Хозяйственные договора. Правовые и налоговые аспекты для целей налогообложения
- -
- 100%
- +
Для действительности сделки важны воля и волеизъявление, реально выраженные в сделках. При этом сделки с дефектом воли признаются недействительными.
Такие сделки подразделяются на совершенные без внутренней воли на совершение сделки и сделки, в которых внутренняя воля сформировалась неправильно. При этом без внутренней воли совершаются сделки, заключенные под влиянием насилия, угрозы, злонамеренного соглашения представителя одной стороны с другой стороной (ст. 179 Гражданского кодекса РФ), а также гражданином, не способным понимать значения своих действий или руководить ими (ст. 177 Гражданского кодекса РФ), и сделки, совершенные под влиянием заблуждения (ст. 178 Гражданского кодекса РФ).
Сделки, совершенные под влиянием обмана, насилия, угрозы, злонамеренного соглашения представителя одной стороны с другой или тяжелых обстоятельств, которые применяются в отношении граждан и юридических лиц, признаются оспоримыми согласно ст. 179 Гражданского кодекса РФ.
Сделки, условия которых расходятся с требованиями законодательства и иных правовых актов, являются сделками с дефектами содержания и признаются недействительными. К таким сделкам относятся сделки, совершаемые с целью, противной основам правопорядка и нравственности (ст. 169 Гражданского кодекса РФ), а также мнимые и притворные сделки (ст. 170 Гражданского кодекса РФ), которые являются ничтожными.
Сделка, совершенная гражданином, находившимся в момент ее совершения в состоянии, когда он не был способен понимать значение своих действий или руководить ими, может быть признана судом недействительной по иску этого гражданина либо иных лиц, чьи права или охраняемые законом интересы нарушены в результате ее совершения.
Мнимой признается сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие правовые последствия.
Притворной является сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку. Ярким примером притворной сделки является сделка купли-продажи автомашин, которые оформляются как передача во временное безвозмездное пользование или путем выдачи доверенности. Как правило, такая сделка оформляется с целью избежать необходимости платить причитающуюся за совершение сделки купли-продажи автомашины государственную пошлину. Такая сделка признается недействительной, а к отношениям сторон применяются нормы сделки купли-продажи.
Особое место среди споров в судебной практике занимают иски о признании сделок недействительными и применении к ним последствий недействительности (реституция). Следует отметить, что, как правило, на момент признания судом сделки недействительной имущество, приобретенное в результате сделки, уже перепродано другому лицу. Новый владелец имущества заявляет, что не знал и не мог знать об отсутствии права у продавца отчуждать имущество и является добросовестным покупателем. При этом если имущество возмездно приобретено у лица, которое не имело права его отчуждать, о чем приобретатель не знал и не мог знать (добросовестный приобретатель), то собственник вправе истребовать это имущество от приобретателя только в случае, когда имущество было утеряно собственником или лицом, которому имущество было передано собственником во владение, либо похищено у того или другого, либо выбыло из их владения иным путем помимо их воли (ст. 302 Гражданского кодекса РФ).
Для применения последствий по требованию о недействительности сделки существует срок исковой давности. Срок исковой давности по требованию о применении последствий недействительности ничтожной сделки составляет три года. При этом начало срока исковой давности по данному требованию начинается со дня, когда началось исполнение этой сделки. Срок исковой давности по требованию о признании оспоримой сделки недействительной и о применении последствий ее недействительности составляет один год. При этом начало срока исковой давности по данному требованию начинается со дня прекращения насилия или угрозы, под влиянием которых была совершена сделка (п. 1 ст. 179 Гражданского кодекса РФ), либо со дня, когда истец узнал или должен был узнать об иных обстоятельствах, являющихся основанием для признания сделки недействительной. Как уже отмечалось, сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 Гражданского кодекса РФ). Одной из разновидностей сделок является договор. Действительность сделки означает, что данная сделка порождает именно те правовые последствия, к которым стремились стороны сделки.
Для целей налогового законодательства недействительные сделки также имеют последствия, имеющие особое значение для государственных органов.
