Steuerstrafrechtliche Risiken in Krise und Insolvenz

d) Eröffnung des Insolvenzverfahrens

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Sind die Voraussetzungen für die Eröffnung des Insolvenzverfahrens gegeben, eröffnet das Insolvenzgericht das Insolvenzverfahren und ernennt gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 InsO einen Insolvenzverwalter (§ 56 InsO), sofern nicht gemäß § 270 Abs. 1 InsO Eigenverwaltung angeordnet wird.

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Zum Insolvenzverwalter ist gemäß § 56 Abs. 1 Satz 1 InsO eine für den jeweiligen Einzelfall geeignete, insbesondere geschäftskundige und von den Gläubigern und dem Schuldner unabhängige natürliche Person zu bestellen, die aus dem Kreis aller zur Übernahme von Insolvenzverwaltungen bereiten Personen auszuwählen ist. Sofern ein vorläufiger Gläubigerausschuss bestellt worden ist, ist dieser bei der Verwalterbestellung gemäß § 56a InsO zu beteiligen.5

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Mit dem Eröffnungsbeschluss bestimmt das Insolvenzgericht gemäß § 29 Abs. 1 InsO Termine für die Gläubigerversammlung, in der, auf der Grundlage eines Berichts des Insolvenzverwalters, über den Fortgang des Insolvenzverfahrens beschlossen wird sowie eine Gläubigerversammlung, in der die angemeldeten Forderungen geprüft werden. In der Praxis werden Berichts- und Prüfungstermine verbunden.

e) Insolvenzmasse und Gläubigerbefriedigung

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Das Insolvenzverfahren umfasst gemäß § 35 Abs. 1 InsO das gesamte Vermögen, das dem Schuldner zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens gehört und das er während des Insolvenzverfahrens erlangt. Im Gegensatz zur Konkursordnung, die den Neuerwerb des Schuldners nicht dem Konkursbeschlag unterwarf, umfasst die Insolvenzmasse nunmehr auch den sog. Neuerwerb, wobei der Insolvenzverwalter gemäß § 35 Abs. 2 Satz 1 InsO die Möglichkeit hat, bei einer selbstständigen Tätigkeit des Schuldners eine Freigabe zu erklären. Nach § 35 Abs. 3 InsO ist der Insolvenzverwalter verpflichtet, sich auf Anfrage des Schuldners innerhalb einer Woche zu erklären.

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In den Fällen der Freigabe gemäß § 35 Abs. 2 InsO ist die neue selbstständige Erwerbstätigkeit i.S.d. §§ 13, 15, 18 EStG von der Steuererklärungspflicht des Insolvenzverwalters nicht umfasst.6

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Die Insolvenzmasse (§ 35 Abs. 1 InsO) dient zur Befriedigung der persönlichen Gläubiger, die einen zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Vermögensanspruch gegen den Schuldner haben. Es handelt sich hierbei um die sog. „Insolvenzgläubiger“. Sofern die Insolvenzgläubiger (§ 38 InsO) vollständig befriedigt sind, kommen die nachrangigen Insolvenzgläubiger gemäß § 39 Abs. 1 InsO zum Zuge. Es handelt sich hierbei um seit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens laufende Zinsen und Säumniszuschläge auf Forderungen der Insolvenzgläubiger (§ 39 Abs. 1 Nr. 1 InsO), die Kosten, die den einzelnen Insolvenzgläubigern durch ihre Teilnahme am Verfahren erwachsen (§ 39 Abs. 1 Nr. 2 InsO), Geldstrafen, Geldbußen, Ordnungsgelder und Zwangsgelder sowie solche Nebenfolgen einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit, die zu einer Geldleistung verpflichten (§ 39 Abs. 1 Nr. 4 InsO) und Forderungen auf Rückgewähr eines Gesellschafterdarlehens oder Forderungen aus Rechtshandlungen, die einem solchen Darlehen wirtschaftlich entsprechen (§ 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO).

