ВСЁ ОБ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГАХ
- -
- 100%
- +
5000
6000
600
0
0
200
3000
5000
0
0
6200
0
3600
5000
0
10
90.09 Операционная прибыль
90.2 Себестоимость
3600
6000
600
0
0
200
3000
5000
0
0
6200
0
0
1400
0
11
90.09 Операционная прибыль
68 Налог на прибыль
350
6000
600
0
0
200
3000
5000
350
0
6200
0
0
1050
0
12
90.09 Операционная прибыль
99 Нераспределенная прибыль
1050
6000
600
0
0
200
3000
5000
350
0
6200
0
1050
13
51 Расчетный счет
62 Покупатели
5000
6000
600
0
0
5200
3000
0
350
0
6200
1050
14
60 Продавцы
51 Расчетный счет
3000
6000
600
0
0
2200
0
0
350
0
6200
0
0
0
1050
15
68 Налог на прибыль
51 Расчетный счет
350
6000
600
0
0
1850
0
0
0
0
6200
0
0
0
1050
16
10 Материалы
60 Продавцы
3000
6000
600
3000
0
1850
3000
0
0
0
6200
0
0
0
1050
17
20 Затраты
10 Материалы
3000
6000
600
0
3000
1850
3000
0
0
0
6200
0
0
0
1050
18
20 Затраты
02 Амортизация
600
6000
1200
0
3600
1850
3000
0
0
0
6200
0
0
0
1050
19
62Покупатели
90.1 Выручка
5000
6000
1200
0
3600
1850
3000
5000
0
0
6200
5000
0
0
1050
20
90.2 Себестоимость
20 Затраты
3600
6000
1200
0
0
1850
3000
5000
0
0
6200
5000
3600
0
1050
21
90.1 Выручка
90.09 Операционная прибыль
5000
6000
1200
0
0
1850
3000
5000
0
0
6200
0
3600
5000
1050
22
90.09 Операционная прибыль
90.2 Себестоимость
3600
6000
1200
0
0
1850
3000
5000
0
0
6200
0
0
1400
1050
23
90.09 Операционная прибыль
68 Налог на прибыль
350
6000
1200
0
0
1850
3000
5000
350
0
6200
0
0
1050
1050
24
90.09 Операционная прибыль
99 Нераспределенная прибыль
1050
6000
1200
0
0
1850
3000
5000
350
0
6200
0
2100
25
51 Расчетный счет
62 Покупатели
5000
6000
1200
0
0
6850
3000
0
350
0
6200
2100
26
60 Продавцы
51 Расчетный счет
3000
6000
1200
0
0
3850
0
0
350
0
6200
0
0
0
2100
27
68 Налог на прибыль
51 Расчетный счет
350
6000
1200
0
0
3500
0
0
0
0
6200
0
0
0
2100
Таблица 3 Изменение остатков на счетах нарастающим итогом при бухгалтерском учете ООО «Светлый путь» за 2 года (тыс. руб.)