Например, между юридическими лицами заключена сделка на оказание услуг, связанных с лицензируемой деятельностью. Исполнитель оказываемых услуг по данной сделке лицензии не имеет. При проверке совершенной сделки налоговыми органами устанавливается вывод о недействительности сделки. При этом затраты на оказанные услуги по этой сделке отнесены на уменьшение налогооблагаемой прибыли не правомерно, что влечет за собой наложение штрафных санкций и пени по неверно исчисленному налогу на прибыль. В соответствии с законодательством (ст. 173 Гражданского кодекса РФ) такая сделка является оспоримой как сделка, выходящая за пределы правоспособности юридического лица. Данная статья закрепляет круг лиц, имеющих право требовать признания такой сделки недействительной. Кроме того, обязательным условием признания сделки недействительной является факт о том, что другая сторона сделки знала или должна была знать о незаконности данной сделки.
При отсутствии решения суда о признании сделки недействительной, сделка признается действительной и произведенные расходы правомочно считать подлежащими отнесению на уменьшение налогооблагаемой прибыли.
Однако если налоговым законодательством предусмотрено наличие лицензии на данную деятельность, то без ее наличия сделка об оказании услуг считается недействительной. Так, например, для включения в состав затрат расходов на услуги по подготовке и переподготовке кадров, данные услуги должны быть оказаны образовательными учреждениями, получившими лицензию (подп. 1 п. 3 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (Налогового кодекса РФ) (с изм. и доп. от 30 марта, 9 июля 1999 г., 2 января, 5 августа, 29 декабря 2000 г., 24 марта, 30 мая, 6, 7, 8 августа, 27, 29 ноября, 28, 29, 30, 31 декабря 2001 г., 29 мая, 24, 25 июля, 24, 27, 31 декабря 2002 г., 6, 22, 28 мая, 6, 23, 30 июня, 7 июля, 11 ноября, 8, 23 декабря 2003 г., 5 апреля, 29, 30 июня, 20, 28, 29 июля, 18, 20, 22 августа, 4 октября, 2, 29 ноября, 28, 29, 30 декабря 2004 г., 18 мая, 3, 6, 18, 29, 30 июня, 1, 18, 21, 22 июля, 20 октября, 4 ноября, 5, 6, 20, 31 декабря 2005 г., 10 января, 2, 28 февраля, 13 марта, 3, 30 июня, 18, 26, 27 июля 2006 г.)).
Если сделка признана недействительной по иску лицензирующего органа, то только лишь такое признание налоговых последствий не влечет. Последствием недействительной сделки является двусторонняя реституция (возврат полученного имущества в результате незаконной сделки в натуре или в денежном выражении). Исходя из этого, стороны должны вернуть друг другу все приобретенное в результате сделки. До окончания реституции налогоплательщик не может и не должен вносить изменения в бухгалтерский и налоговый учеты и производить пересчет налоговых обязательств. Кроме того, услуга фактически была оказана и этот факт отражен в бухгалтерском учете. При этом результаты оказанной услуги использованы в дальнейшем процессе хозяйственной деятельности сторон сделки. В таком случае возврат должен быть произведен в денежном выражении в соответствии с нормами Гражданского кодекса. При отсутствии спора, как правило, сумма возмещения составляет первоначальную стоимость услуг, указанную в договоре. При этом экономическое содержание произведенных платежей не зависит от признания сделки недействительной.
Кроме того, сделка изначально может быть недействительной (ничтожной) и при этом налоговые последствия будут аналогичными. Например, по незарегистрированному договору аренды, заключенному на срок более одного года арендатор должен оплатить арендодателю стоимость использованного им помещения. При этом оплата арендованного помещения подлежит включению в расходы по аренде, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, а НДС, уплаченный в составе этих расходов, относится на налоговые вычеты, если арендованное помещение было фактически использовано в процессе хозяйственно-финансовой деятельности арендатора.
Таким образом, недействительность сделок не влечет за собой налоговых последствий до момента проведения реституции, т. е. возвращения полученного результата от произведенной сделки.
Глава 2. Использование хозяйственных договоров в деятельности предприятий. Правовые и налоговые аспекты для целей налогообложения
2.1. Договор купли-продажи. Существенные условия, налоговые и правовые аспекты
В современных условиях экономики договор купли-продажи занимает одно из ведущих мест среди прочих договорных отношений, связанных со сделками с контрагентами и партнерами. Основные положения и требования к договору купли-продажи (Приложение 1.1) содержатся в Гражданском кодексе РФ.