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Verbleibt bei der Schlussverteilung ein Überschuss, so ist dieser gemäß § 199 Satz 1 InsO an den Schuldner bzw. gemäß § 199 Satz 2 InsO an die Gesellschafter herauszugeben.

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Vor der Befriedigung der Insolvenzgläubiger steht freilich die Finanzierung des Insolvenzverfahrens. Sofern es sich beim Schuldner nicht um eine natürliche Person handelt, der gemäß § 4a Abs. 1 InsO Stundung der Verfahrenskosten bewilligt worden ist, findet das Insolvenzverfahren nur statt, wenn die Kosten des Verfahrens aus der voraussichtlichen Insolvenzmasse gedeckt sind. Aus der Insolvenzmasse sind gemäß § 53 InsO die Kosten des Insolvenzverfahrens, also die Gerichtskosten für das Insolvenzverfahren (§ 54 Nr. 1 InsO) und die Vergütungen und die Auslagen des vorläufigen Insolvenzverwalters, des Insolvenzverwalters und der Mitglieder des Gläubigerausschusses (§ 54 Nr. 2 InsO) zu berichtigen. Darüber hinaus sind vorrangig die Masseverbindlichkeiten gemäß § 55 InsO zu berichtigen. Hierbei handelt es sich um die durch die Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründeten Verbindlichkeiten (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO), die Verbindlichkeiten aus gegenseitigen Verträgen, soweit deren Erfüllung zur Insolvenzmasse verlangt wird oder für die Zeit nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgen muss (§ 55 Abs. 1 Nr. 2 InsO), und Verbindlichkeiten aus einer ungerechtfertigten Bereicherung der Masse (§ 55 Abs. 1 Nr. 3 InsO).

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Darüber hinaus sind gemäß § 55 Abs. 2 InsO die von einem „starken“ vorläufigen Insolvenzverwalter begründeten Masseverbindlichkeiten vorrangig zu befriedigen. Seit dem Haushaltsbegleitgesetz 2011 wurden – unter Missachtung des Grundsatzes der gleichmäßigen Gläubigerbefriedigung – Verbindlichkeiten des Insolvenzschuldners aus dem Steuerschuldverhältnis, die nach Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters begründet worden sind, unabhängig davon, ob ein sog. „starker“ oder „schwacher“ vorläufiger Insolvenzverwalter bestellt worden ist, zu Masseverbindlichkeiten heraufgestuft.7 Durch die Neufassung des § 55 Abs. 4 InsO durch das SanInsFoG wird der Anwendungsbereich auf die vorläufige Eigenverwaltung erweitert, aber zugleich auf bestimmte Steuerarten beschränkt.8

f) Beendigung des Insolvenzverfahrens

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Im Regelfall endet das Insolvenzverfahren mit der Durchführung der Schlussverteilung. Sie erfolgt, sobald die Verwertung der Insolvenzmasse – bei natürlichen Personen mit Ausnahme eines laufenden Einkommens – beendet ist (§ 196 Abs. 1 InsO).

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Im Insolvenzplanverfahren erfolgt die Aufhebung des Insolvenzverfahrens durch Beschluss des Insolvenzgerichts, sobald die Bestätigung des Insolvenzplans rechtskräftig ist und der Insolvenzplan nicht etwas anderes vorsieht (§ 258 Abs. 1 InsO).

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Die Einstellung – nicht Aufhebung – des Insolvenzverfahrens erfolgt, wenn sich nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens herausstellt, dass die Insolvenzmasse nicht ausreicht, um die Kosten des Verfahrens zu decken (§ 207 Abs. 1 InsO – Einstellung mangels Masse) oder wenn die Kosten des Insolvenzverfahrens gedeckt sind, die Insolvenzmasse jedoch nicht ausreicht, um die sonstigen Masseverbindlichkeiten zu erfüllen (§ 208 Abs. 1 i.V.m. § 211 Abs. 1 InsO – Einstellung wegen Masseunzulänglichkeit).