Дт
Кт
Сумма
1
2
9
10
20
51
60
62
68
75
77
80
90.1
90.2
90.9
99
1
75 задолженность по взносам в УК
80 УК
6200
0
0
0
0
0
0
0
0
0
6200
0
6200
0
0
0
0
2
51 Расчетный счет
75 задолженность по взносам в УК
6200
0
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
3
01 Основные средства
51 Расчетный счет
6000
6000
0
0
0
0
200
0
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
4
10 Материалы
60 Продавцы
3000
6000
0
0
3000
0
200
3000
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
5
20 Затраты
10 Материалы
3000
6000
0
0
0
3000
200
3000
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
6
20 Затраты
02 Амортизация
1000
6000
1000
0
0
4000
200
3000
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
7
62 Покупатели
90.1 Выручка
5000
6000
1000
0
0
4000
200
3000
5000
0
0
0
6200
5000
0
0
0
8
90.2 Себестоимость
20 Затраты
4000
6000
1000
0
0
0
200
3000
5000
0
0
0
6200
5000
4000
0
0
9
90.1 Выручка
90.09 Операционная прибыль
5000
6000
1000
0
0
0
200
3000
5000
0
0
0
6200
0
4000
5000
0
10
90.09 Операционная прибыль
90.2 Себестоимость
4000
6000
1000
0
0
0
200
3000
5000
0
0
0
6200
0
0
1000
0
11
90.09 Операционная прибыль
68 Налог на прибыль
250
6000
1000
0
0
0
200
3000
5000
250
0
0
6200
0
0
750
0
12
90.09 Операционная прибыль
99 Нераспределенная прибыль
750
6000
1000
0
0
0
200
3000
5000
250
0
0
6200
0
0
0
750
13
09 ОНА
68 Налог на прибыль
100
6000
1000
100
0
0
200
3000
5000
350
0
0
6200
0
0
0
750
14
51 Расчетный счет
62 Покупатели
5000
6000
1000
100
0
0
5200
3000
0
350
0
6200
750
15
60 Продавцы
51 Расчетный счет
3000
6000
1000
100
0
0
2200
0
0
350
0
0
6200
0
0
0
750
16
68 Налог на прибыль
51 Расчетный счет
350
6000
1000
100
0
0
1850
0
0
0
0
0
6200
0
0
0
750
17
10 Материалы
60 Продавцы
3000
6000
1000
100
3000
0
1850
3000
0
0
0
0
6200
0
0
0
750
18
20 Затраты
10 Материалы
3000
6000
1000
100
0
3000
1850
3000
0
0
0
0
6200
0
0
0
750
19
20 Затраты
02 Амортизация
1000
6000
2000
100
0
4000
1850
3000
0
0
0
0
6200
0
0
0
750
20
62 Покупатели
90.1 Выручка
5000
6000
2000
100
0
4000
1850
3000
5000
0
0
0
6200
5000
0
0
750
21
90.2 Себестоимость
20 Затраты
4000
6000
2000
100
0
0
1850
3000
5000
0
0
0
6200
5000
4000
0
750
22
90.1 Выручка
90.09 Операционная прибыль
5000
6000
2000
100
0
0
1850
3000
5000
0
0
0
6200
0
4000
5000
750
23
90.09 Операционная прибыль
90.2 Себестоимость
4000
6000
2000
100
0
0
1850
3000
5000
0
0
0
6200
0
0
1000
750
24
90.09 Операционная прибыль
68 Налог на прибыль
250
6000
2000
100
0
0
1850
3000
5000
250
0
0
6200
0
0
750
750
25
90.09 Операционная прибыль
99 Нераспределенная прибыль
750
6000
2000
100
0
0
1850
3000
5000
250
0
0
6200
0
0
0
1500
26
09 ОНА
68 Налог на прибыль
100
6000
2000
200
0
0
1850
3000
5000
350
0
0
6200
0
0
0
1500
27
51 Расчетный счет
62 Покупатели
5000
6000
2000
200
0
0
6850
3000
0
350
0
6200
1500
28
60 Продавцы
51 Расчетный счет
3000
6000
2000
200
0
0
3850
0
0
350
0
0
6200
0
0
0
1500
29
68 Налог на прибыль
51 Расчетный счет
350
6000
2000
200
0
0
3500
0
0
0
0
0
6200
0
0
0
1500
Согласно приказу Минфина России от 4 октября 2023 г. № 157н “Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность”, утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», который должен применяться, начиная с 2025 года.
Согласно стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 4/2023 в состав бухгалтерской отчетности входят:
Бухгалтерский баланс. Бухгалтерский баланс должен давать представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату. В бухгалтерском балансе раскрывается информация обо всех активах, обязательствах и источниках финансирования деятельности экономического субъекта.
Отчет о финансовых результатах. Отчет о финансовых результатах должен давать представление о финансовом результате деятельности экономического субъекта за отчетный период. В отчете о финансовых результатах раскрывается информация обо всех доходах и расходах экономического субъекта.