По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать имущество (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять это имущество (товар) и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (ст. 454 Гражданского кодекса РФ).
Отдельные особенности купли-продажи некоторых товаров определяются специальными законами и нормативными актами.
К продаже имущественных прав, если иное не вытекает из содержания или характера данных прав, применяются положения ст. 454 Гражданского кодекса РФ.
К договорам купли-продажи, в частности, относятся розничная купля-продажа, поставка товаров, поставка товаров для государственных нужд, контрактация, энергоснабжение, продажа недвижимости, продажа предприятия.
По условию договора купли-продажи товаром могут служить любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных ст. 129 Гражданского кодекса РФ (ст. 455 Гражданского кодекса РФ).
Предметом договора купли-продажи может выступать товар, который уже имеется у продавца в момент заключения данного договора, а также товар, который будет создан или приобретен продавцом в будущем (будущие вещи). Однако отдельные виды товаров по своему характеру или в силу закона не подпадают под категорию будущих вещей. К таким вещам, например, относятся вексель, акции и другие ценные бумаги, регламентируемые Законом о рынке ценных бумаг.
Согласно ст. 456 Гражданского кодекса РФ, продавец обязан передать покупателю товар, предусмотренный договором купли-продажи в установленные договором сроки. При этом передача товара в зависимости от его вида и способа его передачи может удостоверяться различными документами, расписками, отметками в тексте договора и приложенными к нему актами о приемке-сдаче товара, а при сдаче товара перевозчику или организации связи – транспортными документами и почтовой квитанцией.
Для любого договора существует срок исполнения обязанностей по нему. Договором купли-продажи также устанавливается срок исполнения продавцом обязанности передать товар покупателю (ст. 457 Гражданского кодекса РФ). При этом если срок исполнения обязательств договором не устанавливается, то этот срок устанавливается согласно действующему законодательству.
Договор купли-продажи признается заключенным тогда, когда его условия полностью исполнены в строго определенный срок.
В договоре купли-продажи обычно предусматривается момент исполнения обязанности продавца передать товар (ст. 458 Гражданского кодекса РФ). При этом если иное не предусмотрено договором купли-продажи, то обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в следующие моменты:
1) вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;
2) предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара.
При этом товар считается предоставленным в распоряжение покупателя, когда к сроку, предусмотренному договором, товар полностью готов к передаче в надлежащем месте и покупатель в соответствии с условиями договора осведомлен о готовности товара к передаче (п. 1 ст. 458 Гражданского кодекса РФ).
Если договором не предусмотрена обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, то обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 458 Гражданского кодекса РФ).
При передаче товара или другого предмета договора купли-продажи может произойти повреждение или случайная гибель предмета договора. Для целей наложения ответственности о повреждении или случайной гибели предмета договора необходимо установить момент перехода риска гибели или повреждения. Этот момент предусматривается условиями договора. При этом если такой момент договором не установлен, то, согласно законодательству (п. 1 ст. 459 Гражданского кодекса РФ), риск случайной гибели или случайного повреждения товара переходит на покупателя с момента, когда в соответствии с законом или договором продавец считается исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю. Договор под риском определяет гибель или повреждение товара, наступившие по не зависящим от сторон причинам, вследствие возникновения случайных явлений или действия обстоятельств непреодолимой силы. При этом гибель товара включает в себя полную или частичную утрату товара, находящегося во владении продавца или покупателя и уполномоченных ими лиц, потерю и недостачу товаров в период доставки перевозчиком или почтой товара покупателю и т. д. Под повреждением товара понимается нарушение его внешнего вида или частичная утрата свойств и функций, определяемых его назначением.
Если предметом договора купли-продажи является товар, который уже находится в пути, то риск случайной гибели или повреждения товара переходит на покупателя с момента заключения договора купли-продажи, если иное не предусмотрено данным договором или обычаями делового оборота.
Следует отметить, что если по требованию покупателя риск случайной гибели или повреждения товара переходит на покупателя с момента сдачи товара первому перевозчику, то такое условие может быть признано судом недействительным, если в момент заключения договора продавец знал или должен был знать, что товар утрачен или поврежден, и не сообщил об этом покупателю.