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Darüber hinaus sieht die Insolvenzordnung die Einstellung wegen Wegfall des Insolvenzgrundes (§ 212 InsO) und die Einstellung mit Zustimmung der Gläubiger (§ 213 InsO) vor. Diese Varianten spielen in der Praxis lediglich eine untergeordnete Rolle.

g) Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis und andere Wirkungen der Verfahrenseröffnung

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Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens treten die Wirkungen der Verfahrenseröffnung ein, sodass insbesondere die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen vom Schuldner auf den Insolvenzverwalter übergeht (§ 80 Abs. 1 InsO), sofern nicht gemäß § 270 Abs. 1 InsO angeordnet worden ist, dass der Schuldner berechtigt ist, unter Aufsicht eines Sachwalters die Insolvenzmasse zu verwalten und über sie zu verfügen.

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Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens kommen darüber hinaus auch die Rückschlagsperre gemäß § 88 InsO, die Vollstreckungsverbote gemäß § 89ff. InsO sowie die Sonderregelungen zur Aufrechnung, §§ 194ff. InsO, in Betracht.

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Weiterhin werden mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens auch Sonderregelungen zur Erfüllung der Rechtsgeschäfte wirksam. Der Insolvenzverwalter hat insbesondere ein Wahlrecht gemäß § 103 InsO, was ihn in den Stand versetzt, bei einem gegenseitigen Vertrag, der zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens vom Schuldner und vom anderen Teil nicht oder nicht vollständig erfüllt ist, diesen anstelle des Schuldners zu erfüllen und die Erfüllung vom anderen Teil zu verlangen. Für Dauerschuldverhältnisse, insbesondere Miet-, Pacht- und Arbeitsverhältnisse, tritt eine Vielzahl von Sonderregelungen in Kraft. Dabei sind insbesondere die Sonderregelungen hinsichtlich der Kündigungsmöglichkeiten von Bedeutung.

h) Insolvenzanfechtung

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Einen wesentlichen Beitrag zur Befriedigung der Insolvenzgläubiger leistet das Insolvenzanfechtungsrecht, §§ 129ff. InsO. Der Insolvenzverwalter hat die Möglichkeit, bestimmte Rechtshandlungen, die innerhalb bestimmter Fristen vor Insolvenzantragstellung liegen, anzufechten und damit den insolvenzrechtlichen Rückgewähranspruch gemäß § 143 InsO auszulösen. Die längstmögliche Anfechtungsfrist beträgt zehn Jahre und ist bei einzelnen Varianten der Vorsatzanfechtung gemäß § 133 Abs. 1 InsO sowie der Anfechtung gegenüber Gesellschaftern bei Bestellung von Sicherheiten für Darlehensrückgewähransprüche gemäß § 135 Abs. 1 Nr. 1 InsO anwendbar. Die kürzesten Anfechtungsfristen betragen einen bis drei Monate und gelten für die Anfechtung von kongruenten und inkongruenten Deckungen, also Sicherungen und Befriedigungen gemäß §§ 130, 131 InsO.9

i) Aufgaben des Insolvenzverwalters

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Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens hat der Insolvenzverwalter das gesamte zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen gemäß § 148 Abs. 1 InsO sofort in Besitz und Verwaltung zu nehmen. Nach dem Berichtstermin hat der Insolvenzverwalter gemäß § 159 InsO unverzüglich das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen zu verwerten, soweit die Beschlüsse der Gläubigerversammlung nicht entgegenstehen.

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Der Insolvenzverwalter stellt darüber hinaus nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens das Verzeichnis der Massegegenstände (§ 151 InsO), das Gläubigerverzeichnis (§ 152 InsO) sowie die Vermögensübersicht (§ 153 InsO) auf. Die Zuständigkeit für die handels- und steuerrechtliche Rechnungslegung geht gemäß § 155 InsO auf den Insolvenzverwalter über.

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Die Gläubigerversammlung nimmt den Bericht des Insolvenzverwalters über die wirtschaftliche Lage des Schuldners und ihre Ursachen entgegen (§ 156 Abs. 1 InsO) und beschließt über den Fortgang des Verfahrens (§ 157 InsO). Ihr steht insbesondere die Entscheidung über besonders bedeutsame Rechtshandlungen, § 160 Abs. 1 InsO, zu.

