Единый налог на вмененный доход

1.1. Применение главы 26.3 Налогового кодекса РФ

В настоящее время наше государство возлагает на малое предпринимательство определенные надежды как на резерв, использование которого позволит поднять экономику страны, и пытается снизить налоговое бремя для субъектов малого бизнеса, а также облегчить налоговый учет. Для эффективного функционирования рыночного хозяйства необходимым условием является формирование конкурентной среды путем развития предпринимательства, в том числе малого бизнеса. Подобная форма предпринимательства обладает определенными достоинствами: это гибкость и моментальная приспособляемость к условиям рынка, способность быстро менять структуру производства, быстро создавать и оперативно внедрять новые технологии и научные разработки, а также дух инициативы, предприимчивость и динамизм.

В настоящее время малые предприятия стали по существу основой экономики наиболее развитых стран. Яркими примерами тому служат США, страны ЕС и Япония, в которых на долю малого и среднего бизнеса приходится 50–70 % ВВП (валового внутреннего продукта) и 50–70 % в общей численности занятых. Поэтому наряду с общим режимом налогообложения, предусмотренным законодательством РФ о налогах и сборах, при выполнении определенных условий предприятия и индивидуальные предприниматели могут применять специальные налоговые режимы, применение которых освобождает налогоплательщиков от уплаты ряда федеральных, региональных и местных налогов и сборов.

Специальным налоговым режимом по определению, данному Налоговым кодексом РФ, признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени. Если организация (индивидуальный предприниматель) не применяет специального налогового режима, можно говорить о том, что она исполняет налоговые обязательства по общей системе налогообложения. Специальный налоговый режим применяется только в случаях и в порядке, установленных Налоговым кодексом и федеральными законами, которые принимаются в соответствии с Налоговым кодексом. Причем законодатель требует, чтобы при установлении специальных налоговых режимов элементы налогообложения и налоговые льготы определялись в порядке, устанавливаемом Налоговым кодексом РФ, а иные особые правила могут содержаться в каких-либо иных федеральных законах.

Таким образом, специальный налоговый режим устанавливается налоговым законодательством, но в то же время регулируется и неналоговым законодательством, например законодательством о свободных экономических зонах, об инвестиционной деятельности при разделе продукции и другими отраслями законодательства.

К специальным налоговым режимам относятся:

1) упрощенная система налогообложения;

2) система налогообложения в свободных экономических зонах;

3) система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях;

4) система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции;

5) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

6) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Как видно, к специальным налоговым режимам Налоговым кодексом отнесен и единый налог на вмененный доход, имеющий целью поддержку и развитие малого предпринимательства в России.

Единый налог на вмененный доход, как и любой другой налог, представляет собой определенную систему экономических отношений, возникающих между государством и хозяйствующими субъектами-налогоплательщиками по поводу изъятия части валового внутреннего продукта в виде обязательных платежей в государственный бюджет и внебюджетные фонды с целью выполнения государством возложенных на него обществом функций.

Применительно к единому налогу необходимо уточнить вышеизложенное определение. В данном случае хозяйствующими субъектами являются юридические лица и граждане, занимающиеся предпринимательством без образования юридического лица (предприниматели) в определенных сферах деятельности.

Следует отметить, что с экономической точки зрения ограничение по сферам деятельности является прямым нарушением одного из фундаментальных принципов налогообложения – всеобщности, что в свою очередь ставит в неравное положение всех хозяйствующих субъектов.

Сущность любого налога, так же как и единого налога на вмененный доход, определяется его функциями. Большинство экономистов склонны выделять 2 основные функции налога: фискальную и экономическую. Фискальная функция предполагает, что налог обеспечивает доходную базу государственного бюджета и внебюджетных фондов, а экономическая в свою очередь предполагает воздействие со стороны государства на процессы общественного воспроизводства и регулирование деловой активности хозяйствующих субъектов.

Единый налог на вмененный доход в сфере малого предпринимательства впервые был введен соответствующим Федеральным законом от 31.07.1998 г. № 148-ФЗ (утратил силу). По мнению разработчиков этой системы налогообложения, номинальная налоговая нагрузка на предприятие снижается, а доходы бюджета растут за счет расширения налогооблагаемой базы. А так как все, что предприниматель зарабатывает сверх фиксированной суммы налога, остается в его распоряжении, то вмененный налог выгоден для предпринимателей.

Противники единого налога на вмененный доход утверждают противоположное.

Среди недостатков данной системы налогообложения следует отметить то, что налоговые органы не способны на сегодняшний момент точно оценить вмененный доход. При отсутствии проверенной методики расчета точность оценок, по мнению экспертов, составляет 30–50 %. А это чревато разорением некоторых предпринимателей.

Система налогообложения на основе вмененного дохода имеет слабые места, связанные как раз со сложностью системы оценки вмененного дохода, результатом чего может стать значительный рост злоупотреблений как со стороны государственных чиновников, так и со стороны налогоплательщиков. Со времени введения положения о едином налоге на вмененный доход в этот закон было внесено много изменений и дополнений, и это говорит о том, что недоработки закона, выявленные в ходе практического применения этого специального режима налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями, а также проверки правильности его применения и исчисления суммы налога, проводимой налоговыми органами, вытесняются более правильными и совершенными положениями законодательства.

