поставки
На практике нередко встречаются случаи, когда товар поступает в организацию без товаросопроводительных документов поставщика или они частично отсутствуют. Это называется неотфактурованной поставкой. Несмотря на отсутствие товаросопроводительных документов, товар все равно должен быть оценен и оприходован. В случае неотфактурованной партии товаров для оформления приемки и оприходования фактически полученных товаров используется Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика, по форме № ТОРГ-4.
Неотфактурованные поставки могут, например, возникать, когда в сопроводительных документах, которые получатель товара принимает от транспортной организации, указаны только номенклатура товаров и их количество, а цен нет.
Транспортная организация обычно отвечает только за сохранность и доставку товаров по номенклатуре и количеству, а цена для нее не имеет существенного значения.
При оприходовании такого товара у бухгалтера появляется необходимость оценить его (определить цену каждого наименования). Если товар еще не оплачен, то в момент получения неотфактурованной поставки покупателю известна только цена, указанная в договоре или в приложении к нему. Эту цену называют учетной (или плановой).