По договору купли-продажи продавец обязан передавать товар, свободный от прав третьих лиц. Товар, обремененный какими-либо правами третьих лиц, продавец может передать по договору купли-продажи, только если покупатель согласен принять такой товар. При этом покупатель имеет право потребовать уменьшения цены на товар, обремененный правами третьих лиц, или вообще расторгнуть договор, если в момент его заключения он не знал о данном факте.
Если товар все же был передан по договору купли-продажи покупателю без его согласия и этот товар был у него изъят третьими лицами, то продавец обязан возместить покупателю понесенные им убытки, если не будет доказано, что покупатель знал или должен был знать о наличии оснований для изъятия, имевших место до заключения договора (ст. 461 Гражданского кодекса РФ).
Третье лицо, имеющее какие-либо права на товар, проданный по договору купли-продажи по основаниям, возникшим до исполнения договора, может предъявить иск об изъятии товара у покупателя. При этом покупатель обязан привлечь продавца к участию в данном деле, а продавец обязан вступить в это дело на стороне покупателя (ст. 463 Гражданского кодекса РФ).
Законодательством предусматривается, что если продавец отказался передать проданный покупателю товар, то покупатель имеет право отказаться от исполнения договора купли-продажи.
Если продавец отказался передать покупателю относящиеся к товару принадлежности или документы, которые должны быть переданы ему в соответствии с договором и (или) законом, то покупатель вправе назначить ему разумный срок для их передачи (ст. 464 Гражданского кодекса РФ). Если документы и прочие принадлежности, относящиеся к товару, не переданы покупателю в определенный срок, то покупатель имеет право отказаться от товара, если иное не предусмотрено договором.
Договор купли-продажи определяет количество товара, который подлежит передаче покупателю в соответствующих единицах измерения или в денежном выражении. При этом если договором купли-продажи не предусмотрено количество подлежащего передаче товара, договор считается не заключенным (ст. 465 Гражданского кодекса РФ).
Если продавец нарушил договор купли-продажи и передал покупателю меньшее количество товара, чем предусмотрено договором, то покупатель имеет право (если иное не предусмотрено договором) потребовать передачи недостающего количества товара либо отказаться от переданного товара и от его оплаты, а в случае его оплаты потребовать возврата уплаченной денежной суммы.
Кроме того, продавец может передать покупателю большее количество товара, чем предусмотрено договором. В этом случае покупатель обязан известить о данном факте продавца в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 483 Гражданского кодекса РФ. При этом если в установленный договором срок продавец не распорядился излишним количеством товара, то покупатель имеет право (если иное не предусмотрено договором) принять весь товар (ст. 466 Гражданского кодекса РФ).
Если покупатель принимает товар в количестве, превышающем предусмотренное договором купли-продажи, то дополнительно принятый товар оплачивается по цене, определенной для товара, принятого в соответствии с договором, если иная цена не определена соглашением сторон (ст. 466 Гражданского кодекса РФ).
Следует отметить, что право покупателя на принятие излишне переданного ему товара ограничено или вообще отсутствует у него в случаях, если предметом договора купли-продажи являются лицензируемые товары.
Ассортимент передаваемого товара предусматривается договором купли-продажи. При этом если по договору купли-продажи товар подлежит передаче в определенном соотношении по видам, моделям, размерам, цветам или иным признакам (ассортимент), то продавец обязан передать покупателю товар в том ассортименте, который предусмотрен договором.
Если продавец предал покупателю товар в ассортименте, не соответствующем ассортименту, определенному договором, то покупатель имеет право отказаться от принятия товара и его оплаты, а в случае его оплаты потребовать возврата уплаченной денежной суммы.
Кроме того, товар может быть передан покупателю в соответствующем и несоответствующем определенному договором ассортименте. В этом случае покупатель имеет право по своему выбору (п. 2 ст. 468 Гражданского кодекса РФ):
1) принять товары, соответствующие условию об ассортименте, и отказаться от остальных товаров;
2) отказаться от всех переданных товаров;
3) потребовать заменить товары, не соответствующие условию об ассортименте, товарами в ассортименте, предусмотренном договором;
4) принять все переданные товары.
Если в установленный договором срок покупатель не предъявил претензий к количеству и ассортименту товаров, полученных по договору купли-продажи, то такой товар считается принятым (п. 4 ст. 468 Гражданского кодекса РФ).