Отчет о движении денежных средств. Отчет о движении денежных средств должен давать представление о движении денежных средств экономического субъекта за отчетный период.
В Таблице 4 показан алгоритм построения Баланса, Отчета о финансовых результатах, Отчета о движении денежных средств при налоговом и бухгалтерском учете ООО «Светлый путь» за 2 года.
Таблица 4 Построение Баланса , Отчета о финансовых результатах, Отчета о движении денежных средств ООО «Светлый путь» за 2 года (тыс. руб.)
Налоговый учет (НУ)
Бухгалтерский учет (БУ)
1
2
1
2
Баланс
Актив
1
Первоначальная стоимость (счет 01)
6000
6000
6000*
6000
6000
6000*
2
Амортизация(счет 02)
0
600
1200**
0
1000
2000**
3=1-2
Остаточная стоимость
6000
5400
4800
6000
5000
4000
4
Денежные средства (счет 51)
200
1850
3500***
200
1850
3500***
5=-(3БУ-3НУ)*25%
ОНА (счет 09)
100
200****
6=3+4+5
Итого
6200
7250
8300
6200
6950
7700
Пассив
7
Уставный капитал(счет 80)
6200
6200
6200
6200
6200
6200
8
Прибыль нераспределенная (счёт 99)4
0
1050
2100****
0
750
1500*****
9=7+8
Собственный капитал
6200
7250
8300
6200
6950
7700
10=(3БУ-3НУ)*25%
ОНО (счет 77)
0
0
0
11=10+9
Итого
6200
7250
8300
6200
6950
7700
12=5-10
Собственный оборотный капитал(СОК)
0
0
0
100
200
Отчет о финансовых результатах
13
Выручка (счет 90.1)
5000
5000*****
5000
5000*****
14=15+16
Себестоимость (счет 90.2)
3600
3600******
4000
4000******
в том числе
15
Операционные затраты (изменение счет 10)
3000
3000
3000
3000
16
Амортизация (изменение счет 02)
600
600
1000
1000
17=13-14
Балансовая прибыль
1400
1400
1000
1000
18=налоговое Табл1
Налог на прибыль25% текущий (счет68)
350
350
350
350
19=5-5пред
изменение ОНА (изменение счет 09)
100
100
20=10-10пред
изменение ОНО (изменение счет 77)
0
0
21=17*(1-25%) или 21=17-18+19-20
Чистая прибыль (счет 90.9)
1050
1050
750
750
Отчет о движении денежных средств
22=21
(Чистая прибыль счет 90.9)
1050
1050
750
750
23=16
Амортизация (изменение счет 02)
600
600
1000
1000
24=12пред-12
СОК изменение
0
0
-100
–100
25=1-1предыдущий
Основные средства изменение
0
0
0
0
25= 22+23+24+25
Итого денежный поток (изменение счет 51)
1650
1650
1650
1650
*) стр. 27 Табл3 счет 01
**) стр. 27 Табл3 счет 02
***) стр. 27 Табл3 счет 51
****) стр. 27 Табл3 счет 99
*****) стр. 19 Табл3 счет 90.1
******) стр. 22 Табл3 счет90.2
*) стр. 29 Табл3 счет 01
**) стр. 29 Табл3 счет 02
***) стр. 29 Табл3 счет 51
****) стр. 29 Табл3 счет 09
*****) стр. 29 Табл3 счет 99
******) стр. 22 Табл3 счет 90.1
*******) стр. 21 Табл3 счет90.2
ПОСТОЯННЫЕ НАЛОГОВЫЕ РАЗНИЦЫ
Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Постоянные разницы возникают, если расходы по какой-либо операции можно признать только в бухгалтерском учете, а в налоговом учете их нельзя учесть никогда.
Например,
стоимость имущества, переданного безвозмездно;
затраты на проведение банкета.