53

Der Insolvenzverwalter ist gemäß §§ 165ff. InsO auch zur Verwertung von Gegenständen mit Absonderungsrechten befugt. Absonderungsberechtigte Gläubiger werden für die Kosten der Feststellung des Absonderungsrechts sowie mit den Kosten der Verwertung gemäß § 171 InsO mit vier vom Hundert bzw. fünf vom Hundert des Verwertungserlöses belastet.

j) Anmeldung der Forderungen

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Die Insolvenzgläubiger haben ihre Forderungen gemäß § 174 InsO bei dem Insolvenzverwalter schriftlich anzumelden, der auch die Insolvenztabelle (§ 175 InsO) führt. Ausgangspunkt für die Verteilung der Insolvenzmasse ist das Verteilungsverzeichnis gemäß § 188 InsO. Einwendungen gegen das Verteilungsverzeichnis können von den Gläubigern gemäß § 194 InsO geltend gemacht werden.

k) Restschuldbefreiung

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Nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens können die Insolvenzgläubiger gemäß § 201 InsO ihre restlichen Forderungen gegen den Schuldner unbeschränkt geltend machen, sofern diesem nicht Restschuldbefreiung erteilt worden ist. Wird die Restschuldbefreiung erteilt, so wirkt sie gemäß § 301 Abs. 1 Satz 1 InsO gegen alle Insolvenzgläubiger, auch wenn sie ihre Forderungen nicht angemeldet haben, § 301 Abs. 1 Satz 2 InsO.

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Die Insolvenzordnung ermöglicht natürlichen Personen, in den Genuss der Restschuldbefreiung zu kommen. Dazu hat der Schuldner zunächst das Insolvenzverfahren (Hauptverfahren) sowie danach die Wohlverhaltensphase zu durchlaufen. Das Hauptverfahren endet mit der Aufhebung nach Durchführung des Schlusstermins. Im Schlusstermin kann bereits die Versagung der Restschuldbefreiung beantragt werden, wenn einer der Versagungsgründe gemäß § 290 Abs. 1 Nr. 1 bis Nr. 7 InsO vorliegt. In der Wohlverhaltensphase, also in dem Zeitraum zwischen Beendigung des Insolvenzverfahrens und dem Ende der Abtretungsfrist, hat der Schuldner die Obliegenheiten gemäß § 295 Abs. 1 Nr. 1 bis Nr. 5 InsO zu erfüllen. Erfüllt er diese nicht, versagt das Insolvenzgericht gemäß § 296 Abs. 1 Satz 1 InsO auf Antrag eines Insolvenzgläubigers die Restschuldbefreiung, wenn der Schuldner eine seiner Obliegenheiten verletzt und dadurch die Befriedigung der Insolvenzgläubiger beeinträchtigt.

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Auch im Falle der Erteilung der Restschuldbefreiung werden gemäß § 301 Abs. 2 InsO die Rechte der Insolvenzgläubiger gegen Mitschuldner und Bürgen des Schuldners sowie die Rechte dieser Gläubiger aus einer zu ihrer Sicherung eingetragenen Vormerkung oder aus einem Recht, das im Insolvenzverfahren zur abgesonderten Befriedigung berechtigt, nicht berührt.

58

Von der Erteilung der Restschuldbefreiung werden weiterhin gemäß § 302 Nr. 1 InsO nicht berührt Verbindlichkeiten des Schuldners aus einer vorsätzlich begangenen unerlaubten Handlung, aus rückständigem gesetzlichen Unterhalt, den der Schuldner vorsätzlich pflichtwidrig nicht gewährt hat, oder aus einem Steuerschuldverhältnis, sofern der Schuldner im Zusammenhang damit wegen einer Steuerstraftat nach den §§ 370, 373 oder 374 AO rechtskräftig verurteilt worden ist10 und der Gläubiger die entsprechende Forderung unter Angabe dieses Rechtsgrundes nach § 174 Abs. 2 InsO angemeldet hat. Der Restschuldbefreiung unterliegen weiterhin nicht Geldstrafen und die diesen in § 39 Abs. 1 Nr. 3 InsO gleichgestellten Verbindlichkeiten des Schuldners (§ 302 Nr. 2 InsO) sowie Verbindlichkeiten aus zinslosen Darlehen, die dem Schuldner zur Begleichung der Kosten des Insolvenzverfahrens gewährt wurden (§ 302 Nr. 3 InsO).