Согласно законодательству, продавец обязан передать покупателю товар соответствующего договору качества. Для регулирования договорных отношений по поводу качества товара договором должно быть предусмотрено условие о его качестве. Если таковых условий в договоре не определено, то продавец обязан передать покупателю товар, пригодный для целей, для которых товар такого рода обычно используется.
Если договор купли-продажи товара предусматривает его соответствие определенному образцу и описанию, то продавец обязан передать именно такой товар, такого качества, образца и соответствующего заданному описанию.
Если условиями договора предусмотрены определенные обязательные требования к качеству продаваемого товара, то продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязан передать покупателю товар, соответствующий этим обязательным требованиям (п. 4 ст. 469 Гражданского кодекса РФ).
Условиями договора купли-продажи может быть предусмотрена гарантия качества передаваемого товара. На основе этого продавец обязан передать покупателю товар, который должен соответствовать требованиям, предусмотренным законодательством (ст. 469 Гражданского кодекса РФ), в течение определенного времени, установленного договором, т. е. в течение гарантийного срока.
Согласно Закону РФ от 07.02.1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей» (с изм. и доп. от 2 июня 1993 г., 9 января 1996 г., 17 декабря 1999 г., 30 декабря 2001 г., 22 августа, 2 ноября, 21 декабря 2004 г., 27 июля 2006 г.), под гарантийным сроком понимается период, в течение которого в случае обнаружения в товаре (работе) недостатка изготовитель (исполнитель), продавец, уполномоченная организация или уполномоченный индивидуальный предприниматель, импортер обязаны удовлетворить требования потребителя, установленные ст. 18 и 29 Закона «О защите прав потребителей».
Если гарантийный срок не установлен изготовителем, то продавец сам может установить на товар гарантийный срок.
Начало гарантийного срока начинается с момента передачи товара покупателю, если иное не предусмотрено договором купли-продажи.
Кроме того, законом и иными правовыми актами, обязательными требованиями государственных стандартов может быть установлена проверка качества передаваемого товара.
Одной из основных обязанностей покупателя является оплата принятого товара. Согласно законодательству (п. 1 ст. 486 Гражданского кодекса РФ), покупатель обязан оплатить товар до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено законом и иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства. Если договор не предусматривает рассрочки платежа за товары, то покупатель обязан уплатить продавцу цену переданного товара полностью. При несвоевременной оплате товара продавец вправе потребовать оплаты товара и уплаты процентов за просрочку платежа в соответствии со ст. 395 Гражданского кодекса РФ.
Договором может быть предусмотрена оплата товара полностью или частично до момента передачи продавцом товара, т. е. на условиях предварительной оплаты. При этом покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, в срок, определенный в соответствии со ст. 314 Гражданского кодекса РФ.
Кроме того, условиями договора купли-продажи может быть предусмотрена продажа товара в кредит. Условия такой купли-продажи также устанавливаются договором, в котором отражаются условия и сроки оплаты, принятия и передачи товара, а также уплата процентов за продажу в кредит, если они предусмотрены договором.
Наряду с продажей товаров в кредит условиями договора купли-продажи может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку. Договор в этом случае также предусматривает все необходимые условия такой передачи товара. При этом если покупатель не производит в установленный договором срок очередной платеж за проданный в рассрочку и переданный ему товар, продавец имеет право отказаться от исполнения договора и потребовать возврата проданного товара (кроме случаев, когда сумма платежей, полученных от покупателя, превышает половину цены товара).
В силу определенных обстоятельств договором купли-продажи может быть предусмотрена обязанность продавца или покупателя его страхования (ст. 490 Гражданского кодекса РФ). При этом если сторона, которая обязана застраховать товар, не осуществляет страхование в соответствии с условиями договора, то другая сторона может произвести страхование товара сама и потребовать возмещения расходов на страхование другой стороной, обязанной застраховать товар, либо отказаться от исполнения договора.
Кроме основного вида договора купли-продажи, существует договор розничной купли-продажи. В данном договоре сторонами выступают продавец – юридическое лицо или гражданин, осуществляющий деятельность по продаже товаров поштучно или в небольших количествах. И покупатель – любой субъект гражданского права, который приобретает товар, пригодный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (одежда, игрушки, электробытовые приборы). Однако приобретаемый товар также может иметь и производственное назначение, но приобретенный для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (домашние компьютеры и оргтехника, различные виды строительной и садовой техники).