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©NWB Verlag GmbH & Co. KG, HerneAlle Rechte vorbehalten.Dieses Buch und alle in ihm enthaltenen Beiträge und Abbildungen sind urheberrechtlich geschützt. Mit Ausnahmen der gesetzlich zugelassenen Fälle ist eine Verwertung ohne Einwilligung des Verlages unzulässig.ISBN: 978-3-482-72915-7
Die Prüfung zum Fortbildungsabschluss „Geprüfter Bilanzbuchhalter und Geprüfte Bilanzbuchhalterin“ wird seit 1927 durchgeführt und gehört zu den kaufmännischen Fortbildungsprüfungen mit der längsten Tradition. Gemessen an der Zahl der jährlichen Prüfungsteilnehmer zählt diese Prüfung zudem seit Jahren zu den wichtigsten, jedoch auch zu den anspruchsvollsten kaufmännischen Weiterbildungsabschlüssen mit regelmäßigen Durchfallquoten von bis zu 50 %.
Der vorliegende Titel der „5 vor“-Reihe beschäftigt sich mit dem Handlungsbereich „Betriebliche Sachverhalte steuerlich darstellen“ und orientiert sich dabei vollständig an den Bestandteilen und der Gliederung des offiziellen Rahmenplans der aktuellen Prüfungsverordnung vom 26. 10. 2015. Der Prüfungsteilnehmer oder die Prüfungsteilnehmerin soll dementsprechend nachweisen, dass er oder sie in der Lage ist, betriebliche Sachverhalte steuerlich zu bearbeiten.1)
„5 vor Steuerrecht“ ist kein typisches Lehrbuch. Da ich selbst gegenwärtig als Dozent in diversen Vorbereitungskursen zur Bilanzbuchhalterprüfung tätig bin, gehe ich davon aus, dass in den von Ihnen besuchten Kursen das benötigte Wissen bereits eingehend vermittelt wurde. Dieses Buch ist vielmehr als eine Art letzte Wissenskontrolle zu sehen. Die Prüfungsteilnehmer sollen ihren Wissensstand kurz vor der Prüfung noch einmal kontrollieren und ggf. erkannte Wissenslücken innerhalb kürzester Zeit erfolgreich schließen bzw. bereits Erlerntes schnell noch einmal auffrischen. Die prüfungsrelevanten Themen werden deshalb in kompakter und prägnanter Form dargestellt; zahlreiche Abbildungen, Beispiele und Kontrollfragen sowie ein Kapitel mit Übungsaufgaben unterstützen zusätzlich das Verständnis.
So können Sie ganz entspannt und sicher in die Prüfung gehen!
Für angehende Steuerfachwirte und -berater sowie für Studierende an Universitäten und Fachhochschulen ist dieser Titel ebenfalls äußerst empfehlenswert, da auch in diesen Bereichen das Thema Steuerrecht prüfungsrelevant sein kann.
Gedankt sei zum Schluss Frau Vera Schallau vom NWB Verlag für die gute Zusammenarbeit.
Nun wünsche ich allen angehenden Bilanzbuchhaltern viel Erfolg für die bevorstehenden Prüfungen!
München, im August 2019Martin Weber
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Pflichten des Kaufmanns
Nach § 238 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und zu Beginn eines jeden Geschäftsjahres ein Inventar (§ 240 HGB) und eine Bilanz (§ 242 HGB) aufzustellen. Diese Verpflichtungen gelten für Kaufleute i. S. der §§ 1 bis 6 HGB. Der Kannkaufmann erlangt diese Eigenschaft erst durch Eintragung in das Handelsregister.2
Schwellenwerte für die Buchführungspflicht
Im Rahmen des BilMoG wurden handelsrechtliche Einzelkaufleute von der Pflicht zur Buchführung, der Aufstellung von Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen und der Erstellung von Inventaren befreit, wenn ihre Umsatzerlöse und Jahresüberschüsse bestimmte Schwellenwerte in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht überschreiten. Gemäß § 241a HGB betragen die Schwellenwerte:
Da Voraussetzung für die Befreiung ist, dass die Schwellenwerte an zwei aufeinander folgenden Abschlussstichtagen nicht überschritten werden, entfällt die Befreiung, sobald eine dieser Grenzen an nur einem Abschlussstichtag überschritten wird. Geschieht dies, ist eine Eröffnungsbilanz aufzustellen und zur Buchführung überzugehen.