l) Insolvenzplanverfahren

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In § 1 Satz 1 InsO ist bereits angelegt, dass anstatt der Liquidation auch in einem Insolvenzplan eine abweichende Regelung, insbesondere zum Erhalt des Unternehmens, getroffen werden kann. Der Insolvenzplan, §§ 217ff. InsO, besteht aus einem darstellenden (§ 220 InsO) und einem gestaltenden (§ 221 InsO) Teil. Kern der Aufstellung eines Insolvenzplans ist die Bildung von Gruppen (§ 222 InsO).

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Das Insolvenzplanverfahren ist, insbesondere durch das Gesetz zur weiteren Erleichterung der Sanierung von Unternehmen (ESUG) vom 7.12.2011 (BGBl. I 2011, S. 2582ff.), modifiziert worden. Zu diesen Modifikationen gehört insbesondere auch die Möglichkeit, im gestaltenden Teil des Plans vorzusehen, dass Forderungen von Gläubigern in Anteils- oder Mitgliedschaftsrechte am Schuldner umgewandelt werden (§ 225a Abs. 2 InsO). Damit wird die Möglichkeit eines Debt-Equity-Swaps eröffnet. Planvorlageberechtigt sind sowohl der Insolvenzverwalter als auch der Schuldner (§ 218 Abs. 1 InsO).

61

Die Entscheidung über den Insolvenzplan obliegt den Gläubigern im Erörterungs- und Abstimmungstermin (§ 235 InsO). Zur Annahme des Insolvenzplans durch die Gläubiger ist gemäß § 244 Abs. 1 InsO erforderlich, dass in jeder Gruppe die Mehrheit der abstimmenden Gläubiger dem Plan zustimmt (§ 244 Abs. 1 Nr. 1 InsO) und die Summe der Ansprüche der zustimmenden Gläubiger mehr als die Hälfte der Summe der Ansprüche der abstimmenden Gläubiger beträgt (§ 244 Abs. 1 Nr. 2 InsO). Auch wenn die erforderlichen Mehrheiten, also die doppelte Mehrheit nach Köpfen und Beträgen, nicht erreicht worden sind, gilt die Zustimmung einer Abstimmungsgruppe als erteilt, wenn die Angehörigen dieser Gruppe durch den Insolvenzplan voraussichtlich nicht schlechter gestellt werden, als sie ohne den Plan stünden (§ 245 Abs. 1 Nr. 1 InsO), die Angehörigen dieser Gruppe angemessen an dem wirtschaftlichen Wert beteiligt werden, der auf der Grundlage des Plans den Beteiligten zufließen soll (§ 245 Abs. 1 Nr. 2 InsO) und die Mehrheit der abstimmenden Gruppen dem Plan mit den erforderlichen Inhalten zugestimmt hat (§ 245 Abs. 1 Nr. 3 InsO).

62

Mit der Rechtskraft der Bestätigung des Insolvenzplans treten die im gestaltenden Teil festgelegten Wirkungen für und gegen alle Beteiligten ein. Der Insolvenzplan stellt gemäß § 257 Abs. 1 InsO einen vollstreckbaren Titel dar.