Постоянный налоговый расход (ПНР) – сумма, на которую налог на прибыль к уплате в отчётном периоде больше, чем можно подумать, умножив бухгалтерскую прибыль на ставку налога. ПНР возникает, если в отчётном периоде доходы в бухгалтерском учёте были меньше, чем в налоговом или расходы были больше. В результате этого чего возникла постоянная разница, и налогооблагаемая прибыль получилась больше бухгалтерской. Эта разница в будущем уже не повлияет на финансовую отчётность. ПНР – произведение такой разницы на ставку налога.
Постоянный налоговый доход (ПНД) – та же история, но с обратным знаком. Он признаётся, когда в отчетном периоде доходы в бухгалтерском учёте были больше чем в налоговом или расходы были меньше. В результате этого возникла постоянная разница и налогооблагаемая прибыль получилась меньше бухгалтерской.
До 2020 года ПНР и ПНД назывались по-другому: ПНО (постоянные налоговые обязательства) и ПНА (постоянные налоговые активы)
Когда возникают постоянные разницы?
Постоянный налоговый расход (ПНР) – это наиболее распространенный случай постоянных разниц.
Рассмотрим пример возникновения ПНР.
Таблица 5 Пример возникновения ПНР (тыс. руб.)
Наименование показателя
В бухгалтерском отчете (БУ)
Не принимаемые налоговому учету
В налоговом учете (НУ)
Примечание
Выручка
2000
2000
Себестоимость продаж
1324
1316
В том числе
Материальные расходы
1062
1062
ФОТ
173
173
Страховые взносы
52
52
амортизация
9
9
Расходы на рекламу
28
8
20
В НУ 1% от Выручки
Управленческие расходы
307
307
В том числе представительские расходы
34
27
7
В НУ 4% от Фонд оплаты труда (ФОТ)
Прочие расходы
15
10
В том числе пени и штрафы
5
5
0
Прибыль до налогообложения
354
394
Текущий налог на прибыль
99
99
В т. ч. ПНР(постоянный налоговый расход)
10
Как видно в примере, бухгалтерская и налоговая прибыль отличаются на сумму не принимаемых в НУ расходов (394-354=40). Уравниваем налог на прибыль в бухгалтерском учете проводкой:
Д-т 99 К-т 68 (40*25%=10). ПНР (бывшая ПНО)
Имеем:
Налог на прибыль балансовый = Прибыль до налогообложения*25% +ПНР = 354*25%+10=99.
и
Налог на прибыль балансовый =Текущий налог на прибыль =99.
Рассмотрим пример возникновения ПНД.
Таблица 6 Пример возникновения ПНД (тыс. руб.)
Наименование показателя
В бухгалтерском отчете
Не принимаемые налоговому учету
В налоговом учете
Примечание
Выручка
2000
2000
Прочие доходы
300
300
0
В том числе Финансовая помощь учредителя
300
300
0
Себестоимость продаж
0
Прибыль до налогообложения
2300
2000
Текущий налог на прибыль
500
500
в т. ч. ПНД(постоянный налоговый доход)
–75
Как видно в примере, бухгалтерская и налоговая прибыль отличаются на сумму не принимаемых в НУ доходов (300). Уравниваем (уменьшаем) налог на прибыль в бухгалтерском учете проводкой: Д-т 68 К-т 99 (300*25%=75).
Имеем: Налог на прибыль балансовый =Прибыль до налогообложения*25%-ПНД = 2300*25%-75=500
Налог на прибыль балансовый = Текущий налог на прибыль =500.
Практический пример определения И УЧЕТА ПОСТОЯННЫХ НАЛОГОВЫХ РАЗНИЦ
Рассмотрим создание и функционирование ООО «Белый флюгер» за 2 года.
Создание ООО «Белый флюгер» с уставным капиталом 6200.
Компания ООО «Белый флюгер» купила необходимое оборудование и начала производство продукции. ООО «Белый флюгер» является компанией, которая используют общую систему налогообложения (ОСН).
Имеются следующие данные по компании ООО «Белый флюгер»:
ООО «Белый флюгер». является компанией, которая используют метод начисления.