Данный налог носит преимущественно фискальный характер, и его применение, по мнению экспертов Министерства экономики РФ, позволит значительно увеличить налоговые поступления в бюджеты разных уровней. Введение этого налога призвано сократить оборот «теневого» капитала в сфере малого бизнеса, который в основном осуществляется в таких отраслях, как торговля, общественное питание, строительство, ремонт, транспортное обслуживание населения и другие виды платных услуг.

Кроме того, налог позволяет расширить базу налогообложения в связи с легализацией укрываемых в настоящее время доходов, а также позволяет снизить уровень налогового бремени для добросовестных налогоплательщиков и упростить систему учета и отчетности в сфере малого бизнеса, что позволяет избежать злоупотреблений в налогообложении малого бизнеса. Помимо этого, введение такого налога позволяет подвести под законное налогообложение ранее не контролируемый наличный денежный оборот, в рамках которого, по различным оценкам, сегодня реализуется от 40 до 70 % всех товаров и услуг в малом бизнесе.

ЕНВД платят 184 тыс. организаций и 1,5 млн индивидуальных предпринимателей. По состоянию на 1 ноября 2004 г. от них поступило в бюджет 26,4 млрд руб.

Специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности является самым распространенным. Его применение закреплено гл. 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности». При применении такого режима следует иметь в виду, что он может применяться (или не применяться) по решению субъекта РФ в отношении ограниченного круга видов предпринимательской деятельности. При этом в регионе принимается закон о введении на указанной территории единого налога на вмененный доход по отдельным видам деятельности с приложением специфических расчетных показателей. Исполнение этого закона обязательно на всей территории субъекта-законодателя.

В ст. 346.27 НК РФ раскрываются основные понятия, используемые в целях гл. 26.3.:

1) розничная торговля – торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт (пояснение в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 29.10.2004 г. № 03-06-05-04/38 «О применении ЕНВД к деятельности по реализации продукции собственного производства и списании расходов на приобретение сырья при упрощенной системе налогообложения»), К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в поди. 6—10 и. 1 ст. 181 НК РФ (автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.), автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, прямогонный бензин, природный газ), продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания.

Понятие розничной торговли предполагает продажу или перепродажу без видоизменения новых или бывших в употреблении товаров, специально приобретенных с целью реализации и получения от этой операции дохода. Но в отношении к налогу на вмененный доход не рассматривается как «розничная торговля» продажа за наличный расчет продукции, произведенной собственными силами предприятия, имеющего производство своей основной деятельностью.

В случае если хозяйствующие субъекты, осуществляющие деятельность в сфере производства продукции, продают через розничные магазины, помимо продукции собственного производства, и приобретенные товары, доходы, извлекаемые ими от реализации приобретенных товаров, подлежат в установленном порядке налогообложению единым налогом на вмененный доход по деятельности в сфере розничной торговли.

При этом возникает обязанность вести раздельный учет доходов и расходов по осуществляемым ими видам предпринимательской деятельности;

2) стационарная торговая сеть – торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски;

3) нестационарная торговая сеть – торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с требованиями предыдущего абзаца настоящей статьи к стационарной торговой сети; к этой группе относятся торговые автоматы;

4) площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) – площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли или организации общественного питания, определяемая на основе только «инвентаризационных и правоустанавливающих документов»; причем под торговой площадью понимается площадь торгового зала и помещений для обслуживания покупателей, не включающая площадь для приема, хранения и подготовки товаров к продаже, подсобных и административно-бытовых помещений. Налоговые органы в ходе проверок не имеют права перемерять помещения, в этом случае доначисление налога будет незаконно;

5) открытая площадка – специально оборудованное место, расположенное на земельном участке, предназначенном для организации торговли или общественного питания;

6) магазин – специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже;

7) павильон – строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест;

8) киоск – строение, которое не имеет торгового зала и рассчитано на одно рабочее место продавца;

9) палатка – легко возводимая сборно-разборная конструкция, оснащенная прилавком, не имеющая торгового зала;

10) торговое место – место, используемое для совершения сделок купли-продажи;

11) бытовые услуги – платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов), классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению;

12) количество работников – среднесписочная за налоговый период численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству;

13) транспортные средства – автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски;

14) платные стоянки – площади (в том числе открытые и закрытые площадки), используемые в качестве мест для оказания платных услуг по хранению транспортных средств;

15) площадь информационного поля печатной и (или) полиграфической наружной рекламы – площадь нанесенного изображения;

16) площадь информационного поля световых и электронных табло наружной рекламы – площадь светоизлучающей поверхности;

17) распространение и (или) размещение наружной рекламы – деятельность организаций или индивидуальных предпринимателей по доведению до потребителей рекламы рекламной информации путем предоставления и (или) использования средств наружной рекламы (щитов, стендов, плакатов, световых и электронных табло и иных стационарных технических средств), предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие (абзац введен Федеральным законом от 29.07.2004 г. № 95-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) РФ о налогах и сборах»),

1.2. Налогоплательщики ЕНВД

Налогоплательщики – организации и физические лица, на которых в соответствии со ст. 19 НК возложена обязанность уплачивать налоги.