63

Der gestaltende Teil des Insolvenzplans kann gemäß § 260 Abs. 1 InsO eine Planüberwachung vorsehen.

m) Eigenverwaltung

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Zunächst wurden durch das ESUG die Regelungen über die Eigenverwaltung modifiziert, §§ 270ff. InsO. Eine Neuregelung der Eigenverwaltung erfolgte durch das SanInsFoG mit Wirkung zum 1.1.2021 (siehe oben Rn. 16).

n) Schutzschirmverfahren

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Das durch das ESUG eingeführte sog. „Schutzschirmverfahren“ gemäß § 270b InsO a.F. wurde durch das SanInsFoG umgestaltet und ist nun in § 270d InsO geregelt. Das Schutzschirmverfahren greift ein, wenn der Schuldner den Eröffnungsantrag bei drohender Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung gestellt, die Eigenverwaltung beantragt und die angestrebte Sanierung nicht offensichtlich aussichtslos ist, § 270d Abs. 1 Satz 1 InsO. Auf Antrag des Schuldners bestimmt das Insolvenzgericht eine Frist zur Vorlage eines Insolvenzplans, die höchstens drei Monate betragen darf, § 270d Abs. 1 Satz 2 InsO. Der Schuldner hat mit dem Antrag eine mit Gründen versehene Bescheinigung eines in Insolvenzsachen erfahrenen Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Rechtsanwalts oder einer Person mit vergleichbarer Qualifikation vorzulegen, aus der sich ergibt, dass drohende Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung, aber keine Zahlungsunfähigkeit vorliegt und die angestrebte Sanierung nicht offensichtlich aussichtslos ist, § 270d Abs. 1 Satz 1 InsO.

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Bei dem Schutzschirmverfahren handelt es sich um eine Modifikation der vorläufigen Eigenverwaltung, sodass auch hier kein vorläufiger Insolvenzverwalter, sondern ein vorläufiger Sachwalter (§ 270d Abs. 2 InsO) bestellt wird. Die Begründung von Masseverbindlichkeiten ergibt sich aus § 270c Abs. 4 InsO i.V.m. § 55 Abs. 2 InsO.

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Tritt im Schutzschirmverfahren Zahlungsunfähigkeit ein, haben der Schuldner oder der vorläufige Sachwalter dies dem Insolvenzgericht gemäß § 270d Abs. 4 Satz 1 InsO unverzüglich anzuzeigen. Der Sachwalter hat gemäß § 285 InsO die Masseunzulänglichkeit anzuzeigen.

68

Die Geltendmachung von Haftungsansprüchen nach §§ 92 und 93 InsO für die Insolvenzmasse und Insolvenzanfechtungsansprüchen nach §§ 129ff. InsO obliegt gemäß § 280 InsO dem Sachwalter.

o) Verbraucherinsolvenzverfahren und andere besondere Verfahrensarten sowie europäisches und internationales Insolvenzrecht

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Gegenstand der §§ 304ff. InsO sind Verbraucherinsolvenzverfahren, die dann Anwendung finden, wenn der Schuldner keine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit ausübt oder ausgeübt hat. Hat der Schuldner eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt, so fällt er unter das Verbraucherinsolvenzverfahren, wenn seine Vermögensverhältnisse überschaubar i.S. des § 304 Abs. 2 InsO sind und gegen ihn keine Forderungen aus Arbeitsverhältnissen bestehen, § 304 Abs. 1 InsO.

70

Besondere Arten des Insolvenzverfahrens sind das Nachlassinsolvenzverfahren (§§ 315ff. InsO), Insolvenzverfahren über das Gesamtgut einer fortgesetzten Gütergemeinschaft (§ 332 InsO) und Insolvenzverfahren über das gemeinschaftlich verwaltete Gesamtgut einer Gütergemeinschaft (§ 333f. InsO).