Ставка налога на прибыль Т= 25%
Балансовая стоимость купленного оборудования составляет 6000 тыс. руб.
Налоговая амортизация ООО «Белый флюгер» начисляется линейным способом и составляет величину равную 600 тыс. руб. в год.
Бухгалтерская амортизация ООО «Белый флюгер» начисляется линейным способом и составляет величину равную 600 тыс. руб. в год5.
Выручка ООО «Время вперед» 5000 тыс. руб. на протяжении всего периода.
Операционные затраты налоговые ООО «Белый флюгер» составляют 3000 тыс. руб. на протяжении всего периода.
Операционные затраты бухгалтерские ООО «Белый флюгер» составляют 3060 тыс. руб. на протяжении всего периода.
Комментарии к расчёту:
Согласно ПБУ 18/02 возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом. В данном случае возникает Постоянный налоговый расход (ПНР).
Постоянный налоговый расход (ПНР) – сумма, на которую налог на прибыль к уплате в отчётном периоде больше, чем можно подумать, умножив бухгалтерскую прибыль на ставку налога. ПНР возникает, расходы были больше. В результате этого чего возникла постоянная разница, и налогооблагаемая прибыль получилась больше бухгалтерской. Эта разница в будущем уже не повлияет на финансовую отчётность. ПНР – произведение такой разницы на ставку налога
Приведенный ниже пример проводок при бухгалтерском и налоговом учете описывают деятельность компании ООО «Белый флюгер» за 2 года.
Налоговый и бухгалтерский учет операций ООО «Белый флюгер» за 1 год нарастающим итогом приведены в Таблицах 7 и 8.
Таблица 7 Изменение остатков на счетах нарастающим итогом при налоговом учете ООО «Белый флюгер» за 1 год (тыс. руб.)
№
Дт
Кт
Сумма
1
2
10
20
51
60
62
68
75
80
90.1
90.2
90.09
99
1
75 задолженность по взносам в УК
80 УК
75
80
6200
0
0
0
0
0
0
0
0
6200
6200
0
2
51 Расчетный счет
75 задолженность по взносам в УК
51
75
6200
0
0
0
0
6200
0
0
0
0
6200
0
3
01 Основные средства
51 Расчетный счет
1
51
6000
6000
0
0
0
200
0
0
0
0
6200
0
4
10 Материалы
60 Продавцы
10
60
3000
6000
0
3000
0
200
3000
0
0
0
6200
0
5
20 Затраты
10 Материалы
20
10
3000
6000
0
0
3000
200
3000
0
0
0
6200
0
6
20 Затраты
02 Амортизация
20
2
600
6000
600
0
3600
200
3000
0
0
0
6200
0
7
62 Покупатели
90.1 Выручка
62
90.1
5000
6000
600
0
3600
200
3000
5000
0
0
6200
5000
8
90.2 Себестоимость
20 Затраты
90.2
20
3600
6000
600
0
0
200
3000
5000
0
0
6200
5000
9
90.1 Выручка
90.09 Операционная прибыль
90.1
90.9
5000
6000
600
0
0
200
3000
5000
0
0
6200
0
10
90.09 Операционная прибыль
90.2 Себестоимость
90.9
90.2
3600
6000
600
0
0
200
3000
5000
0
0
6200
0
11
90.09 Операционная прибыль
68 Налог на прибыль
90.9
68
350
6000
600
0
0
200
3000
5000
350
0
6200
0
12
90.09 Операционная прибыль
51 Расчетный счет
90.9
51
60
6000
600
0
0
140
3000
5000
350
0
6200
0
13
90.09 Операционная прибыль
99 Нераспределенная прибыль
90.9
99
990
6000
600
0
0
140
3000
5000
350
0
6200
14
51 Расчетный счет
62 Покупатели
51
62
5000
6000
600
0
0
5140
3000
0
350
0
6200
15
60 Продавцы
51 Расчетный счет
60
51
3000
6000