Die Grenzen orientieren sich an den Schwellenwerten des § 141 AO. Zu beachten ist hierbei jedoch, dass der handelsrechtliche Jahresüberschuss nicht in allen Fällen mit dem steuerlichen Gewinn übereinstimmt.
Beispiel
Der Einzelunternehmer E hat in den Jahren 01 und 02 folgende Umsätze und Gewinne:
In welchen Jahren ist E, der seinen Betrieb vor zehn Jahren gegründet hat, von der handelsrechtlichen Buchführungspflicht nach § 241a HGB befreit?
Lösung
1.In 01 sind beide Schwellenwerte nach § 241a HGB unterschritten. In 02 wird die Umsatzgrenze überschritten. Aus diesem Grund ist E ab 02 buchführungspflichtig. Ob für 01 eine Buchführungspflicht besteht, kann nur beurteilt werden, wenn Informationen für das Vorjahr vorliegen. 2.In 01 ist nur eine Grenze unterschritten. Aus diesem Grund kann weder für 01 noch für 02 eine Befreiung nach § 241a HGB erfolgen. Das Unterschreiten der Grenzen in 02 ist irrelevant. 3.Die Grenzen sind weder in 01 noch in 02 überschritten. Somit kann E zumindest ab 02 von der Buchführungspflicht befreit werden. Ob für 01 eine Buchführungspflicht besteht kann nur beurteilt werden, wenn Informationen für das Vorjahr vorliegen.3Steuerrechtliche Buchführungspflicht
Für die Besteuerung sehen die §§ 140 ff. AO mehrere Möglichkeiten der Buchführungspflicht vor:
4§ 140 AO: „Derivative Buchführungspflicht“
derivative Buchführungspflicht
Hierunter fallen alle Personen, die nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen. § 140 AO gilt aber nicht nur für die Buchführungspflicht, sondern bestimmt auch, dass Aufzeichnungen, die nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen zu führen sind, auch für Besteuerungszwecke geführt werden müssen. Diese sich aus anderen Gesetzen ergebenden Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten gelten somit gleichermaßen als steuerliche Verpflichtung. Hier sind insbesondere folgende Vorschriften von Bedeutung:
5Sonderfälle der Buchführungspflicht
6§ 141 AO: „Originäre Buchführungspflicht“
originäre Buchführungspflicht
Gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, die nicht bereits nach § 140 AO buchführungspflichtig sind, können nach § 141 Abs. 1 AO unter bestimmten Voraussetzungen verpflichtet sein, für steuerliche Zwecke Bücher zu führen. § 141 AO wird nur herangezogen, wenn nicht bereits eine Buchführungspflicht nach § 140 AO besteht (AEAO Nr. 1 zu § 141 AO).
Die Voraussetzungen dafür sind:
Diese Grenzen beziehen sich stets nur auf einen Betrieb, auch wenn der Steuerpflichtige mehrere Betriebe der gleichen Einkunftsart unterhält (vgl. AEAO Nr. 3 zu § 141 AO). Für das Entstehen der Buchführungspflicht genügt es, wenn eine der genannten Wertgrenzen überschritten wird. Unter § 141 AO fallen gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, nicht jedoch Freiberufler (vgl. AEAO Nr. 1 zu § 141 AO).
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Beginn der Buchführungspflicht
Die Buchführungspflicht beginnt bei:
ABB. 1: Buchführungspflicht
8
Ende der Buchführungspflicht
Die Buchführungspflicht endet bei:
Beispiel
Am 10. 5. 2018 erteilt das Finanzamt den Steuerbescheid für 2016, Umsatz und Gewinn haben die Grenze des § 141 AO unterschritten.
Lösung
Die Buchführungspflicht endet mit Ablauf des Jahres 2019. In 2020 kann zur Einnahmen-Überschussrechnung übergegangen werden. Es ist strittig, ob im Steuerbescheid ein expliziter Hinweis auf das Ende erfolgen muss, oder ob eine entsprechende Steuerfestsetzung ausreicht1).