Налогоплательщики имеют право:

1) получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве РФ о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц;

2) получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;

3) использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;

4) получать отсрочку (рассрочку), налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом;

5) на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

6) представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;

7) представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;

8) присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;

9) получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов;

10) требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;

11) не выполнять неправомерных актов и требований налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующих Налоговому кодексу или иным федеральным законам;

12) обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц;

13) требовать соблюдения налоговой тайны;

14) требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц. Налогоплательщики имеют также иные права, установленные ст. 21 НК РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах.

Налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков определяется Налоговым кодексом и иными федеральными законами.

Права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами (ст. 22 НК РФ). Налогоплательщики обязаны (ст. 23 НК РФ):

1) уплачивать законно установленные налоги;

2) встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена Налоговым кодексом;

3) вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством РФ о налогах и сборах;

4) представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп. от 23.07.1998 г., 28.03.2002, 31.12.2002 г., 10.01.2003, 28.05.2003, 30.06.2003 г.);

5) представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

6) выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;

7) предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных Налоговым кодексом;

8) в течение 4 лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги;

9) нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели), помимо вышеуказанного, обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета:

1) об открытии или закрытии счетов – в 10-дневный срок;

2) обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях в срок не позднее 1 месяца со дня начала такого участия;

3) обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, в срок не позднее 1 месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации (реорганизация юридического лица, ликвидация юридического лица);

4) об объявлении несостоятельности (банкротства), о ликвидации или реорганизации – в срок не позднее 3 дней со дня принятия такого решения;

5) об изменении своего места нахождения или места жительства в срок не позднее 10 дней с момента такого изменения.

За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Налогоплательщики (плательщики сборов), уплачивающие налоги и сборы в связи с перемещением через таможенную границу РФ товаров, также несут обязанности, предусмотренные таможенным законодательством РФ.

Налогоплательщиками по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую упомянутым типом налога.

Выделим основные признаки.

1. Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели.

Согласно ст. 326.28 НК РФ: «Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом».

2. Указанные хозяйствующие субъекты должны осуществлять виды деятельности, подпадающие под налогообложение единым налогом на вмененный доход.

3. Данные лица должны осуществлять указанную деятельность на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог.

То есть налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, занятые в сфере оказания бытовых услуг, ветеринарных услуг; оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; розничной торговли, осуществляемой через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади; оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв. м; оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, использующими не более 20 автомобилей; предоставляющие услуги автостоянок и рекламные услуги. И эти предприятия должны вести эти виды деятельности на той территории, где введен ЕНВД.

В целях реализации налогоплательщиками данного положения по каждому месту осуществления деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход (месту уплаты единого налога), налогоплательщики-организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета, осуществляющие по месту нахождения таких обособленных подразделений предпринимательскую деятельность, подпадающую под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, представляют налоговую декларацию по единому налогу на вмененный доход в налоговый орган по месту осуществления такой деятельности.

Важным моментом установления статуса налогоплательщика является определение третьего признака. В Налоговом кодексе нет четкого определения «места». В тех случаях, когда деятельность оказывается в специально оборудованных местах (например, ремонт обуви, парикмахерские услуги), место ее осуществления определяется по расположению этих специально оборудованных мест. При этом место государственной регистрации может не совпадать с местом осуществления деятельности.

Место осуществления деятельности в сфере оказания транспортных услуг не определяется местом регистрации организаций или индивидуальных предпринимателей и не определяется по месту фактического нахождения исполнительного органа организации или индивидуального предпринимателя. Определение «места» осуществления деятельности не производится по месту осуществления перевозок, и в качестве «места» можно выбрать постоянные парковочные терминалы: гаражи, стоянки.

1.3. Налоговая база и объект налогообложения

Объектом обложения единым налогом вмененного дохода является вмененный доход на очередной календарный месяц. Вмененный доход – это потенциально возможный валовой доход плательщика единого налога за вычетом потенциально необходимых затрат. Вмененный доход рассчитывается с учетом совокупности факторов, которые непосредственно влияют на получение такого дохода.

При расчете вмененного дохода учитывается такие составляющие, как базовая доходность (условная доходность на единицу физического показателя) того вида деятельности, который осуществляет налогоплательщик, физические показатели (единица площади, численность работающих и др.) и повышающие (понижающие) коэффициенты.

Данные коэффициенты устанавливаются в зависимости от:

1) ассортимента реализуемой продукции;

2) качества предоставляемых услуг;

3) сезонности;

4) суточности работы;

5) качества занимаемого помещения;

6) производительности используемого оборудования;

7) возможности использования дополнительной инфраструктуры;