71

Das internationale Insolvenzrecht findet seinen Niederschlag in §§ 335ff. InsO. Diese Regelungen finden jedoch nur Anwendung, wenn es sich nicht um Verfahren handelt, die unter die Europäische Insolvenzverordnung (EuInsVO) VO (EU) Nr. 848/2015, ABl. EU L 141/19, fallen.11 Die Neuregelung gilt für Insolvenzverfahren, die ab dem 26.6.2017 eröffnet worden sind (Art. 84 Abs. 1 EuInsVO). Bis dahin galt die Verordnung (EG) Nr. 1346/2000 des Rates vom 29.5.2000 über Insolvenzverfahren (ABl. EU Nr. L 160/1).

p) Besonderheiten durch die Corona-Steuerhilfegesetze I, II und III

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Unmittelbar nach Einsetzen der staatlichen Maßnahmen im Zuge der COVID-19-Pandemie hat das BMF versucht, die wirtschaftlichen Folgen der Regelungen durch Verwaltungsanweisungen abzumildern.12 Es folgten das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Corona-Steuerhilfegesetz) vom 19.6.202013 und das Zweite Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Zweites Corona-Steuerhilfegesetz) vom 29.6.2020.14

73

Durch das Corona-Steuerhilfegesetz I wurde im Umsatzsteuerrecht zunächst eine befristete Senkung des Umsatzsteuersatzes von 19 % auf 7 % für die nach dem 30.6.2020 und vor dem 31.7.2021 erbrachten Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, mit Ausnahme der Abgabe von Getränken, eingeführt. Zudem wurden die Regelungen für juristische Personen des öffentlichen Rechts verlängert.

74

Die Änderungen durch das Corona-Steuerhilfegesetz I im Bereich der Einkommensteuer betreffen im Wesentlichen zusätzliche Steuerbefreiungen in § 3 Nr. 11a und § 3 Nr. 28a EStG sowie die daraus folgenden Änderungen beim Lohnsteuerabzug.

75

Zudem wurde das Umwandlungssteuergesetz dahin geregelt, dass eine steuerlich wirksame Umwandlung auf einen Zeitpunkt möglich ist, der zwölf Monate (bisher acht Monate) zurückliegt. Damit wird die gesellschaftsrechtliche Regelung aus dem Gesetz über Maßnahmen im Gesellschafts-, Genossenschafts-, Vereins-, Stiftungs- und Wohnungseigentumsrecht zur Bekämpfung der Auswirkungen der COVID-19-Pandemie vom 27.3.2020 (BGBl. I 2020, S. 569ff.) nachvollzogen. Schließlich wurde das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, zur zeitnahen Umsetzung unionsrechtlicher Bestimmungen hinsichtlich der Fristen zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen durch ein im Bundessteuerblatt zu veröffentlichenden Schreiben abweichende Bestimmungen zu treffen.15

76

Das Corona-Steuerhilfegesetz II ist im Verhältnis dazu deutlich umfangreicher und umfasst Änderungen im Einkommensteuerrecht, Umsatzsteuerrecht, Tabaksteuerrecht, Gewerbesteuerrecht sowie der Abgabenordnung, des Forschungszulagengesetzes, des Bundeskindergeldgesetzes, des Finanzausgleichsgesetzes sowie des Gesetzes zur Nichtanrechnung des Kinderbonus.

77

Die Regelungen im Einkommensteuergesetz betreffen im Wesentlichen die Abschreibung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die nach dem 31.12.2019 und vor dem 1.1.2021 angeschafft oder hergestellt worden sind (§ 7 Abs. 2 EStG) sowie die Regelungen über einen erhöhten Verlustabzug (§ 10d Abs. 1 Satz 1 EStG). Zudem wird die Gewerbesteueranrechnung vom 3,8-Fachen des Gewerbesteuermessbetrages auf das Vierfache des Gewerbesteuermessbetrages erhöht (§ 35 Abs. 1 EStG). Sonderregelungen für die Anpassung von Vorauszahlungen für den Veranlagungszeitraum 2019 finden sich in § 110 EStG und Regelungen zum vorläufigen Verlustrücktrag für 2020 in § 111 EStG.

78

Der Kern der Änderung im Umsatzsteuergesetz liegt darin, dass der Regelsteuersatz für die Zeit vom 1.7.2020 bis 31.12.2020 auf 16 % der Bemessungsgrundlage herabgesetzt wurde (§ 28 Abs. 1 UStG). Für die Umsätze, die dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, wurde für den gleichen Zeitraum eine Herabsetzung auf 5 % geregelt (§ 28 Abs. 2 UStG).16