9
Maßgeblichkeitsgrundsatz
Während § 4 Abs. 1 EStG für all diejenigen gilt, die nach Handelsrecht nicht verpflichtet sind, Bücher zu führen (Selbständige, Land- und Forstwirte), kommt § 5 Abs. 1 EStG bei allen Gewerbetreibenden zur Anwendung, unabhängig davon, ob sie verpflichtet sind zu bilanzieren oder dies freiwillig tun. § 5 Abs. 1 EStG bindet also alle bilanzierenden Gewerbetreibenden an die Vorschriften des Handelsrechts (Maßgeblichkeitsgrundsatz). Hiervon gibt es jedoch zwei Ausnahmen:
ABB. 2: Zweistufige Gewinnermittlung
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steuerliche Bewertungsvorschriften
Wie bereits erwähnt, gehen eigenständige steuerliche Bewertungsvorschriften den handelsrechtlichen vor (§ 5 Abs. 6 EStG). Zu beachten sind beispielsweise folgende steuerlichen Vorschriften:
Beispiel
Die A-AG bilanziert ein im Januar 2018 fertiggestelltes Gebäude mit den Herstellungskosten von 1 Mio. € und schreibt es in der Handelsbilanz auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 40 Jahren ab.
Lösung
Die jährliche AfA von 2,5 % ist nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG in einem ersten Schritt in die Steuerbilanz zu übernehmen. Es muss jedoch in einem zweiten Schritt geprüft werden, ob ein steuerlicher Bewertungsvorbehalt existiert (§ 5 Abs. 6 EStG). Nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG ist das Gebäude steuerlich zwingend auf 33 Jahre abzuschreiben.
§ 60 Abs. 2 EStDV bietet nun zwei Lösungsmöglichkeiten: Es kann eine eigene Steuerbilanz aufgestellt werden oder eine außerbilanzielle Korrektur im Rahmen einer Überleitungsrechnung erfolgen.
Aufgrund der besonderen Bedeutung in Prüfungsaufgaben wird im Folgenden insbesondere auf außerbilanzielle Korrekturen nach § 4 Abs. 5 ff. EStG eingegangen.
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nicht abziehbare Betriebsausgaben
§ 4 Abs. 5 EStG ist als sog. Lenkungsnorm zu verstehen. Dies bedeutet hier konkret, dass es sich bei den anfallenden Ausgaben zwar um Betriebsausgaben handelt, der Abzug jedoch eingeschränkt ist, um beispielsweise Spesenmissbrauch einzudämmen. Die Norm gilt zwar unmittelbar nur im Bereich der Betriebsausgaben, ist aber wegen § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG auf Werbungskosten entsprechend anzuwenden. Zu beachten ist jedoch, dass das Abzugsverbot nach § 12 EStG Vorrang vor § 4 Abs. 5 und 7 EStG hat (§ 4 Abs. 5 Satz 3 EStG)2).12
Katalog des § 4 Abs. 5 EStG
Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG dürfen folgende Betriebsausgaben nicht abgezogen werden:
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formelle Einschränkung
Neben den sachlichen Einschränkungen des § 4 Abs. 5 EStG gilt es noch die formellen Einschränkungen des § 4 Abs. 7 EStG zu beachten. Gemäß § 4 Abs. 7 Satz 1 EStG sind Aufwendungen i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 6b und 7 EStG einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen. Dies muss fortlaufend und zeitnah erfolgen (H 4. 11 „Besondere Aufzeichnung“ 1. Spiegelstrich EStH). Eine Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle nach Ablauf des Geschäftsjahres ist nicht zeitnah (BFH-Urteil vom 22. 1. 1988, BStBl 1988 II S. 535). Dies gilt grundsätzlich auch für die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer. Es ist hierbei jedoch nicht zu beanstanden, wenn die Kosten unterjährig geschätzt und nach Ablauf des Jahres konkret aufgezeichnet werden (Rn. 17 des BMF-Schreibens vom 3. 4. 2007, BStBl 2007 I S. 442).
Beispiel 1
Anlässlich einer Geschäftsreise zur Automobilausstellung in Frankfurt/Main hatte der Deggendorfer Kfz-Händler Horst Schraube die Gelegenheit wahrgenommen, in einem historischen Hotel zu übernachten. Auf seinen besonderen Wunsch wurde er in einem Zimmer, in dem einst Goethe genächtigt haben soll, untergebracht. Der Zimmerpreis für fünf Übernachtungen belief sich daher auf 3.000 € + 210 € USt. Es wurde die Buchung Aufwand = 3.000 € und VSt = 210 € an Bank vorgenommen.
Im benachbarten Hotel, in dem Schraube bisher immer untergebracht war, hätte er für ein Zimmer mit Dusche lediglich 150 € (netto) pro Übernachtung aufwenden müssen.
Die Kosten der Übernachtung anlässlich einer Geschäftsreise sind Betriebsausgabe (§ 4 Abs. 4 EStG; R 4. 12 Abs. 2 EStR i. V. mit R 9.4 Abs. 1, 9.7 LStR) und daher zutreffend als Aufwand gebucht.
Da die Übernachtung im historischen Hotel jedoch auch die Lebensführung des Schraube berührt (Repräsentation), muss eine außerbilanzmäßige Hinzurechnung nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG insoweit vorgenommen werden, als die Übernachtungsaufwendungen unangemessen sind (R 4. 10 Abs. 12 Nr. 1 EStR).
Die auf die nicht abziehbaren Betriebsausgaben entfallende Umsatzsteuer ist nicht als Vorsteuer abzugsfähig (§ 15 Abs. 1a Satz 1 UStG):
Die USt-Verbindlichkeit muss um 157,50 € erhöht werden. Die auf den unangemessenen Teil der Übernachtungskosten entfallende, nicht abzugsfähige Vorsteuer unterliegt dem Abzugsverbot des § 12 Nr. 3 EStG und ist daher außerbilanzmäßig zuzurechnen (R 9b Abs. 3 Satz 1 EStR)3).
Beispiel 2
Modehersteller F mit Sitz in München unterhält in Bad Tölz, wo er weder einen Betrieb noch eine Betriebsstätte hat, ein Gästehaus mit 15 gleichwertigen Zimmern. Davon werden 10 Zimmer für Arbeitnehmer und 5 Zimmer für Geschäftsfreunde genutzt. Das Haus (Baujahr 2001) wurde zum 1. 1. 2016 für 1.000.000 € (14 Grund und Boden) erworben und voll aktiviert. Die laufenden Unterhaltskosten betrugen im Jahr 2017 30.000 €; für den Hausmeister mussten 8.000 € aufgewendet werden. Das Haus wird zum 31. 12. 2017 für 1. 200.000 € verkauft.
Das ausschließlich betrieblich genutzte Grundstück ist nach R 4.2 Abs. 7 Satz 1 EStR als notwendiges Betriebsvermögen im Anlagevermögen (R 6.1 Abs. 1 Satz 1 EStR) auszuweisen und mit den fortgeführten Anschaffungskosten zu bewerten (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG).
▶Soweit ein Gästehaus an Geschäftsfreunde überlassen wird, sind die Aufwendungen nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht abzugsfähig, da sich das Gästehaus außerhalb des Ortes eines Betriebs des Steuerpflichtigen befindet. ▶Soweit ein Gästehaus an Arbeitnehmer überlassen wird, kommt eine Zurechnung der entsprechenden Aufwendungen nicht in Betracht. →Zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen rechnen 1/3 aller mit dem Betrieb des Gästehauses in Zusammenhang stehenden Aufwendungen (R 4. 10 Abs. 11 Satz 1 EStR).Berechnung:
Die AfA wird nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG vorgenommen, da das Gebäude Betriebsvermögen ist und nicht Wohnzwecken dient (R 7.2 Abs. 1 Satz 3 EStR). Der Bauantrag ist wohl nach dem 31. 3. 1985 gestellt worden.
Ermittlung Veräußerungsgewinn:
Entsteht beim Verkauf ein Veräußerungsgewinn, so ist dieser voll zu versteuern (H 4. 10 Abs. 1 „Veräußerung . . .“ EStH). Die Gegenrechnung der sich nicht auswirkenden AfA käme wirtschaftlich einer nachträglichen Gewinnminderung gleich. Genau dies ist vom Gesetzgeber ausdrücklich nicht gewollt.
Eine Berücksichtigung der aufgedeckten stillen Reserve nach § 6b EStG ist nicht möglich, da das Grundstück nicht sechs Jahre Betriebsvermögen gewesen ist (§ 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG).
Beispiel 3
Ein kaufmännischer Angestellter eines Industrieunternehmens ist nebenbei als Mitarbeiter für einen Lohnsteuerhilfeverein selbständig tätig und nutzt für letztere Tätigkeit sein häusliches Arbeitszimmer, um Steuererklärungen zu erstellen und Rechtsbehelfe zu bearbeiten. An Kosten für das Arbeitszimmer sind in 2019 3.000 € angefallen.